Якщо перерахунок ПДВ не врахували в останній декларації року

* Див. за посиланням http://sfs.gov.ua/anonsi/ 17785.html

Про те, як провести перерахунок «розподіленого» ПДВ за 2017 рік, вам відомо з «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 1-2. Тому сьогодні зупинятися на загальних «перерозрахункових» правилах не будемо. Наше завдання — визначити порядок дій платника, який не відобразив результати перерахунку в останній декларації року. І тут, у принципі, навіть не важливо, що стало причиною неналежного відображення — несвоєчасна реєстрація РК в ЄРПН чи будь-яка інша обставина.

В якому періоді відображають перерахунок?

Про те, що «перерозрахункове» коригування податкових зобов’язань (ПЗ) слід відображати в останній декларації року, незалежно від того, чи зареєстрований РК, податківці говорять не вперше. Відповідне роз’яснення є і в БЗ 101.23. І ми з таким підходом згодні (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 1-2, с. 41).

Причому, зверніть увагу: якщо в результаті перерахунку сума «розподілених» ПЗ збільшується (РК «плюсовий»), то тут взагалі усе абсолютно однозначно. Адже за загальним правилом з п.п. «а» п.п. 192.1.2 ПКУ збільшення ПЗ відображають у тому періоді, в якому проведено їх перерахунок. А згідно з пп. 199.4, 199.5 ПКУ річний перерахунок «розподіленого» ПДВ здійснюють за підсумками календарного року та включають його результати до декларації за останній звітний період. Отже, тут сумнівів не виникає — перерахувати ПДВ потрібно у кінці року, а відобразити такий перерахунок слід у декларації за грудень (IV квартал).

А от у разі зменшення суми «розподілених» ПЗ усе не так однозначно. Адже в цьому випадку загальні «коригувальні» правила з п.п. 192.1.1 ПКУ додають ще одну умову: постачальник має право зменшити ПЗ тільки після того, як РК зареєстровано в ЄРПН. І ця вимога в певних ситуаціях (у разі несвоєчасної реєстрації / відсутності реєстрації РК в ЄРПН) входить у суперечність зі «спецнормою» з п. 199.5 ПКУ про безумовне відображення результатів перерахунку в останній декларації року. Проте орієнтуватися тут варто на норму з п. 199.5 ПКУ саме тому, що вона спеціальна — «перерозрахункова». А в ній, як ми вже сказали, жодних додаткових умов для відображення результатів перерахунку немає. Виходить, дійсно,

Тому і збільшуючі, і зменшуючі «перерозрахункові» РК складають груднем та відображають у декларації за останній звітний період року незалежно від того, чи зареєстровані вони в ЄРПН.

Потрапити до декларації за інший період результати перерахунку можуть тільки у тому разі, якщо платник, що розподіляє ПДВ, знімається з обліку. