Тонкости учета запасов: Минфин рекомендует

1

от 29.11.2013 г. № 31-08410-07-27/34996

В этом письме Минфин обратился к теме бухучета стоимости услуг таможенного брокера и пришел к выводу: если такие услуги непосредственно связаны с приобретением товаров, предназначенных для продажи, то сумму оплаты этих услуг включают в себестоимость приобретенных товаров и признают расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких импортных товаров

Как известно, согласно п. 9 П(С)БУ 9 «Запасы» в состав первоначальной стоимости (ПС) покупных запасов, помимо сумм, уплаченных согласно договору поставщику (за исключением непрямых налогов), попадает целый ряд других расходов, непосредственно связанных с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. Перечень «других расходов» П(С)БУ 9 не расшифровывает. Это дает основания «втиснуть» сюда, в частности, стоимость услуг таможенного брокера, которые непосредственно связаны с приобретением товаров, предназначенных для продажи.

На всякий случай добавим: если услуги таможенного брокера, наоборот, связаны с реализацией товаров на экспорт, то их стоимость включают в состав расходов на сбыт

(Дт 93 «Расходы на сбыт»).

2

от 13.01.2015 г. № 31-11410-08-10/699

В этом письме Минфин отвечает, как оформить и отразить в учете изменение цены на уже оприходованные товары, если условиями договора поставки предусмотрена возможность изменения цены по договоренности сторон.

По мнению Минфина, изменение цены товара является отдельным событием, которое требует оформления отдельного первичного документа. Форму такого документа предприятие может разработать самостоятельно с соблюдением требований законодательства в части наличия обязательных реквизитов. Таким первичным документом может быть акт об установлении новой цены, который на основании изменений к договору (или других оснований изменения цены) составляет комиссия предприятия и утверждает руководитель. Также первичным документом, подтверждающим изменение цены, может быть распорядительный акт руководителя предприятия

К этому вопросу специалисты Минфина обращались и ранее — в письме от 18.06.2014 г. № 31-11410-07-27/15328. Но тогда они высказались весьма обтекаемо: если цена товара, указанная в первичных документах, отличается от цены, указанной в договоре, то такое несоответствие может быть урегулировано сторонами в порядке, определенном в договоре, или согласно законодательству.

В комментируемом здесь письме специалисты Минфина пошли дальше и конкретизировали свои требования, указав, что первичным документом для отражения в учете изменения цены могут быть: (1) акт об установлении новой цены или (2) распорядительный акт руководителя предприятия.

В этих документах, на наш взгляд, нужно будет указать такую информацию: наименование товара, единицу измерения, количество товара, цену и общую стоимость товара до изменения цены и после него, сумму изменения цены и стоимости. Ну и, конечно, не забудьте об обязательных реквизитах первичного документа, предусмотренных ст. 9 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV (далее — Закон о бухучете).

А вот оформлять новую расходную накладную или вносить исправления в старую действительно оснований нет. Новая расходная накладная не нужна по причине отсутствия факта новой поставки. Ну а корректировать старую накладную не придется, так как ошибки при ее составлении не было, она была оформлена в полном соответствии с действовавшими на тот момент условиями поставки. Подробно об этом см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2014, № 94, с. 30.

3

от 30.04.2010 г. № 31-34000-10-16/10164

По мнению Минфина, оценка выбытия запасов осуществляется для определения стоимости единицы запасов, отпускаемых с мест хранения (склады, кладовые и т. п.) другим подразделениям предприятия, сторонним организациям или расходуемых на производство продукции (работ, услуг), что не исключает определения средневзвешенной себестоимости по каждому месту хранения запасов

Известно, что п. 16 П(С)БУ 9 устанавливает 5 методов оценки выбытия запасов:

(1) идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов; (2) средневзвешенной себестоимости; (3) себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО);

(4) нормативных затрат; (5) цены продажи.

При этом для всех единиц запасов, имеющих одинаковое назначение и одинаковые условия использования, применяется только один из перечисленных методов оценки их выбытия. Единицей бухгалтерского учета запасов, как известно, является их наименование или однородная группа (вид).

