ФЛП закрылся, а долги остались: последствия

Последствия потери ФЛП-статуса

Главное, на что нужно обратить внимание, — в отличие от ликвидации юридического лица, в случае регистрации прекращения деятельности ФЛП обязательства (как и права) такого физического лица по заключенным во время осуществления предпринимательской деятельности договорам не прекращаются, а продолжают существовать. Потому что не перестает существовать само физическое лицо. При этом такое лицо отвечает по своим обязательствам, связанным с предпринимательской деятельностью, всем своим имуществом (см., в частности, постановление Большой Палаты Верховного Суда от 13.02.2019 по делу № 910/8729/18 и ст. 52 ГКУ).

Другими словами, сам по себе факт потери ФЛП-статуса не отменяет необходимость выполнения договорных обязательств. Поэтому

Не найдем мы такого основания и в п.п. 14.1.11 НКУ, который определяет признаки безнадежной задолженности. В п.п. «з» п.п. 14.1.11 НКУ сказано, что безнадежной признается «задолженность субъектов хозяйствования, признанных банкротами в установленном законом порядке или прекращенных как юридические лица в связи с их ликвидацией». Следовательно, только прекращение (ликвидация) юрлица является отдельным (самостоятельным) основанием признания задолженности безнадежной. А в отношении физических лиц этот пункт сработает, только если физическое лицо будет признано в суде банкротом.

Основания для признания задолженности контрагента-экс-предпринимателя безнадежной возникнут, если по такой задолженности сработает какой-то «общий» критерий признания безнадежной задолженности (как правило — когда истекут сроки исковой давности по этой задолженности).

Кстати, иски по хозяйственным договорам ФЛП, которые прекратили свою деятельность, рассматриваются в хозяйственных судах.

Напомним, что течение стандартного трехлетнего срока давности (ст. 257 ГКУ) заморожено с марта 2020 (в связи с карантином), а с 24.02.2022 и до конца войны — в связи с военным положением (п. 19 раздела «Заключительные и переходные положения» ГКУ) и

О перспективах возобновления течения этого срока см., в частности, в статье «Налоговые сроки и исковая давность: к чему готовиться в 2025 году?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 105.

Если экс-ФЛП — дебитор (наш должник)

Сначала рассмотрим ситуацию, когда ФЛП, который зарегистрировал прекращение, задолжал нам. То есть или предприятие отгрузило ему товары или предоставило услуги, но оплаты за них на момент прекращения ФЛП так и не получило («денежная» дебиторская задолженность). Или такому ФЛП был перечислен аванс, но товары/услуги под этот аванс не получены («товарная» дебиторская задолженность).

В таком случае пока не истек срок исковой давности по договору, предприятие может требовать погашения такой задолженности от экс-ФЛП (уже как от обычного физлица).

Если физлицо погасит задолженность, то в учете предприятия будет отражено стандартное закрытие операций.

Единственное, что если экс-ФЛП был плательщиком НДС и ему был перечислен аванс, а теперь физлицо возвращает такой аванс, то если с аванса был отражен налоговый кредит, то в периоде возврата экс-предпринимателем аванса нужно будет компенсировать налоговый кредит через начисление налоговых обязательств по п. 198.5 НКУ (письмо ГНСУ от 07.04.2020 № 1398/6/99-00-07-03-02-06/ІПК).

Теперь поговорим о случаях, когда экс-ФЛП не погашает задолженность.

Признание задолженности безнадежной. Как мы отметили выше, регистрация прекращения предпринимательской деятельности не является самостоятельным основанием для признания дебиторской задолженности безнадежной. Нужно, чтобы сработал какой-то критерий безнадежности. В общем случае, признать дебиторку ФЛП, который зарегистрировал прекращение, безнадежной мы можем, если по ней истекут сроки исковой давности (о чем мы говорили выше). Но еще с начала карантина и до сих пор (на все время военного положения) течение сроков исковой давности приостановлено. Поэтому

Впрочем что касается учета этой задолженности, то в зависимости от конкретных обстоятельств под «денежную» задолженность (если экс-ФЛП был отгружен товар и он должен средства) может возникнуть необходимость создания резерва сомнительных долгов (больше деталей об этом найдете в статьях «Как малодоходнику начать создавать резерв сомнительных долгов?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 4, «Изменилась платежеспособность дебиторов: не забудьте о резерве сомнительных долгов» // «Налоги & бухучет», 2022, № 47).

При этом считаем, если срок уплаты по обязательствам еще не наступил (то есть нет факта просрочки), то сам факт регистрации прекращения может и не считаться основанием для признания задолженности сомнительной. Ведь, как мы говорили выше, экс-ФЛП после прекращения должен выполнять ранее взятые на себя обязательства в обычном порядке. Опять-таки, отнесение задолженности к сомнительной зависит от профессионального суждения (письмо Минфина от 09.12.2003 № 31-04200-30-5/7021).

Дальше, когда уже истекут сроки давности по задолженности, само списание этой задолженности проводится в общем порядке (подробнее см. «Налоги & бухучет», 2023, № 73). Единственное, что есть «нюансы» в отношении НДФЛ, о которых дальше.

