О защите от штрафов
Если за нарушение нет штрафов, то у многих плательщиков интерес к вопросу сразу угасает. В этом есть своя логика. Поэтому пойдем навстречу таким плательщикам — начнем с ответственности.
Ведение учета товарных запасов — это требование из п. 12 ст. 3 Закона об РРО*. И главный штраф** за его невыполнение предусмотрен ст. 20*** этого же Закона.
** Есть еще административный штраф по ст. 1551 КУоАП — от 85 до 170 грн.
*** «Статья 20. К субъектам хозяйствования, которые осуществляют реализацию товаров, которые не учтены в установленном порядке, и/или не предоставили во время проведения проверки документы, подтверждающие учет товаров, которые находятся в месте продажи (хозяйственном объекте), по решению контролирующих органов применяется финансовая санкция в размере стоимости таких товаров, которые не учтены в установленном порядке, по ценам реализации, но не менее десяти необлагаемых налогом минимумов доходов граждан».
А многие очевидно помнят, что в свое время у нас была суперская защита от штрафов, предусмотренных Законом об РРО. В том числе от штрафов, предусмотренных ст. 20 Закона об РРО, которая нас интересует. Но смотрите, в чем дело.
Нарушения, совершенные в период с 01.01.2022 по 30.09.2023. За такие нарушения штрафами из Закона об РРО уже наказать не могут (если только субъект не подпадает под исключения наподобие продажи подакцизных товаров). Больше нюансов найдете в статье «Могут ли наказать за РРО-нарушения, допущенные в период с 01.01.2022 по 01.10.202?3» // «Налоги & бухучет», 2023, № 79.
Но это не значит, что рисков никаких нет (см. еще дальше раздел «Ключик к штрафу по НКУ»).
Нарушения, совершенные с 01.10.2023. За такие нарушения освобождение от штрафов по Закону об РРО действует избирательно! Оно зависит от того, на какой территории непосредственно совершенно нарушение. Так, амнистируются только нарушения, совершенные при продаже товаров (кроме подакцизных), предоставлении услуг на: 1) временно оккупированных территориях; 2) территориях активных боевых действий, 3) территориях возможных боевых действий. Понятно,
совершенные в то время, когда эта территория имела соответствующий статус согласно Перечню № 309*
Причем здесь не имеет значения налоговый адрес ФЛП (как для (не)уплаты единого налога (ЕН) групп 1 и 2). Имеет значение именно место совершения нарушения. Мы бы считали — место, по которому ФЛП должен был выполнить, но не выполнил требования Закона об РРО. Находится ли оно на названных выше льготных территориях? В интересующем нас случае соответственно следует принимать во внимание местонахождение пунктов предоставления услуг / выполнения работ и, если такие есть, местонахождение отделенных от них мест хранения товарных запасов (подробнее об этом читайте в статье «ФЛП осуществляет интернет-торговлю: когда действует защита от РРО-штрафов» // «Налоги & бухучет», 2023, № 88).
Если эти
места, где совершенно нарушение, не входили в льготные территории на момент совершения нарушения, то освобождение по п. 14 разд. ІІ Закона об РРО субъект хозяйствования не получит
Больше деталей найдете в статье «Защита от РРО-штрафов с 01.10.2023: кто «под зонтиком» // «Налоги & бухучет», 2023, № 79.
Здесь, кстати, есть еще такой момент. Неприятный. В названном Перечне № 309, кроме вышеперечисленных территорий, еще есть территории активных боевых действий, на которых функционируют государственные электронные информационные ресурсы. Согласитесь, логично считать, что это подвид территорий активных боевых действий со всеми вытекающими. Но не так давно Минфин посеял в этом вопросе смуту — что это отдельная НЕльготная территория. См. по этому поводу статьи «Территории активных боевых действий, на которые не распространяется военное освобождение: неприятная позиция Минфина» // «Налоги & бухучет», 2024, № 14, «Возможность неуплаты ЕН групп 1 и 2 с 01.08.2023: «чем дальше, тем загадочнее» // «Налоги & бухучет», 2024, № 14.
В принципе, налоговики после этого стали форсировать такой подход лишь в отношении военного освобождения по плате за землю, налогу на недвижимость и эконалогу. О том же ЕН групп 1 и 2 и о штрафных освобождениях по Закону об РРО, которые нас интересуют, ничего не говорили. Поэтому
имеем надежду, что для штрафных целей территории активных боевых действий, на которых функционируют государственные электронные информационные ресурсы, и дальше рассматриваются как льготные
Но это только наша надежда — в действительности, ожидать можно чего угодно.
Ключик к штрафу по НКУ. Выше мы говорили именно о штрафах по Закону об РРО, которых в некоторых случаях ФЛП сможет избежать. Но смотрите, в чем дело.
