Правила для ПН
Код товарів за УКТ ЗЕД — обов’язковий реквізит ПН ( п.п. «і» п. 201.1 ПКУ). Але незважаючи на це, правила заповнення цього реквізиту залишаються все такими ж скупими. Усе, що зазначено про цей реквізит у Порядку № 1307*, так це те, що графу 4 (3) «Код товару згідно з УКТ ЗЕД» заповнюють тільки (!) в разі постачання:
— підакцизних товарів згідно з п. 215.1 ПКУ (спирту етилового та інших спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, пива; тютюнових виробів, тютюну і промислового замінника тютюну; пального; автомобілів легкових, кузовів до них, причепів та напівпричепів, мотоциклів, транспортних засобів, призначених для перевезення 10 осіб і більше, і для перевезення вантажів; електричної енергії);
— товарів, увезених на митну територію України.
* Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307, набуває чинності з 01.04.2016 р. До цієї дати діє старий Порядок, затверджений наказом Мінфіну від 22.09.2014 р. № 957. Тому тут і далі наводитимемо норми як наразі чинного, так і нового Порядку.
І ще досить важливий момент: зазначати код УКТ ЗЕД у ПН (з 01.04.2016 р. — у графі 3) слід на всіх етапах постачання таких товарів ( п.п. 3 п. 15 Порядку № 957 і п.п. 3 п. 16 Порядку № 1307).
Отже, якщо ви ввезли або купили імпортний товар, а потім деякий час експлуатували його в себе як об’єкт основних засобів (ОЗ), то при продажу імпортного об’єкту ОЗ доведеться пригадати його код за УКТ ЗЕД і зазначити у графі 4 (3) ПН.
Тобто кожен особливий «кодовий» товар у звичайній поставній ПН, розбитий номенклатурно за графою 3 (2), має неодмінно бути позначений відповідним кодом УКТ ЗЕД. Якщо ж ви одночасно поставляєте імпортні і вітчизняні товари або ж підакцизні і непідакцизні товари, то в податковій накладній код УКТ ЗЕД у графі 4 (3) заповнюється тільки за тими товарними позиціями, що належать до підакцизних або імпортних.
Інші тонкощі заповнення цього реквізиту можна почерпнути хіба що з роз’яснень податківців. Як правило, код УКТ ЗЕД має десятизначну кількість знаків (див. Митний тариф, додаток до Закону України від 19.09.2013 р. № 584).
При цьому податківці пояснюють, що імпортер при подальшому постачанні ввезеного товару, визначаючи код УКТ ЗЕД, повинен орієнтуватися на дані митної декларації (МД). Так от, коли в МД стоїть інша кількість знаків в УКТ ЗЕД, то вимагають у ПН ставити такий самий код з МД (з тією самою кількістю знаків) без дописування нулів чи інших знаків до стандартних десяти (див. підкатегорію 101.07 БЗ).
У ПН код УКТ ЗЕД заносять суцільним записом без жодних розділових знаків (пропусків, крапок тощо), вирівнюючи його значення по правому краю
У такому ж звичайному порядку заповнюється графа з кодом УКТ ЗЕД і в зведених ритмічних ПН, складених на постачання особливих «кодових» товарів. Жодних окремих особливостей і застережень щодо правил заповнення цього реквізиту для ритмічних ПН у Порядку № 1307 немає. Особливо не виділяють такі ПН і податківці.
Код у підсумкових ПН
У підсумкових ПН обсяги постачання за день і суму нарахованого ПДВ, як правило, зазначають загальною сумою, що відповідає фактичній сумі виручки і сумі ПДВ, відображеній у фіскальному звітному чеку.
Але якщо в денному списку проданих товарів є імпортні або підакцизні, то, дотримуючись пояснень податківців, підсумкова ПН має бути заповнена так (див. підкатегорію 101.17 БЗ):
— окремим рядком у ній зазначають загальний обсяг і ПДВ за звичайними товарами (при цьому графа 4 (3) за цим рядком залишається порожньою);
— окремими рядками групують за відповідним кодом УКТ ЗЕД імпортні/підакцизні товари.
