«З коли» на квартал з податку на прибуток?
Для малодохідникіов (з доходом не вище 20 млн грн.) установлено річний звітний період з податку на прибуток. У зв’язку з цим у бухгалтера підприємства, що перевищило в поточному році 20-мільйонну межу, абсолютно справедливо виникло запитання:
чи потрібно було подавати декларацію з податку на прибуток за три квартали 2016 року і сплачувати авансовий внесок з податку на прибуток?
Відповідь на нього однозначна: ні, підприємство не повинне було звітувати за три квартали 2016 року і сплачувати «прибутковий» аванс. Давайте розберемося, чому так.
Справа тут у вимогах п.п. «в» п. 137.5 ПКУ. У ньому зазначено, що річний податковий (звітний) період установлено в тому числі для платників податку, в яких річний дохід від будь-якої діяльності, визначений за показниками Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за попередній річний звітний (податковий) період, не перевищує 20 млн грн. Щокварталу ж звітують тільки ті платники, в яких за попередній звітний рік дохід перевищує 20 млн грн. ( п. 137.4 ПКУ).
Виходить, що при визначенні звітного періоду з податку на прибуток керуються даними за попередній річний звітний (податковий) період. У нашому випадку дохід підприємства за попередній (2015 рік) не перевищував 20 млн грн., тому і звітувати за 2016 рік ви повинні шляхом подання тільки річної декларації.
А ось уже в наступному, 2017 році, від щоквартального подання декларації з податку на прибуток підприємству не відкрутитися. Адже тоді воно поза сумнівом вважатиметься платником податків, річний дохід якого за попередній, тобто 2016, рік перевищив граничні 20 млн грн.
Що стосується сплати «прибуткового» авансу. Як ви, напевно, пам’ятаєте, у 2016 році платники податків сплачують авансовий внесок у розмірі 2/9 податку на прибуток, нарахованого в податковій звітності за 3 квартали 2016 року. Такі вимоги п. 38 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ. Як бачите, сплачують аванс тільки платники податку на прибуток — квартальники (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 83, с. 5). Ну а оскільки, як ми вже з’ясували, подавати звітність за три квартали ви не зобов’язані, сплачувати аванс теж не потрібно.
Податкові різниці: коли починати?
Зі звітністю розібралися, але одразу ж виникають нові сумніви. Усі вже вивчили як «два на два чотири», що малодохідники податок на прибуток розраховують виходячи з бухгалтерського фінрезультату до оподаткування. А ось високодохідні підприємства додатково коригують його на податкові різниці. Але
чи слід у нашому випадку проводити коригування фінрезультату на різниці вже при розрахунку податку на прибуток за 2016 рік або ж це потрібно робити з наступного звітного року?
Про розрахунок податкових різниць ідеться в п.п. 134.1.1 ПКУ. У ньому зазначено, що не розраховують податкові різниці ті платники податків, в яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку, за останній річний звітний (податковий) період не перевищує 20 млн грн.
Тобто тут на перший план виходить дохід не за попередній, а за останній звітний рік, тобто рік, за який ми й подаємо звітність. У нашому випадку підприємство переступило поріг «високодохідності» 20 млн. грн у 2016 році. Тому вже при складанні декларації з податку на прибуток за цей рік доведеться розраховувати податкові різниці, установлені розд. III ПКУ.
І якщо ми вже пригадали про різниці, потрібно обов’язково декілька слів сказати про особливості розрахунку амортизаційної різниці за основними засобами (ОЗ).
Як визначити «податкову» вартість ОЗ?
Оскільки в минулому році дохід підприємства не перевищував 20 млн грн., за підсумками 2015-го різниці з розд. III ПКУ воно не рахувало (про що було прийнято відповідне рішення), а отже, податковий облік не вело. Цього року, коли 20-мільйонну межу благополучно подолано, напрошується запитання:
як підприємству, яке у 2016 році вперше рахуватиме податкові різниці, визначити податкову вартість ОЗ на 01.01.2016 р.?
ПКУ, на жаль, не містить жодних роз’яснень, як новоспеченим високодохідникам визначати «податкову» вартість ОЗ у перехідний період. Не квапляться давати свої роз’яснення із цього приводу й податківці. Що ж робити?
На наш погляд, у цьому випадку цілком можна скористатися останньою консультацією фахівців ДФСУ (див. підкатегорію 102.06.02 БЗ // «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 99, с. 5), в якій вони розповіли, як визначати «податкову» вартість ОЗ в іншій неврегульованій ситуації: при переході з єдиного податку до складу прибутківців-високодохідників. У ній контролери порекомендували в перехідній ситуації брати вартість ОЗ для нарахування «податкової» амортизації з даних бухобліку.
Звичайно ж, це роз’яснення писалося не для нашого випадку. Проте ситуація, коли підприємство переходить з малодохідників у високодохідники, і описана в зазначеній консультації проблема переходу з єдинників у високодохідники дуже схожі. І в тому і в іншому випадку підприємство не має даних для розрахунку «амортизаційної» різниці, оскільки до останнього часу не було зобов’язане вести окремий податковий облік ОЗ. А, отже, інших даних, крім бухоблікових, у нього просто немає.
Отже, на нашу думку, для того, щоб визначити «податкову» вартість ОЗ при переході з малодохідників у високодохідники, підприємству досить узяти бухоблікову (залишкову) вартість ОЗ на 01.01.2016 р. Вона й буде для податкового обліку відправною точкою — стане «податковою» вартістю перехідних ОЗ. І далі, виходячи з цієї вартості, у податковому обліку потрібно нараховувати «податкову» амортизацію.
Чи підлягає перегляду поріг малоцінності?
І ще одне питання, яке має безпосередній стосунок до розрахунку податкових різниць:
чи потрібно переглядати поріг малоцінності, якщо він установлений, скажімо, у розмірі 10000 грн.
На наш погляд, переглядати вартісний критерій для предметів, що входять до складу МНМА в бухобліку, зовсім не обов’язково. Річ у тім, що п. 5.2 П(С)БО 7 «Основні засоби» закріплює за підприємствами право самостійно встановлювати величину порогу малоцінності. Звичайно ж, бухгалтери, як правило, прагнуть пов’язати податковий і бухгалтерський облік і встановити цей показник на податковому рівні, тобто на рівні 6000 грн. Водночас це не єдиний правильний варіант. Як поріг малоцінності в бухобліку можна встановити і 5000 грн., і 10000 грн.
Тому якщо ви, будучи малодохідним підприємством, установили в бухобліку і зафіксували в наказі про облікову політику підприємства вартісний критерій для розмежування ОЗ і МНМА в розмірі 10000 грн., то й зараз можна залишити його на тому самому рівні.
Але зауважте! Після перевищення 20-мільйонного порогу ви потрапили до лав високодохідників, а отже, зобов’язані вести паралельно і бухгалтерський, і податковий облік ОЗ.
Що це означає? Незалежно від того, який поріг малоцінності встановлено в бухобліку, у податковому обліку до основних засобів ви відносите матеріальні цінності, зазначені в п.п. 14.1.138 ПКУ, тобто вартістю понад 6000 грн. Саме за ними ви рахуватимете податкову амортизацію (за правилами п. 138.3 ПКУ). А за підсумками року — проводити коригування на амортизаційну різницю: бухгалтерський фінрезультат збільшувати на бухгалтерську амортизацію таких ОЗ і зменшувати на податкову ( пп. 138.1, 138.2 ПКУ).
А ось необоротні активи вартістю не дорожче 6000 грн. під перерахунок не потраплять, оскільки не відповідають податковому визначенню ОЗ (див. наприклад, підкатегорію 102.05 БЗ, листи ДФСУ від 28.10.2016 р. № 23357/6/99-99-15-02-02-15, від 05.02.2016 р. № 2457/6/99-99-19-02-02-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 25, с. 5). Простіше кажучи, за ними не виникають «амортизаційні» різниці. Тому ані в «амортизаційних» ряд. 1.1.1 і 1.2.1 додатка РІ, ані в додатку АМ їх відображати на потрібно.
Якщо ви все ж таки вирішите знизити поріг малоцінності в бухобліку, тоді не забудьте внести відповідні зміни до наказу про облікову політику. На щастя, в облікових цілях таку зміну розцінюють як зміну облікових оцінок (а не зміну облікової політики). Це означає, що у зв’язку із зниженням вартісного критерію бухгалтеру не доведеться переглядати склад активів і переводити МНМА, зараховані на баланс у попередніх періодах, до складу ОЗ. Адже новий розмір вартісного критерію на минулі періоди не поширюється, а починає застосовуватися до операцій з дати його встановлення (див. листи Мінфіну від 14.05.2012 р. № 31-08410-07-25/12004, ДФСУ від 10.11.2015 р. № 23971/6/99-99-19-02-02-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 100, с. 5, а також п. 2.6 Методрекомендацій про облікову політику підприємства, затверджених наказом Мінфіну від 27.06.2013 р. № 635).