Вообще, при списании задолженности в связи с истечением исковой давности должен работать п.п. 164.2.7 НКУ. Он называет налогооблагаемыми доходами сумму задолженности плательщика, по которой истек срок исковой давности и которая превышает сумму, составляющую 50 % месячного прожиточного минимума для трудоспособного лица (ПМТЛ) на 1 января отчетного года (в 2025 году — превышает 1514 грн). При этом физлицо (должник) обязано самостоятельно уплатить НДФЛ и военный сбор (ВС) с таких доходов и указать их в годовой декларации. Для такого физлица это уже будет «гражданский» доход, который облагается по ставке НДФЛ 18 % и ВС 5 %. То есть, по сути, функция субъекта хозяйствования, который списывает такую задолженность, должна была бы лишь сводиться к тому, чтобы отразить в приложении 4ДФ сумму такой списанной задолженности с признаком «107» (если задолженность включается в налогооблагаемый доход) или «194» (если сумма задолженности не облагается НДФЛ) без удержания НДФЛ и ВС (ведь физлицо должно их уплатить само на основании годовой декларации).

Но! У налоговиков позиция другая. Они говорят, что если юридическое лицо или ФЛП (которому задолжал прекращенный ФЛП) после окончания срока исковой давности списывает задолженности за предоставленные, но не оплаченные товары в пользу ФЛП, который зарегистрировал прекращение, то такая сумма облагается НДФЛ 18 % и ВС 5 % с соответствующим отражением в приложении 4ДФ в виде дополнительного блага с признаком дохода «126» (см. категорию 103.02 БЗ). То есть, фактически, говорят о том, что ответственным за налогообложение такого дохода является налоговый агент (юрлицо или ФЛП, которому задолжал прекращенный ФЛП), который списывает задолженность после окончания срока исковой давности.

А вот если после окончания срока исковой давности списывается задолженность экс-ФЛП по авансам (за оплаченные ему, но не полученные от него товары/услуги), то они говорят, что сумма такой задолженности облагается НДФЛ и ВС и отражается в приложении 4ДФ под признаком «107» (письмо ГНСУ от 09.01.2024 № 129/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК). То есть соглашаются с тем, что в этом случае субъект хозяйствования, который списывает задолженность, только отражает суммы такой списанной задолженности без удержания НДФЛ и ВС. А физическое лицо (экс-ФЛП) самостоятельно уплачивает НДФЛ и ВС с таких доходов и указывает их в годовой налоговой декларации.

Возможно ли списание дебиторки по другим критериям безнадежности? НКУ (п.п. 14.1.11 НКУ) кроме «общего» основания для признания задолженности безнадежной (истечение срока исковой давности) называет еще и другие основания признания дебиторской задолженности физического лица безнадежной:

1) признание физического лица банкротом и освобождение такого лица от долгов (п.п. «з» п.п. 14.1.11 НКУ);

2) если физическое лицо в судебном порядке признано безвестно отсутствующим, объявлено умершим (п.п. «в» п.п. 14.1.11 НКУ);

3) в случае смерти физического лица, при отсутствии у него наследственного имущества, на которое может быть обращено взыскание (п.п. «б» п.п. 14.1.11 НКУ);

4) в случае, если задолженность физического лица не погашена вследствие недостаточности имущества указанного лица, при условии, что действия по принудительному взысканию имущества должника не привели к полному погашению задолженности (п.п. «є» п.п. 14.1.11 НКУ).

Также еще интересен п.п. «ґ» п. 14.1.11 НКУ, который позволяет кредитору списать просроченную задолженность физического лица, если такая задолженность просрочена свыше 180 дней и не превышает 25 % минимальной заработной платы (в расчете на год), установленной на 1 января отчетного налогового года (в случае отсутствия законодательно утвержденной процедуры банкротства физических лиц).

Но

Нормы п.п. «ґ» о задолженности, которая не превышает 25 % минзарплаты, сейчас уже не рабочие. Ведь в этом подпункте сказано, что такой критерий безнадежности применим при условии отсутствия законодательно утвержденной процедуры банкротства физических лиц. Впрочем с 21.10.2019 такая процедура установлена Кодексом по процедурам банкротства, которым, в частности, было предусмотрено, что физическое лицо может инициировать банкротство, если размер его долгов перед кредитором (кредиторами) представляет не менее 30 размеров минзарплат. Поэтому в свое время Минфин в ОНК, утвержденной приказом Минфина от 10.12.2021 № 661, указывал, что задолженность физического лица, если она просрочена свыше 180 дней, может быть признана безнадежной по п.п. «ґ» п.п. 14.1.11 НКУ, если размер суммы долга составляет менее 30 размеров минимальной заработной платы, и при условии, что бесспорность требований кредитора по такой задолженности подтверждена документально.