Оценка стоимости запасов при их списании методом средневзвешенной себестоимости заключается в том, что каждую единицу запасов оценивают по стоимости, полученной делением суммарной стоимости остатка таких запасов на начало отчетного месяца и стоимости полученных в отчетном месяце запасов на суммарное количество запасов на начало отчетного месяца и полученных в отчетном месяце запасов.

При этом средневзвешенная себестоимость запасов может рассчитываться в целом за отчетный месяц (п. 18 П(С)БУ 9) или на каждую дату осуществления операции (п. 19 П(С)БУ 9).

Из П(С)БУ 9 не до конца ясно, нужно ли рассчитывать единую средневзвешенную стоимость для выбытия товаров со всех мест хранения (складов, кладовых и т. д.) или для упрощения расчетов можно рассчитывать несколько средневзвешенных стоимостей для каждого места выбытия отдельно?

В этом письме Минфин как раз допускает возможность определения средневзвешенной себестоимости единицы запасов, которые отпускаются с мест хранения (склада, кладовой и т. п.) другим подразделениям предприятия, сторонним организациям или расходуются на производство продукции (работ, услуг), по каждому такому месту хранения запасов. Главное при этом, чтобы трудоемкость учетных работ по оценке стоимости выбытия единицы запасов (наименования, группы, вида) по методу средневзвешенной себестоимости в разрезе мест их хранения не превышала потенциальных выгод от получения такой информации.

4

от 22.06.2007 г. № 31-34000-10-16/12889

Расходы на переработку сырья, оплачиваемые сторонней организации на основании договора, подписанного акта выполненных работ (за вычетом непрямых налогов, возмещаемых предприятию), отражают по дебету счетов, на которых ведется учет изделий (сырья), полученных из переработки

О чем же говорит процитированный вывод письма? По мнению Минфина, стоимость услуг по переработке давальческого сырья не проходит через счет 23 «Производство» заказчика, а списывается сразу в Дт 26 «Готовая продукция» (20 «Производственные запасы»,

25 «Полуфабрикаты», 27 «Продукция сельскохозяйственного производства» и т. д.).

На наш взгляд, для предприятия — заказчика услуг переработки полученная от исполнителя готовая продукция является продукцией собственного производства, а значит, как стоимость давальческого сырья, так и стоимость услуг по переработке должны проходить через Дт 23.

С нашими доводами в пользу этой точки зрения вы можете ознакомиться в тематическом номере, посвященном учету операций с давальческим сырьем (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2017, № 20). Не будем сейчас повторять их все, вспомним лишь, что изготовленная из давальческого сырья продукция считается готовой продукцией именно заказчика в соответствии с п. 433 Методрекомендаций по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденных приказом Минпромполитики от 09.07.2007 г. № 373. При этом, как предусмотрено п. 440 этого документа, прямыми расходами на ее производство являются стоимость переданного на переработку сырья и стоимость работ по переработке. Учет таких расходов заказчику целесообразно вести с использованием счета 23 «Производство» с последующим списанием их на счет 26 «Готовая продукция».

5

от 31.08.2010 г. № 31-34010-10/23-4902/2/4555

В письме Минфин подчеркнул, что П(С)БУ 9 дооценку запасов не предусматривает (кроме запасов, которые раньше были уценены)

Вывод Минфина полностью соответствует п. 28 П(С)БУ 9, который предусматривает возможность проведения дооценки активов только при соблюдении ряда условий:

— дооценке подлежат только ранее уцененные запасы;

— дооценку проводят, если чистая стоимость реализации ранее уцененных запасов на дату баланса увеличилась;

— сумма дооценки не может быть больше суммы предыдущей уценки.

То есть П(С)БУ 9 предполагает лишь уценку ПС запасов и не содержит норм, разрешающих дооценку ПС запасов. Дооценке подлежит лишь балансовая стоимость ранее уцененных запасов и только в пределах предыдущей уценки.