Фінансова звітність: за повною формою чи ні?
Ну й нарешті, останнє запитання, що виникає в перехідний період у підприємства, що тільки-но перевищило граничний дохід у 20 млн грн.:
чи слід перейти на повну форму фінзвітності і щокварталу подавати її податківцям?
Дійсно, обсяг фінансової звітності підприємства також залежить від рівня його прибутковості. Проте таку залежність установлює не ПКУ і застосовується при цьому не 20-мільйонний поріг. Давайте розбиратися.
Як передбачено п. 2 розд. І П(С)БО 25 «Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва», підприємства, які згідно з вимогами чинного законодавства належать до малих і мікросуб’єктів, звітують за скороченою формою, використовуючи для цього Фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва (форми № 1-м і 2-м) і Спрощений фінансовий звіт суб’єкта малого підприємництва (форми № 1-мс і 2-мс) відповідно. Усі інші юрособи подають звітність за повною формою.
При цьому всі підприємства (у тому числі й малі) зобов’язані складати квартальну і річну фінансову звітність ( ч. 1 ст. 14 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV). А от мікропідприємства звітують один раз за результатами року.
Нагадаємо, згідно з ч. 3 ст. 55 ГКУ:
— у суб’єктів малого підприємництва середня кількість працівників за звітний період (календарний рік) не перевищує 50 осіб і річний дохід від будь-якого виду діяльності не перевищує суму, еквівалентну 10 млн євро, визначену за середньорічним курсом НБУ;
— у суб’єктів мікропідприємництва середня кількість працівників за звітний період (календарний рік) не перевищує 10 осіб і річний дохід від будь-якого виду діяльності не перевищує суму, еквівалентну 2 млн євро, визначену за середньорічним курсом НБУ.
Тому не поспішайте переходити на повну форму звітності. Спершу прорахуйте, можливо, ваш дохід не перестрибнув через критичні цифри 2 (10) млн євро. Якщо ні, то ви все ще можете складати скорочену фінзвітність за однією з форм, установлених П(С)БО 25. Якщо ж дохід перевищив 10 млн євро (або середня чисельність працівників перевищила 50 осіб), тоді нічого не вдієш — доведеться переходити на повну фінансову звітність, склад якої затверджено НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності».
Зверніть увагу! Звітність за повною формою доведеться подати вже за той звітний період, в якому підприємство перестало відповідати критеріям з ч. 3 ст. 55 ГКУ. Тобто, якщо 10-євромільйонний поріг/50 осіб ви перевищили у 3 кварталі, тоді за повною формою подаєте звіт за 3 квартали, а також за підсумками 2016 року.
Тепер щодо періодичності подання фінзвітності податківцям. Тут ситуація така. Малі підприємства — платники податку на прибуток, які згідно з ГКУ належать до суб’єктів малого підприємництва, у тому числі суб’єкти мікропідприємництва, подають податківцям тільки річну фінзвітність*. А от підприємства, які не можуть віднести себе до «малих» або до «мікро», подають податківцям не тільки річну, а й квартальну звітність. Про це свідчать п. 46.2 ПКУ і п. 2 Порядку подання фінзвітності, затвердженого постановою КМУ від 28.02.2000 р. № 419.
* Зверніть увагу: якщо мале підприємство подає фінансову звітність до органів статистики щокварталу в електронній формі, тоді така звітність проходить через «єдине вікно», а отже, податківці бачать її теж щокварталу (незалежно від того, що законодавство вимагає від нього подавати звітність раз на рік).
Тобто тут усе залежить від того, наскільки ви переступили через 20 млн грн. Якщо при цьому ваш дохід не перевищив 10 млн євро і середня чисельність нижче 50 осіб, звітуйте перед податківцями раз на рік, як і раніше. Ну а якщо вам удалося заробити більше 10 млн євро, тоді дійсно належить подавати податківцям фінзвітність щокварталу.
висновки
- Підприємства, річний дохід яких у 2016 році вперше перевищив 20 млн грн., декларацію з податку на прибуток за три квартали 2016 року не подають і «прибутковий» аванс не сплачують.
- Підприємство, що у 2016 році перевищило граничний розмір доходу в 20 млн грн., при складанні «прибуткової» декларації за 2016 рік коригує бухгалтерський фінрезультат на всі податкові різниці.
- Перехід підприємства з розряду малодохідників до лав високодохідників для цілей податковоприбуткового обліку не вимагає від нього автоматично переходити на надання повної фінансової звітності.