При цьому кожен рядок за номенклатурною графою 3 (2) позначається виразом «Товари в асортименті».
Цікаво, а що буде, якщо продавець у підсумковій ПН просто зазначить «Товари в асортименті», без групування та проставляння кодів УКТ ЗЕД? Покупцю — неплатнику ПДВ така по суті помилка в підсумковій ПН взагалі «до лампочки». ☺
Та і постачальнику за незазначення коду за УКТ ЗЕД у підсумковій ПН теж нічого не загрожує
Якщо нараховані в такій взагалі-то помилковій ПН податкові зобов’язання з ПДВ справно будуть ураховані в декларації з ПДВ, то податківці не бачать приводу для адмінштрафу (див. підкатегорію 101.30 БЗ).
Код в особливих зведених ПН
В особливих зведених ПН, які платник зобов’язаний скласти при нарахуванні «компенсуючих» ПЗ згідно з пп. 198.5 і 199.1 ПКУ, код УКТ ЗЕД узагалі не проставляється. Тобто графу 4 (3) залишаємо порожньою (див. лист ДФСУ від 07.08.2015 р. № 29163/7/99-99-19-03-02-17 і п.п. 8 п. 16 Порядку № 1307).
І це навіть незважаючи на те, що у складі постачань товарів, що компенсуються, можуть бути присутніми в тому числі й імпортні, і підакцизні.
Як визначити код?
Продавець у ПН повинен зазначити дані про товар, що відповідають документам, які підтверджують придбання таких товарів (див. підкатегорію 101.17 БЗ). Тобто орієнтуватися при заповненні графи 4 (3) перш за все треба на дані з МД або ПН (за наявності).
Якщо таких документів поки що немає або вони не прояснюють ситуацію, то:
1) у частині імпортного товару код слід визначати, орієнтуючись на Митний тариф України і документи/рекомендації митників;
2) у частині вже виробленої продукції є сенс звернутися до Торгово-промислової палати. Нагадаємо, вона надає послуги, зокрема, за визначенням походження товару (ч. 1 ст. 11 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» від 02.12.97 р. № 671/97-ВР). Визначивши код УКТ ЗЕД, сміливо заносьте його в ПН і реєструйте її в ЄРПН.
Помилка в коді
Якщо ви чітко бачите, що за документами до вас зайшов імпортний товар, а в ПН код УКТ ЗЕД не стоїть, або ж узагалі зазначено «лівий» код, то бийте тривогу. Недарма ж податківці радять звіряти його з даними документів, що додаються до товару.
Залишати без уваги допущений промах не можна. Код УКТ ЗЕД належить до тієї категорії обов’язкових реквізитів податкової накладної, які не мають бути з «помаркою». Неточність у цьому реквізиті, навіть незважаючи на реєстрацію такої ПН в ЄРПН, уже точно закриє дорогу сумі ПДВ до складу податкового кредиту у покупця.
По-хорошому, ПН з помилками в обов’язкових реквізитах, що не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що поставляється), період, сторони та суму податкових зобов’язань, є підставою для віднесення покупцем сум ПДВ до складу податкового кредиту. Але такий реквізит, як код товару за УКТ ЗЕД — виняток із цього правила ( п. 201.10 ПКУ).
На думку податківців, порушенням буде й відсутність коду в ПН, а також його невідповідність товару, наведеному в номенклатурі (див. лист ГУ ДФС у м. Києві від 24.02.2016 р. № 1486/Д/26-15-12-02-14).
Тому податкову накладну з помилкою в цьому реквізиті або ж узагалі за його відсутності податківці розглядатимуть як заповнену з порушенням. Отже, покупець уже точно буде позбавлений права на податковий кредит (див. лист ГУ ДФС у Луганській обл. від 17.09.2015 р. № 233/10/12-32-15-01-13).