Пункт 73.3 НКУ позволяет налоговикам направлять запросы плательщикам в случае выявления фактов, которые могут свидетельствовать о нарушении плательщиком налогов требований законодательства. И налоговики такие запросы теперь активно рассылают. В том числе по поводу предоставления ФЛП тех же документов на товар.
За неподачу / подачу не в полном объеме документов/информации можно получить штраф размером в 1 минзарплату (по состоянию на 1 января текущего года). То есть по состоянию на сегодня — 7100 грн (больше деталей об этом найдете в статьях: «Не ответил на запрос налоговиков? Получишь штраф!» // «Налоги & бухучет», 2023, № 36, «Несвоевременный ответ на запрос фискалов: быть ли штрафу?», 2023, № 42). Поэтому даже там, где ФЛП как будто надежно прикрыт штрафным освобождением, есть определенный риск все равно получить достаточно большой штраф (больше деталей найдете в статье «Документы на проданный товар: нужны ли они ФЛП на едином налоге?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 55).
Кто может не вести учет товарных запасов
Вот здесь уже пришло время заняться собственно поиском ответа на заданный вопрос.
Налоговики считают, что в любом случае (!) освобожденными от ведения учета товарных запасов являются плательщики ЕН группы 1 (категория 109.02 БЗ).
Также освобожденными от учета товарных запасов налоговики видят тех ФЛП, которые названы непосредственно в п. 12 ст. 3 Закона об РРО. То есть ФЛП на ЕН, которые одновременно:
— не зарегистрированы плательщиками НДС;
— не осуществляют деятельность по реализации технически сложных бытовых товаров, которые подлежат гарантийному ремонту (далее — ТСБТ); лекарственных средств; изделий медназначения; ювелирных и бытовых изделий из драгоценных металлов, драгоценных камней, драгоценных камней органогенного образования и полудрагоценных камней.
Всех остальных ФЛП (плательщики НДС; общесистемщики; ФЛП, которые занимаются реализацией ТСБТ, и т. п.), которые имеют дело с товарными запасами*, налоговики видят обязанными вести учет товарных запасов по правилам Порядка № 496**
* Товарные запасы — совокупность товаров, которые удерживаются ФЛП для дальнейшей продажи (предоставления услуг) (п. 2 разд. I Порядка № 496).
Пусть даже ФЛП принимает оплату за товар только на свой расчетный счет, давая покупателям IBAN-реквизиты счета — то есть не осуществляет никакой расчетной операции в понимании Закона об РРО. Или речь о ФЛП, который занимается предоставлением услуг (выполнением работ). Налоговиков эти нюансы не интересуют.
То есть если наш ФЛП услуги/работы по ремонту авто предоставляет:
— на общей системе или на ЕН группы 3 ставка 3 % (то есть с НДС), то налоговики в любом случае (!) будут считать этого ФЛП обязанным вести учет товарных запасов (если, конечно, его деятельность предусматривает использование товарных запасов);
— на ЕН группы 2 или группы 3 ставка 5 % (то есть без НДС), то обязанным вести учет товарных запасов он станет, лишь если будет заниматься реализацией указанных выше так называемых рисковых товаров, в частности ТСБТ.
* Товарные запасы — совокупность товаров, которые удерживаются ФЛП для дальнейшей продажи (предоставления услуг) (п. 2 разд. I Порядка № 496).
Поэтому
для плательщиков ЕН группы 2 или группы 3 ставка 5 % (то есть без НДС) принципиально понимать, какие именно товары относятся к ТСБТ
Об этом дальше и поговорим.
Относятся ли запчасти к авто к ТСБТ
Что именно следует относить к ТСБТ — это такая довольно старая и достаточно тяжелая для понимания история. О ней мы, в частности, рассказывали в статье «Изготовление коптильных камер: нужен ли учет товарных запасов» // «Налоги & бухучет», 2023, № 61 (ср. ).
По логике, все должно было быть так. Открываем Перечень № 231*. Проверяем, есть ли там запчасти — по названию и коду УКТ ВЭД? Если нет, то считаем себя такими, которые не занимаются реализацией ТСБТ.
Автомобильные запчасти по большей части (но не исключительно) относятся к товарной позиции 8708 УКТ ВЭД. Такого названия и кода УКТ ВЭД в Перечне № 231 мы не увидим.
Те же стартеры, генераторы относятся к товарной позиции 8511 УКТ ВЭД. Такого названия и кода УКТ ВЭД в Перечне № 231 мы тоже не увидим.
