Проблемы с подарочными сертификатами

Подарочный сертификат: определение

Определение. В нормативах определения такого документа вы не найдете. Поэтому приведем дефиницию непосредственно «от контролеров», так как именно они и контролируют...

Итак, налоговики определяют подарочный сертификат (далее — ПС) как документ произвольной формы, который, с одной стороны, подтверждает внесение аванса за товары/услуги в сумме, отвечающей номиналу сертификата, а с другой — обязывает продавца (эмитента сертификата) реализовать товар или предоставить услугу предъявителю такого сертификата в пределах номинала.

Добавим, что обычно это так, но на практике иногда бывает, что полученная плата по ПС не равна его номиналу. Бывают разные рекламные акции, когда ПС раздают вообще без оплаты или со скидками, в том числе за условную 1 грн.

То есть ПС, по сути, является чем-то наподобие «товарного векселя», поскольку при его предъявлении продавец (обычно это его эмитент) обязан предъявителю отпустить товар или предоставить услугу (или в некоторых случаях — предоставить скидку с цены товаров/услуг) на указанную в ПС сумму.

Полученные по ПС средства для учетных целей принято признавать таким себе «неперсонифицированным» авансом за товары/услуги. В то же время средства, полученные по ПС, не являются авансом в обычном (договорном) смысле. Ведь в большинстве случаев: существенные условия договора, такие как номенклатура товаров/услуг, их цена, еще не определены и в случае неполучения товаров/услуг в обмен на ПС возврат средств («аванса») не является обязательным. Поэтому иногда ПС сравнивают с предварительным договором, по которому продавец обязывается в определенный момент заключить с предъявителем ПС договор купли-продажи на сумму, указанную в ПС.

При этом

Обращение ПС и налогообложение операций по продаже товаров «при участии» ПС всегда вызывали пакет вопросов. И в нашем издании они неоднократно рассматривались. Из последних публикаций напомним: «Продажа товара с оплатой подарочным сертификатом: нюансы учета» // «Налоги & бухучет», 2022, № 97; «Продажа с использованием подарочных сертификатов: как оформить чек РРО/ПРРО» // «Налоги & бухучет», 2023, № 49; «Как заполнить реквизит «форма оплати» в чеке РРО/ПРРО» // «Налоги & бухучет», 2023, № 79.

Свежее письмо и ПС-вопросы. Как мы уже упомянули, недавно ГНСУ было выдано на ПС-тему письмо от 11.09.2023 № 2925/ІПК/99-00-09-04-03-06 (где и была приведена вышеупомянутая дефиниция «ПС»). Там налоговики отвечали на вопрос ФЛП, который собирается в розничной торговле алкогольными напитками использовать ПС разного номинала. ФЛП желает продавать такие ПС как физлицам, так и юрлицам (как плательщикам НДС, так и неплательщикам НДС) с дальнейшим их обменом на алкогольную продукцию конечным потребителем. Приобретенные юрлицами ПС в дальнейшем могут быть переданы физлицам или другим юрлицам...

Вопросы, заданные фискалам, касались легитимности таких схем торговли алко-напитками «в призме» специального Закона № 481, настройки ПРРО и оформления чеков, а также нюансов обложения таких операций розничным акцизом и НДС. Что касается первого вопроса, то налоговики (со ссылкой на ст. 19 ХКУ) фактически указали, что такая деятельность не противоречит законодательству. А вот ответы на другие вопросы дальше мы прокомментируем отдельно.

ПРРО-вопросы

ФЛП спросил у фискалов: каким образом он должен настроить программный регистратор расчетных операций (ПРРО), чтобы продавать ПС на алко-продукцию (какое нужно количество фискальных чеков и их содержание, виды оплат и прочее)?

Налоговики, по традиции (см., например, письмо ГНСУ от 03.06.2022 № 684/ІПК/99-00-07-04-01-06), написали, что проводить такие операции через РРО-ПРРО надо дважды и оформлять два чека. Они отметили, что при проведении расчетов через РРО/ПРРО хозсубъектом при продаже подакцизных алко-товаров с использованием ПС происходит два события.

Событие 1. Продажа сертификата обычному физлицу или другому хозсубъекту.

Здесь, по мнению фискалов, хозсубъект фактически осуществляет продажу ПС, который будет гарантировать отпуск еще не определенного алко-напитка потребителю в будущем.

Фискалы отмечают, что хозсубъект при реализации ПС потребителю в соответствии с п. 2 ст. 3 Закона № 265 обязан предоставить расчетный документ (фискальный чек), в котором будет указано: название, количество и стоимость реализованных ПС.

Событие 2. Реализация алко-продукции с оплатой сертификатом.

Фискалы считают, что

и в обязательном порядке предоставить получателю алко-продукции расчетный документ установленной формы и содержания* на полную сумму проведенной операции.