Уключити суму ПДВ до податкового кредиту платник матиме право тільки після того, як постачальник складе РК до ПН з помилкою в коді і зареєструє його в ЄРПН
І тут продавцю важливо укластися з виправленням помилки у 365 днів з дати складання ПН, доки для покупця не минув строк відображення ПК ( п. 198.6 ПКУ, лист ДФСУ від 28.12.2015 р. № 27917/6/99-99-19-03-02-15). Щоправда, зовсім нещодавно з’явилася нова тенденція — податківці визнали можливість виправити помилки за ПН протягом 1095 днів (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 17, с. 7). Отже, сподіваємося, новий погляд на виправлення помилок дасть і тут можливість виправлення не протягом 365 календарних днів, а протягом 1095-ти.
У постачальника також можуть бути неприємності. Опустимо адмінштраф. Якщо податкові зобов’язання за помилковою ПН відображені в декларації з ПДВ, податківці не бачать приводу адміністративно карати посадових осіб постачальника (див. підкатегорію 101.30 БЗ). Інша справа, якщо покупець про неправильно заповнену постачальником ПН вкаже в додатку Д8. Тоді-то продавцю, можливо*, доведеться пройти через перевірку і сплатити 170-гривневий штраф ( п. 1201.4 ПКУ). До того ж, податківці все одно змусять виправити помилкову ПН, а за непослух погрожують штрафами від 10 до 100 % залежно від строку виправлення.
* Чому саме «можливо», а не «обов’язково», читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 11, с. 4.
Тож краще ситуацію владнати полюбовно (без скарг та образ) і чим раніше, тим краще. Виловивши неточності в коді УКТ ЗЕД, одразу попросіть постачальника заповнити РК до такої помилкової ПН. У помилковому випадку податківці вимагають складати РК на дату виявлення помилки (див. підкатегорію 101.07 БЗ).
Як виправити помилку? Нічого складного. Як заповнити РК за новою формою, детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 20, с. 17. Тут тільки зазначимо саму особливість (спосіб) виправлення. У разі помилки в коді УКТ ЗЕД «виправляючий» РК постачальник повинен заповнити так:
— в одному рядку дублюють рядок з помилковим/або незазначеним кодом УКТ ЗЕД, зі знаком «мінус» у графі 6 (7) «зміна кількості, об’єму, обсягу (-) (+)»;
— у другому рядку зазначають правильний/потрібний код УКТ ЗЕД з тими самими сумами кількості (знак «+»), ціни та обсягу без ПДВ товару (послуги).
Зареєструвати такий РК, що не міняє суму ПДВ, повинен також продавець ( п. 22 Порядку № 957 і Порядку № 1307).
Зміна коду при ввезенні товару
Ми з’ясували, що імпортер у визначенні коду ввезеного товару орієнтується на код, зазначений у МД. Якщо товар ще не розмитнено (МД не оформлено), але імпортеру за ще не ввезений товар вже надійшла передоплата, продавець може зазирнути до Митного тарифу і вказати у НН орієнтовний код.
Далі,
якщо при розмитненні (оформленні ввезення) товару в МД буде присвоєно інший код, то податківці наполягають на коригуванні коду за допомогою розрахунку коригування до «авансової» ПН
У такому разі РК необхідно скласти на дату митного оформлення товарів, що ввозяться (див. підкатегорію 101.07 БЗ).
За операцією постачання ввезених на митну територію України товарів (за які отримано передоплату) у разі зміни кодів УКТ ЗЕД під час митного оформлення таких товарів РК до «авансової» ПН складається на дату їх митного оформлення.
Так от, як пояснюють податківці, без РК тут не обійтися. У ньому слід навести з мінусом кількість товарів з неправильним кодом і додати на їх заміну кількість товарів, але вже з правильним кодом.
