Импортная предоплата пошла на уплату штрафа нерезиденту — последствия

Предоплата ≠ штраф

Возмещение убытка по ВЭД-контракту является имущественным видом ответственности. Применяется она в форме материального возмещения прямых, косвенных убытков, упущенной выгоды, материального возмещения морального ущерба, а также имущественных санкций (ст. 33, 35 Закона № 959*).

* Закон Украины «О внешнеэкономической деятельности» от 16.04.91 № 959-XII.

Составляющими убытка по ч. 2 ст. 22 ГКУ являются как:

— потери пострадавшей стороны, в том числе и в виде расходов, которые пришлось понести или надо будет понести в будущем для возобновления своего нарушенного права (реальные убытки), так и

— потерянные доходы, которые можно было бы реально получить, если бы право пострадавшего не было нарушено (упущенная выгода).

То есть предоплата за товар (Дт 371 «Расчеты по выданным авансам») — это одно, а возмещение нанесенного нерезиденту убытка в виде понесенных им расходов — это по своей сути штрафная санкция за невыполнение условий ВЭД-контракта. Последняя должна быть подтверждена признанной претензией, предъявленной нерезидентом.

Взаимозачет в ВЭД

Гражданское законодательство не содержит ограничений в отношении проведения взаимозачета встречных однородных требований по ВЭД-контрактам с нерезидентами.

В мирные времена валютное законодательство также позволяет завершить валютный надзор ВЭД-операции на основании документов о прекращении обязательств по операциям по экспорту, импорту товаров зачислением встречных однородных требований. В то же время это возможно в случае соблюдения совокупности следующих условий (п.п. 5 п. 10 Инструкции № 7*):

* Инструкция о порядке валютного надзора банков за соблюдением резидентами предельных сроков расчетов по операциям по экспорту и импорту товаров, утвержденная постановлением Правления НБУ от 02.01.2019 № 7.

— требования следуют из взаимных обязательств между резидентом и нерезидентом, которые являются контрагентами по этим операциям;

— требования однородны;

— срок выполнения по встречным требованиям наступил, или не установлен, или определен моментом предъявления требования;

— между сторонами не было спора о характере обязательства, его содержании, условиях выполнения.

Однако теперь во время войны проведения ВЭД-зачетов прямо запрещает п. 146 постановления № 18* (см. БЗ 112.02, статью «Взаимозачет в ВЭД» // «Налоги & бухучет», 2022, № 76). Точнее, прекратить обязательство зачислением встречных однородных требований никто вам не запрещает. Однако ваш

* Постановление Правления НБУ «О работе банковской системы в период введения военного положения» от 24.02.2022 № 18.

Поэтому когда истечет установленный для ВЭД-расчетов предельный срок (180 календарных дней — поскольку средства нерезиденту перевели после 05.04.2022, см. статью «Предельные сроки ВЭД-расчетов: 90, 120, 180!» // «Налоги & бухучет», 2022, № 62), за неотоваренный импорт придется расплачиваться пеней.

Впрочем, это не касается тех случаев, когда ваша ВЭД-операция, задолженность по которой засчитывается, вообще не подпадает под валютный надзор. То есть задолженность нерезидента перед вами не превышает незначительную сумму — является меньше эквивалента 400 тыс. грн.

Спасет ли форс-мажор от ВЭД-пени?

Сразу отметим, что форс-мажорные обстоятельства — военные действия на территории Украины не освобождают от ВЭД-пени. Поэтому во многих случаях избежать ее вряд ли удастся.

Действительно, по требованиям ч. 6 ст. 13 Закона о валюте*, в случае если выполнение договора по операциям по импорту товаров останавливается в связи с возникновением форс-мажорных обстоятельств, течение срока расчетов и начисления ВЭД-пени останавливается на весь период действия форс-мажорных обстоятельств и возобновляется со дня, следующего за днем окончания действия таких обстоятельств. Подтверждением возникновения и окончания действия форс-мажорных обстоятельств является соответствующая справка уполномоченной организации (органа) страны расположения стороны ВЭД-договора или третьей страны в соответствии с условиями этого договора.

* Закон Украины «О валюте и валютных операциях» от 21.06.2018 № 2473-VІІІ.

То есть, чтобы остановить начисление ВЭД-пени, вам следует доказать контролерам, что существующие обстоятельства (введение военного положения или начало боевых действий) имеют отношение к вашему конкретному ВЭД-контракту и делают невозможным после осуществления авансового платежа получение импортного товара на неопределенный срок (см. БЗ 112.05). Также с целью неначисления ВЭД-пени в период действия форс-мажорных обстоятельств необходимо засвидетельствовать этот факт по вашему конкретному импортному контракту сертификатом Торгово-промышленной палаты Украины (ТПП).

Заметьте! Общее письмо ТПП от 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 не является сертификатом, который удостоверяет наступление форс-мажорных обстоятельств (обстоятельств непреодолимой силы). Следовательно, чтобы получить освобождение от ВЭД-пени,

Бухучет возмещения убытка

Если вы договорились с нерезидентом о том, что отказываетесь от получения товара, а осуществленную ему предоплату соглашаетесь зачесть в уплату штрафных санкций, то в таком случае должны отразить начисление санкций за нарушение ВЭД-договора. Проводите такое начисление по признанной претензии в том отчетном периоде, в котором было принято решение удовлетворить требования заявителя-нерезидента (см. письмо Минфина от 16.06.2017 № 35210-07-10/16083). Для этого составляете бухгалтерскую справку, которая исполняет роль первичного документа. По дате признания претензии отражаете прочие операционные расходы (пп. 6 и 20 НП(С)БУ 16 «Расходы») записью: Дт 948 — Кт 685. При этом применяете курс НБУ на дату перечисления предоплаты нерезиденту.