* То есть там должен быть и указанный, и розничный акциз (см. ниже), и реквизиты акцизной марки, если алко-продукция маркирована...

Здесь отметим, что фискалы в ответе процитировали определение термина «расчетная операция» из ст. 2 Закона об РРО*, в котором, кроме наличности и платежных карт, упоминается прием от покупателя «платежных чеков, жетонов и т. п.». Думаем, под это «и т. п.» фискалы подводят и прием от покупателя ПС (а также талонов, ведомостей и т. п.). Выдача расчетного документа по операции по обмену ПС на товары частично основывается на п. 15 ст. 3 Закона об РРО. Поэтому они считают, что здесь расчетных операций две. Подход не безупречен, но это уже их устоявшаяся позиция. К тому же в нашем случае во втором чеке должны быть указаны коды УКТ ВЭД и штрих-коды акцизных марок алко-напитков, которые реализуют в обмен на ПС.

* Закон Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» от 06.07.95 № 265/95-ВР.

В то же время этот подход с двумя чеками может привести к (П)РРО-задвоению сумм проданных товаров... ☹

В письме нет ПС-оговорки в отношении ПРРО. Кроме того, в этом письме от 11.09.2023 почему-то отсутствует оговорка, которая имеется в действующей консультации в БЗ 109.02, о том, что в программных решениях «ПРРО Касса» и «пРРОсто», которые предоставляются ГНС, не реализована возможность проведения через ПРРО предварительной (авансовой) оплаты за товар (услугу), реализации товара с отсрочкой платежа, то есть теперь отсутствует возможность проведения через ПРРО расчетов, которые получает покупатель с помощью ПС (ведомостей, талонов, бесплатных рецептов).

Хотя наш ФЛП спрашивал именно о ПРРО. Но, говорят, можно обойти эту проблему путем добавления в номенклатуру товара «подарочный сертификат». И в 1-м чеке выбить продажу «подарочного сертификата». А в отношении 2-го чека — см. дальше.

Старые советы фискалов об оформлении второго чека. Еще один момент, о котором налоговики почему-то не упомянули в письме, ограничившись лишь цитатами из РРО-нормативов. В упомянутой действующей БЗ-консультации фискалы советуют в 2-м чеке (строка 19) указывать форму оплаты как «безналичная», и добавляют, что хозсубъект имеет право уточнить вид формы оплаты: «подарочный сертификат» (и т. п.).

Но в чеках ПРРО такое уточнение может не выбиться, поэтому, как мы указали выше, можно в 1-м чеке пробить товар «подарочный сертификат», а в 2-м чеке пробить те товары, которые будут проданы по ПС его предъявителю, и просто указать форму оплаты как «безналичная». Если общая сумма покупки больше, чем стоимость ПС, то в 2-м чеке фискалы советуют указать несколько форм оплаты: «наличная» и/или «безналичная».

О нашем отношении к проблеме второго чека и совете, как проводить в нем сумму ПС, читайте в упомянутых материалах в «Налоги & бухучет», 2023, № 49 и № 79.

Розничный акциз

Что касается 5 %-го розничного акциза, то здесь фискалы тоже активно поигрались с цитатами из НКУ, а четкого ответа на вопрос так и не предоставили!.. Поэтому, уважаемый ФЛП, думайте сами...

Акциз возникает при передаче алко-напитков. Выразим свое мнение по этому поводу. Считаем, что начисление розничного акциза должно осуществляться по второму из упомянутых событий, то есть в момент реализации ФЛП алко-продукции с оплатой сертификатом. Почему мы делаем такой вывод? Ведь в соответствии с п.п. 213.1.9 НКУ объектом обложения розничным акцизом является операции по реализации субъектами хозяйствования розничной торговли подакцизных алкогольных напитков.

Обоснование начисления акциза именно по второму событию. Термин «реализация» для целей обложения алкоголя розничным акцизом определен в п.п. 14.1.212 НКУ. Это — продажа пива*, алко-напитков непосредственно гражданам и другим конечным потребителям для их личного некоммерческого использования независимо от формы расчетов (в том числе на разлив в ресторанах, кафе, барах, других объектах общественного питания).

* Пиво так отделено в самой норме. Хотя пиво тоже является алкогольным напитком. А продажа безалкогольного пива не облагается налогом, потому что оно вообще не является подакцизным товаром.

Этот вывод мы построили на анализе содержания п. 216.9 НКУ с учетом особенности операций с ПС. Ведь этот пункт датой возникновения налогового обязательства по розничному акцизу называет: дату осуществления расчетной операции в соответствии с Законом № 265, для безналичных расчетов — дату оформления расчетного документа на сумму проведенной операции, который подтверждает факт продажи товара, а в случае реализации товаров ФЛП-единщиками — дату поступления оплаты за проданный товар.