Фильтры относятся к товарной позиции 8421 УКТ ВЭД. Такая товарная позиция в Перечне № 231 есть. Но она там глубже детализирована — до 10-значного кода по УКТ ВЭД. И мы видим, что к ТСБТ относятся другие товары, чем автомобильные фильтры. А именно центрифуги, увлажнители, очистители воздуха (электрические).
И так далее. То есть, гипотетически (учитывая очень широкий спектр возможных вариантов), может, что-то автомобильное и найдется в Перечне № 231, но
в большинстве случаев ФЛП, который ремонтирует авто, не будет иметь дело с реализацией ТСБТ. Но следует обратить внимание на достаточно чудаковатый и опасный подход налоговиков, а иногда и судов
о чем дальше.
Если он сложный, то значит ТСБТ
Иногда налоговики вообще признавали ТСБТ даже те товары, у которых с кодами Перечня № 231 совпадали лишь первые две (!) цифры кода.
Кажется, это, типа, вообще какая-то бессмыслица. Ведь в Перечне № 231 есть более глубокая детализация. Так с какого перепугу мы эту детализацию игнорируем.
Но, что самое печальное, в этом налоговиков нередко поддерживали суды, заявляя, что определяющим фактором является принадлежность к группе, указанной в Перечне № 231. Очевидно потому, что это же Перечень именно групп (если брать лишь название Перечня). Если товар технически сложный по своей сути (в частности, споры были о часах, измерителях артериального давления, наушниках и т. п.) и есть совпадение даже на уровне группы (двухзначного кода) из Перечня № 231 — суд считал, что это ТСБТ. См., в частности, постановление Шестого апелляционного административного суда от 07.06.2021 по делу № 640/25571/19, в котором он ссылается на практику Верховного Суда.
Поэтому из этого можно сделать неутешительный вывод. Налоговикам и судам вообще может быть достаточно, чтобы квалифицировать какое-то изделие/товар как ТСБТ, если (одновременно):
— будет совпадение кода УКТ ВЭД товара с кодами из Перечня № 231,
пусть даже на уровне группы, то есть первых двух цифр;
— товар отвечает определению технически сложных бытовых товаров согласно Закону о защите прав потребителей*: «непродовольственные товары широкого потребления (приборы, машины, оборудование и другое), которые состоят из узлов, блоков, комплектующих изделий, отвечают требованиям нормативных документов, имеют технические характеристики, сопровождаются эксплуатационными документами и на которые установлен гарантийный срок».
* Закон Украины «О защите прав потребителей» от 12.05.91 № 1023-XII.
Отсюда делаем вывод:
— если ФЛП ставит (реализует) клиенту в рамках ремонта какие-то несложные запчасти (фильтры, амортизаторы, стабилизаторы, тормозные колодки, ремни и т. п.), то налоговики не будут утверждать, что он занимается реализацией ТСБТ. Ведь и детализированного десятизначного кода этих товаров в Перечне № 231 нет, и по своей сути они не являются технически сложными (в понимании Закона о защите прав потребителей);
— если же ФЛП ставит (реализует) клиенту в рамках ремонта какие-то действительно сложные агрегаты / приборы (в т. ч. электрические), то у налоговиков уже вполне может возникнуть желание заявить, что ФЛП занимается реализацией ТСБТ. Ведь здесь уже вероятность совпадения в коде УКТ ВЭД на уровне первых двух цифр является большой и товар по своей сути может быть признан технически сложным. Можно будет поспорить (мы уже говорили, что налоговики здесь неправы), но не факт, что суд поддержит именно ФЛП.
Кстати,
тот факт, что товары (запчасти) будут ставиться (реализовываться) не новые, а бывшие в употреблении, и по ним закончился гарантийный срок эксплуатации, налоговиков никоим образом не смущает. То есть для них это также ТСБТ (категория 109.02 БЗ)
Услуга/робота или реализация ТСБТ*
* С учетом сказанного выше, здесь имеем в виду товар, который налоговики теоретически могут признать ТСБТ для целей Закона об РРО, искажая при этом действующие требования законодательства.
Еще следует принять во внимание, что вести учет товарных запасов обязывает само осуществление деятельности по реализации ТСБТ. Поэтому
если ФЛП лишь ремонтирует/восстанавливает какой-то технически сложный агрегат/прибор (который налоговики могут считать ТСБТ), то это, конечно, не реализация ТСБТ,
и только из-за этого необходимость ведения учета товарных запасов не возникает.
Также если клиент предоставит ФЛП свой ТСБТ (который он взял где-то на стороне), а ФЛП его лишь установит на автомобиль, это тоже не реализация ТСБТ, поскольку ФЛП только предоставил услугу по его установке.