Но! В 2023 году с Кодекс по процедурам банкротства были внесены изменения (исключен пункт о том, что физическое лицо может инициировать банкротство, если его размер долгов перед кредитором (кредиторами) составляет не менее 30 минзарплат). А следовательно, вышеупомянутая ОНК частично потеряла свою актуальность. При этом четких разъяснений контролирующих органов, как теперь применять п.п. «ґ» п.п. 14.1.11 НКУ, нет. А следовательно, это основание для признания дебиторки безнадежной следует применять с осторожностью (желательно перед ее применением получить ИНК в свой адрес).

Прощение долга. Несколько моментов отметим в отношении прощения долга экс-ФЛП (если предприятие не желает ждать, когда задолженность станет отвечать критериям безнадежности).

Прощение задолженности является одним из способов прекращения обязательств (ст. 605 ГКУ). При этом здесь следует помнить:

1) налоговики считают, что прощение долга нужно оформлять по правилам ст. 654 ГКУ, то есть в той же форме, в которой был оформлен изначальный договор, по которому возникло обязательство. А «одностороннее прощение» возможно только в том случае, если такая возможность и форма предусмотрены в договоре, задолженность по которому прощается (см. Обобщающую налоговую консультацию, утвержденную приказом Минфина от 01.02.2018 № 77);

2) в бухгалтерском учете кредитора сумма прощенного долга включается в расходы. Но! В

из-за того, что не будет срабатывать уменьшающая разница из абз. 3 п.п. 139.2.2 НКУ, поскольку прощенная задолженность не отвечает признакам безнадежной из п.п. 14.1.11 НКУ.

При этом, если долг прощен за поставленные, но так и не оплаченные товары (услуги), то такие товары/услуги фактически становятся безвозмездно переданными. Но учитывая, что долг прощен уже фактически физическому лицу, то дополнительной «подарочной» разницы из п.п. 140.5.10 НКУ здесь не будет;

3) по разъяснениям налоговиков, при прощении денежного долга налоговые обязательства по НДС продавцом не корректируются и РК не составляется.

Что касается НДФЛ и ВС при прощении долга экс-ФЛП, то сумма долга плательщика налога, прощенного (аннулированного) кредитором по его самостоятельному решению, не связанному с процедурой банкротства, до окончания срока исковой давности в сумме, которая не превышает 25 % минимальной заработной платы (в расчете на год), установленной на 1 января отчетного налогового года (в 2025 году — не превышает 2000 грн), не включается в общий налогооблагаемый доход плательщика налога на основании п.п. 165.1.55 НКУ.

А вот если сумма прощенного долга превышает указанный размер, то она облагается НДФЛ и ВС как доход в виде дополнительного блага (п.п. «д» п.п. 164.2.17 НКУ).

Кредитор (юридическое лицо или ФЛП) обязан сообщить плательщику налога — должнику об аннулировании (прощении) долга. При получении такого сообщения должник (экс-ФЛП) самостоятельно уплачивает НДФЛ (18 %) и ВС (5 %) с таких доходов на основании годовой налоговой декларации.

В случае несообщения кредитором должнику о прощении (аннулировании) долга именно кредитор обязан выполнить все функции налогового агента. Подробнее см. в статье «Прощение долга физическому лицу: налогообложение» // «Налоги & бухучет», 2023, № 73 (ср. ).

ФЛП-кредитор (задолженность возникла перед ФЛП)

Теперь поговорим о ситуации, когда у предприятия есть кредиторская задолженность перед ФЛП, который зарегистрировал прекращение деятельности. Например, он нам поставил товары, а средства мы ему так и не уплатили. Или же он, например, нам перечислил оплату за товары/услуги (например, за аренду), но товары/услуги так и не были предоставлены.

Опять же, как мы отметили выше, у предприятия все равно остаются обязательства (по крайней мере до истечения срока исковой давности) погасить такую задолженность перед экс-ФЛП (даже после прекращения им предпринимательской деятельности). В течение срока давности такой ФЛП уже в статусе обычного физлица может подать в суд на взыскание с контрагентов такой задолженности.

Стоит обратить внимание: если предприятие уплатит экс-ФЛП средства за предоставленные им товары/услуги, то в таком случае

А вот если субъект хозяйствования возвращает экс-ФЛП ранее полученный от него аванс, то такой возврат не сопровождается начислением/удержанием НДФЛ и ВС (ведь никакого дохода у физлица в этом случае не возникает). Ничего в этом случае не нужно отражать и в приложении 4ДФ.

Если же предприятие не возвращает средства экс-ФЛП, то, как мы отмечали выше, оснований списать такую задолженность по факту госрегистрации прекращения предпринимательской деятельности нет.

Признать такую задолженность безнадежной можно будет, когда по ней истекут сроки исковой давности (а теперь течение этих сроков заморожено и фактически списание такой задолженности тоже заморожено) или сработает другой критерий безнадежности. При этом отражение в учете списания такой безнадежной кредиторки осуществляется в общем порядке (подробнее см. «Налоги & бухучет», 2023, № 73). Также вам может пригодиться статья «ФЛП-кредитор ликвидировался, а вы не знали: как списать долг?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 62.