Добавим также, что на сумму увеличения чистой стоимости реализации уцененных запасов (дооценки) в пределах суммы предыдущей уценки признают прочий операционный доход с увеличением стоимости этих запасов (п. 28 П(С)БУ 9). Сумму такого дохода отражают на субсчете 719 «Прочие доходы от операционной деятельности», как того требует п. 5.8 Методических рекомендаций по бухучету запасов, утвержденных приказом Минфина от 10.01.2007 г. № 2

(далее — Методрекомендации № 2).

6

от 18.11.2016 г. № 31-11410-07-27/32754

Датой зачисления активов при импорте товаров Минфин называет дату, на которую к предприятию переходят риски и выгоды, связанные с правом собственности на этот товар

На наш взгляд, этого не всегда достаточно. Оприходовать ТМЦ мы можем по факту контроля (ст. 1 Закона о бухучете и п. 3 разд. I НП(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности»), при возможности их достоверной оценки и вероятности получения в будущем экономических выгод от их использования (п. 5 П(С)БУ 9 и п. 2.1 Методрекомендаций № 2).

Переход одних лишь рисков не всегда может означать получение контроля. Для контроля логично иметь еще и право собственности на товар, а еще надежнее — физически получить его во владение. Хотя по большому счету тут уже есть место для профессиональных суждений бухгалтера (финдиректора), которые зависят от каждой конкретной ситуации. Конечно, в идеале полный контроль над активом наблюдается по факту физического получения его во владение, т. е. по факту захода товара на склад предприятия. Тем не менее не видим особого криминала, если специалисты предприятия посчитают контроль достаточным при наличии перехода права собственности и перехода рисков. Тем более, что не всегда товар заходит непосредственно на склад, ведь нередко торгуют «с колес», сразу направляя его своему покупателю. Кроме того, считаем, что о контроле можно говорить и когда нет перехода права собственности, но есть переход рисков и владение.

Но, как мы сказали выше, контролем все не заканчивается, нужна еще и оценка. Поэтому, если по факту получения контроля над товаром у вас есть все необходимое для его оценки, то смело зачисляйте его на баланс (кстати, до захода товара на склад зачастую нельзя говорить о достоверной оценке, так как еще могут быть не известны расходы на доставку). Запомнить надо одно: дата оформления таможенной декларации (ТД) — это ни в коем случае не та единственная дата, по которой приходуют товар. ТД — это документ для таможенного оформления и уплаты налогов, но он не основание для оприходования товара.

Подробнее об импорте товара см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 92, с. 29; 2016, № 16, с. 18.

7

от 31.07.2009 г. № 31-34000-10-16/20869

Если согласно условиям договора денежный эквивалент обязательства предприятия перед поставщиком определен в инвалюте, то в бухучете разница, которая возникает при погашении обязательства, признается прочими операционными доходами (расходами)

Тут идет речь о ситуации, когда контрагенты внутри Украины привязали цену товара к инвалюте. Обычно это делается для «постоплатных» договоров, когда товар уже получен, но не оплачен. Причем получен в документах по одной цене, а оплачен будет по другой: из-за разницы в курсах на дату оприходования и оплаты. Возникает вопрос об учете этой суммовой разницы: скажется ли она на первоначальной стоимости товара?

Так вот, из письма следует, что она не повлияет на стоимость товара.

Покупатель первоначальную стоимость товара определит исходя из цены, зафиксированной в первичных документах: Дт 281 — Кт 631, Дт 644/1 — Кт 631, Дт 641/НДС — Кт 644/1

(по факту регистрации НН в ЕРНН). А разницу, возникшую в дальнейшем в связи с изменением курса (воспользовавшись вышеприведенными рекомендациями Минфина), отнесет в прочие операционные доходы/расходы: Дт 631 — Кт 719 (без НДС) и Дт 641/НДС— Кт 631 (на сумму НДС, методом «сторно»)/Дт 949 — Кт 631 (без НДС) и Дт 644/1 — Кт 631 (на сумму НДС) , Дт 641/НДС — Кт 644/1 (по факту регистрации РК в ЕРНН). Подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 89, с. 14.