Проблема может быть, когда ФЛП установит на автомобиль клиента именно свой ТСБТ
Но здесь возникает резонный вопрос: ремонт — это же не реализация? Договорные отношения можно выстроить так, что отдельно будет реализация запчастей и отдельно их замена/установка. Здесь действительно будет реализация. Но многие предметом договора делают именно ремонт (в рамках которого и происходит замена запчастей). Так это же не реализация ТСБТ.
Кстати, налоговики как будто согласны с таким подходом. В свое время они, например, разъясняли, что замена ФЛП масла в рамках услуги по техническому обслуживанию не относится к розничной продаже горюче-смазочных материалов (категория 107.05 БЗ; действовала до 01.01.2019). Масло — это, конечно, не потенциальный ТСБТ. Но нас интересует сам подход.
Есть даже действующая консультация по аналогичному поводу для ФЛП — предоставителей медицинских услуг (категория 109.02 БЗ). В ней налоговики говорят:
«Медицинская услуга, как правило, включает в себя консультацию врача, обследование, диагностику, лечение, хирургическую процедуру, реабилитацию, профилактические меры и другие медицинские действия, которые обычно предусматривают использование лекарственных средств и/или изделий медицинского назначения в едином цикле.
Таким образом, физические лица — предприниматели, в том числе плательщики единого налога второй — третьей групп, не обязаны вести учет товарных запасов, осуществляя деятельность исключительно по предоставлению медицинских услуг.
Вместе с тем при предоставлении медицинских услуг и продаже лекарственных средств и/или изделий медицинского назначения, отдельно от предоставления медицинских услуг, учет товарных запасов осуществляется на общих основаниях».
То есть осуществление деятельности по реализации возникает именно в случае отдельной продажи лекарств, медизделий. А не использования/установки их в рамках предоставления медицинской услуги. Так же и в нашем случае. Если не будет отдельной продажи ТСБТ — то есть отдельно от услуги, то налоговики как будто должны согласиться, что и реализации ТСБТ как таковой нет!
Но вынуждены предупредить, что
все-таки есть риски, что налоговики не согласятся с отсутствием реализации ТСБТ в случае с ремонтными услугами/работами (если ФЛП устанавливает свой ТСБТ на автомобиль клиента)
В свое время было такое одиозное письмо ГФСУ от 14.06.2017 № 637 /Г/99-99-14-05-01-14/ІПК, где налоговики утверждали, что поскольку по итогам проведенной работы будет проводиться расчет с заказчиком как за собственно проведенные работы, так и за оборудование, которое было смонтировано подрядчиком заказчику, то будет иметь место продажа оборудования. А не будет продажи оборудования, только если оно предоставлено исполнителю работы самим заказчиком.
Подлить масла в огонь может и то, что обычно стоимость использованных запчастей выделяется в документах отдельно и у таких ФЛП, кроме собственно кода 45.20 «Техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств» КВЭД, есть и коды 45.32 «Розничная торговля деталями и принадлежностями для автотранспортных средств», 45.31 «Оптовая торговля деталями и принадлежностями для автотранспортных средств».
Это, конечно, ничего не меняет, но налоговиков это может спровоцировать.
Поэтому лучше подстраховаться и получить ИНК в свою пользу (ведь для тех же медицинских услуг налоговики предоставляют вполне адекватные разъяснения, см. выше).
Выводы
- Если ФЛП услуги/работы по ремонту авто предоставляет:
— на общей системе или на ЕН группы 3 ставка 3 % (то есть с НДС), то налоговики в любом случае (!) будут считать этого ФЛП обязанным вести учет товарных запасов (если, конечно, его деятельность предусматривает использование товарных запасов);
— на ЕН группы 2 или группы 3 ставка 5 % (то есть без НДС), то обязанным вести учет товарных запасов он станет, только если будет заниматься реализацией указанных выше так называемых рисковых товаров, в частности ТСБТ. - В большинстве случаев ФЛП, который ремонтирует авто, не будет иметь дело с ТСБТ из-за отсутствия автозапчастей в Перечне № 231. Но следует обратить внимание на достаточно чудаковатый и опасный подход налоговиков, а иногда и судов. Так, если ФЛП будет ставить (реализовать) клиенту в рамках ремонта какие-то действительно сложные агрегаты / приборы (в т. ч. электрические), то у налоговиков уже вполне может возникнуть желание заявить, что ФЛП занимается реализацией ТСБТ.
- Также для ФЛП важным является то, что если запчасти он отдельно не реализует, а заменяет их в рамках осуществления ремонта, то их реализации как таковой не происходит. То есть нет именно реализации ТСБТ, которая приводит к необходимости вести учет товарных запасов. Налоговики как будто согласны с таким подходом. Но история знает и негативные разъяснения налоговиков, поэтому риски сохраняются. Лучше подстраховаться и получить ИНК в свою пользу.