Мы считаем, что оплату сертификата для этих целей стоит считать именно платой за приобретение сертификата. То есть здесь оплата осуществляется только за право в дальнейшем получить алко-товары, а не за конкретный(ные) алкогольный(ные) напиток(ки). Кстати, покупатель сертификата не обязан получить такие товары. Кроме того, в некоторых случаях допускается обмен подарочных сертификатов и на деньги. При этих основаниях, по нашему мнению, расчетный документ о получении денег за сертификат еще не «подтверждает факт продажи товара» (алкогольных напитков), как того требует норма п. 216.9 НКУ.

Такая же логика следует и из деления фискалами операций на упомянутые 2 события (см. выше). Поэтому мы считаем, что розничный акциз должен начисляться именно по второму из этих событий — реализации алко-продукции с оплатой сертификатом. Такой подход подтверждает и содержание письма ГНСУ от 21.10.2021 № 3956/ІПК/99-00-21-03-02-06 (ср. ).

Если за сертификат будут выдаваться, кроме алко-напитков, другие товары, то розничный акциз будет рассчитан только из стоимости алко-напитков (см., в частности, письмо ГНСУ от 01.06.2021 № 2164/ІПК/99-00-09-03-02-06).

НДС

Что касается ответа об обложении НДС операций с ПС, то здесь фискалы тоже многословны только в отношении цитат (привели из НКУ кучу НДС-норм, в частности и «корректирующей» ст. 192 НКУ). А вот сам ответ вышел слишком сжатым.

НО по сертификату. По сути дела они написали лишь следующее. По операции ФЛП по продаже (реализации) ПС юрлицу — плательщику НДС или конечному потребителю физлицу — неплательщику НДС, налоговые обязательства по НДС начисляются на дату «первого события», определенного в соответствии с п. 187.1 НКУ (или на дату передачи ФЛП сертификата юрлицу или конечному потребителю — физлицу, или на дату оплаты ими такого ПС).

При этом по такой операции на дату возникновения налоговых обязательств по НДС ФЛП обязан составить налоговую накладную (НН) на получателя ПС (юр- или физлицо) и зарегистрировать ее в ЕРНН. В такой НН указывается код УКТ ВЭД и номенклатура непосредственно подарочного сертификата. (Если ПС напечатан на бумаге, то, по нашему мнению, можно указать код УКТ ВЭД — 4911109000, если это, например, пластиковая карта или ПС вообще — электронный, то можно использовать код, приведенный в Справочнике условных кодов товаров на сайте ГНСУ для «прочих» товаров, — «00120». Если ПС-карта имеет магнитную ленту, то могут подойти коды: «8523 30 00 00» (карты с магнитной лентой без записи) или «8524 60 00 00» (карты с магнитной лентой с записью)...

А об изменении номенклатуры? И заканчивают свой ответ фискалы следующим выводом. Если стоимость продукции, которая оплачивается ПС, превышает стоимость ПС, то разница между стоимостью продукции и стоимостью ПС, которая оплачивается покупателем дополнительно, отражается в НН, которая составляется по ежедневному итогу операций на дату фактического получения продукции с использованием ПС.

И, кстати,

См., например, в посвященных ПС письмах: ГФСУ от 27.06.2018 № 2869/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и ГНСУ от 21.10.2021 № 3956/ІПК/99-00-21-03-02-06.

То есть, похоже, налоговики отказались от подхода с РК. Хотя при этом четко не указали, какую именно номенклатуру приводить в ежедневной НН, когда стоимость продукции превышает стоимость ПС. По нашему мнению, при таком подходе в ежедневной НН в номенклатуре тоже стоит указывать «ПС».

Но, к сожалению, такой, хотя и более простой способ подхода к НДС-вопросам не учитывает некоторых проблем:

— сумма НДС станет не корректной из-за розничного акциза (потому что при продаже ПС акциз не учитывали);

— по виртуальному складу СЭА НДС не будет проведена продажа алкоголя. Конечно, это неважно для итоговой НН, а для индивидуальной даже и лучше, но не лучше для покупателя — плательщика НДС.

Подробнее об НДС-проблемах и их решении в разных схемах работы с ПС читайте в вышеупомянутом материале из «Налоги & бухучет», 2022, № 97.

Вообще, письмо получилось какое-то халтурное: наподобие детских книг серии «допиши-дорисуй» (догадайся) сам...

Единщикам!

В конце еще напомним об опасности использования ПС плательщиками единого налога. Ведь налоговики считают обмен ПС на товары неденежным расчетом (см. письма ГНСУ от 06.09.2021 № 3320/ІПК/99-00-04-03-03-06 и от 19.10.2023 № 3661/ІПК/99-00-24-03-03-06). Понимаем, что продажа почти всего алкоголя для единщиков под запретом. За исключением ФЛП, которые продают в розницу пиво, сидр и перри (без добавления спирта), столовые вина.