Зачисление задолженности поставщика-нерезидента по предоплате с надлежащей ему суммой штрафных санкций фиксируете проводкой: Дт 685 — Кт 371.

НДС-учет

Операция по возмещению убытков не является поставкой. То есть она не содержит признаков поставки товаров/услуг (в понимании пп. 14.1.185 и 14.1.191 НКУ). Поэтому объект для НДС (из ст. 185 НКУ) здесь просто отсутствует.

Ведь объектом обложения НДС являются операции по поставке услуг, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины (п.п. «б» п. 185.1 НКУ). Нерезидент не предоставляет предприятию услуги по месту поставки на территории Украины, которые подлежат налогообложению в порядке, определенном ст. 208 НКУ. Импортер товара лишь возмещает пострадавшей стороне — нерезиденту расходы за нарушение (невыполнение) условий ВЭД-договора. То есть НДС-объекта в итоге не возникает.

Да и п. 188.1 НКУ прямо предусматривает, что суммы возмещения ущерба вследствие невыполнения или неподобающего выполнения договорных обязательств не включаются в договорную стоимость (базу обложения НДС).

Правда, налоговики иногда продолжают считать возмещение ущерба компенсацией за предоставленные услуги и требуют начислять НДС (подробнее см. статью «Возмещения ущерба (убытков) и НДС» // «Налоги & бухучет», 2021, № 20). Поэтому надо аккуратнее подходить к формулировкам в документах и ВЭД-договоре.

Штрафная разница

При каких условиях при возмещении нерезиденту убытков будет возникать штрафная разница по п.п. 140.5.11 НКУ, которая касается высокодоходников и малодоходников-добровольцев?

По мнению налоговиков, все зависит от того, удерживался ли из суммы возмещения убытка, который выплачивается нерезиденту-юрлицу, налог с доходов нерезидента (так называемый налог на репатриацию). Следовательно, если при возмещении убытка нерезиденту (см. письма ГУ ГНС в г. Киеве от 26.01.2022 № 173/ІПК/26-15-04-03-11 и ГНСУ от 27.04.2020 № 1696/6/99-00-07-02-02-06/ІПК, БЗ 102.16):

— уплачен налог на репатриацию, то штрафная разница по п.п. 140.5.11 НКУ не возникает;

— применены правила международного договора и такая выплата освобождается от налогообложения (налог на репатриацию не удерживается и нерезидент не попадает в ряды плательщиков налога на прибыль), то на сумму возмещение убытка необходимо увеличить финрезультат по п.п. 140.5.11 НКУ. Начисленную сумму возмещения убытка тогда показываете в строке 3.1.11 приложения РІ к прибыльной декларации.

Налог на репатриацию

Штрафные выплаты (в том числе и в виде возмещения убытков) рассматриваются как прочие доходы нерезидента от осуществления деятельности на территории Украины (п.п. «к» п.п. 141.4.1 НКУ). А следовательно, во время выплаты в пользу нерезидента-юрлица суммы возмещения убытков содержат налог на репатриации по ставке 15 %, если иное не предусматривает международный договор (п.п. 141.4.2 НКУ, см. БЗ 102.16). При этом учтите, что:

— налог на репатриацию удерживают и уплачивают в бюджет во время выплаты дохода (возмещения убытков) нерезиденту;

— для удержания налога сумму дохода нерезидента в инвалюте пересчитывают по официальному курсу НБУ на дату выплаты (см. БЗ 102.16).

Но в рассматриваемом случае доходы нерезидента в виде штрафа не выплачиваются нерезиденту, а засчитываются в погашение встречных однородных требований. Для целей уплаты налога с доходов нерезидента это не имеет никакого значения. Доходы, которые не выплачены нерезиденту, а зачислены в погашение встречных однородных требований, все равно подлежат налогообложению. При этом

(см. БЗ 102.16).

Заметьте! Если налог с нерезидентского дохода не будет удержан (и уплачен в бюджет) при его выплате (то есть на дату зачисления встречных требований), тогда придется применять формулу расчета нерезидентского налога из п.п. 141.4.2 НКУ с так называемым натуральным коэффициентом.

Однако если между Украиной и страной нерезидента заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, то доход нерезидента может облагаться налогом по международным правилам.

Впрочем, для применения правил международного договора и освобождения (уменьшения) от налогообложения доходов нерезидент должен подтвердить свой статус справкой, что он является резидентом страны, с которой Украиной заключен международный договор (п. 103.4 НКУ). При наличии такой справки налог на репатриацию из суммы возмещения убытка, который выплачивается нерезиденту-юрлицу, можно не удерживать (уменьшить).

Сумму выплаченного нерезидентского дохода отражаете в строке 17 приложения ПН к декларации по налогу на прибыль. Причем не имеет значения, по каким (международными или украинскими) правилам облагаете налогом выплату возмещения убытков нерезиденту-юрлицу.

Подробности выплаты штрафа нерезиденту читайте в статьях «Штраф нерезиденту» // «Налоги & бухучет», 2021, № 79 и «Нерезидент устранил недостатки экспортированного товара: возмещаем расходы» // «Налоги & бухучет», 2022, № 62.