Думаємо, що таку технічну неточність при складанні «авансової» ПН не можна вважати помилкою, що позбавляє покупця можливості одразу при реєстрації «авансової» ПН врахувати суму ПДВ у складі податкового кредиту. Говорити про пряму помилку тут не варто.
До того ж податківці й самі притягують підставу для складання РК до зміни номенклатури. Так що відмовити покупцю у праві на ПК до моменту реєстрації в ЄРПН уточнюючого коду РК, складеного при розмитненні товару, не повинні. Покупець має право відобразити ПК у повній сумі відразу після реєстрації самої ПН (з орієнтовним кодом) в ЄРПН.
Ввезли в рулонах, продаємо в аркушах: який код?
Дуже часто імпортер, який ввіз той чи інший товар і виконав з ним певні маніпуляції, при його подальшому продажі не знає, який код ставити в ПН.
Скажімо, підприємство ввозить папір у рулонах, потім ріже його на аркуші. Після чого папір реалізується на території України. Який код за УКТ ЗЕД слід вписувати до ПН при реалізації вже порізаного паперу?
Основний принцип, яким слід користуватися в цій ситуації: якщо з імпортних товарів вироблено новий товар або ж такі товари піддалися достатній обробці/переробці на митній території України, то вони вважаються вітчизняними. Тоді зазначати в ПН їх код УКТ ЗЕД не потрібно (див. підкатегорію 101.17 БЗ).
Визначають достатність переробки за алгоритмом, прописаним у ч. 4 ст. 40 МКУ. На це звертають увагу і податківці (див. лист ДФСУ від 29.10.2015 р. № 23005/6/99-99-19-03-02-15). Тобто спершу до товарів застосовують правила адвалорної частки або виконання виробничих/технологічних операцій. Якщо ж таких критеріїв немає, то дивляться,
чи змінюється код УКТ ЗЕД товару на рівні будь-якого з перших чотирьох символів порівняно з кодом товару, що обробляється/доопрацьовується
Важливо! Значення мають саме чотири перші символи. Якщо хоча б одна з перших чотирьох цифр коду УКТ ЗЕД змінилася, то оброблений вами товар вітчизняний і при подальшому його продажу код УКТ ЗЕД у ПН зазначати взагалі не потрібно.
Якщо ж за результатами маніпуляцій з товаром, що проводяться вами, його код залишається тим самим, то товар вважається імпортним, а отже, при продажу слід зазначити у ПН код УКТ ЗЕД, наведений у МД.
Тепер розберемося безпосередньо з порізкою паперу на аркуші. Чи змінюється при цьому код УКТ ЗЕД?
Згідно з класифікацією за чинним Митним тарифом папір певного виду (див. групу 48), що ввозиться, належить до відповідного коду незалежно від того, якою одиницею вимірювання він обчислюється: у рулонах чи в аркушах. Важливо! Папір певного виду в рулонах і папір того самого виду, але тільки в аркушах матиме один і той же код за УКТ ЗЕД і окремо не виділений.
Незалежно від того, в якому вигляді продаватиметься папір: у рулонах або аркушах, код за УКТ ЗЕД на всіх стадіях продажу паперу буде однаковим
Головне, аби розміри різання на аркуші відповідали тим, які прийняті для відповідного коду товару. Наприклад, газетний папір визначено під кодом 4801. Проте відповідно до пояснень до товарних позицій 4801 уключається тільки папір:
1) у смужках або стрічках, або рулонах завширшки не більше 36 см;
2) у прямокутних (уключаючи квадратні) аркушах з розміром однієї сторони більше 36 см і другої сторони 15 см у розгорнутому вигляді.
Так от, якщо після порізки папір матиме на виході аркуші з меншими розмірами, то він уже не відповідатиме товару з кодом 4801. Його класифікуватимуть під кодом 4823. Як бачимо, код товару змінився (змінилися декілька з перших чотирьох цифр коду), тому логічно код УКТ ЗЕД при подальшому постачанні дрібно порізаного паперу в ПН не фіксувати.
Якщо порізка паперу вписалася в покодові розміри, то папір залишається з тим самим кодом, відповідно в ПН при його постачанні слід обов’язково поставити той же самий код за УКТ ЗЕД.
Складання товару з імпортних комплектуючих
Підприємство ввезло комплектуючі для крана, кожен з яких у митних деклараціях позначенаий відповідним кодом за УКТ ЗЕД. Далі підприємство складає (монтує) кран із ввезених комплектуючих і здійснює його постачання замовнику на території України. Як у ПН позначити постачання крана: як комплект його складових чи позначити це як роботи з будівництва крана?
Зауважимо, складання крану з власних ввезених підприємством частин і подальше його постачання в зібраному вигляді згідно з п. 14.1.191 ПКУ потрапляє під визначення постачання товарів. Адже в результаті такої операції відбувається саме передача матеріальних цінностей за договором. Роботи ж зі складання тут грають другорядну роль.
Інша справа, складання крану з частин, увезених замовником. Тоді, навіть якщо при цьому частина комплектуючих матеріалів ваша, і вони також імпортні, то в ПН виділяти їх код УКТ ЗЕД не потрібно. У цьому випадку предметом договору напевно є роботи, а не продаж комплектуючих. Тому в «номенклатурній» гр. 3 (2) ПН зазначають конкретний вид робіт, а графу з кодом УКТ ЗЕД не заповнюють.
Проте повернемося до нашої ситуації. Здійснюючи постачання зібраного з імпортних частин крану і складаючи ПН саме на постачання товару, платнику слід перш за все визначитися — здійснив він достатню переробку чи ні. Адже від цього залежатиме, буде заповнена графа 4 (3) ПН чи ні.
Зазирнемо знову до алгоритму, прописаного у ст. 40 МКУ. В її частині шостій перелічено операції, які за будь-яких обставин не вважаються достатньою переробкою. До таких операцій належать:
— прості складальні операції, які здійснюються шляхом складання виробів за допомогою простого кріпильного матеріалу (гвинтів, гайок, болтів тощо) чи клепання, склеювання або монтажу готових вузлів за допомогою зварювання (за винятком виготовлення складних виробів шляхом зварювання);
— інші операції (регулювання, контроль, заправка робочою рідиною тощо), необхідні у процесі складання і не пов’язані з переробкою (обробкою) товарів, незалежно від кількості і складності таких операцій.
Отже, по суті монтажні та складальні роботи не є переробкою (детальніше про це див. «Податки та бухгалтерський облік», 2014, № 83, с. 18).
Товар, зібраний з готових імпортних компонентів, вважатиметься імпортним товаром
Тобто при подальшій реалізації крану, зібраного з імпортних складових, без заповнення графи 4 (3) у ПН не обійтися.
Причому податківці наполягають, що при постачанні імпортних товарів у наборі (комплекті) у номенклатурній графі 3 (2) ПН необхідно перелічити ті товари, що входять до набору (комплекту), і у графі 4 (3) зазначити код УКТ ЗЕД за тими, що ввезені на митну територію України (див. підкатегорію 101.17 БЗ).
Тобто, якщо ви складаєте і монтуєте кран, після чого поставляєте його уже змонтованим (у зібраному вигляді), у ПН слід перелічити окремо всі його складові, проставити коди за УКТ ЗЕД окремо за всіма імпортними комплектуючими (складовими частинами такого крану).
Як правило, до такого зібраного обладнання складається акт комплектації і окремо визначається вартість кожної складової (пропорційно понесеним на них витратам). Але це тут не принципово — усе одно в результаті ПДВ нараховуємо на загальну вартість комплекту, а саме розбиття важливе тільки для правильного зазначення коду УКТ ЗЕД.
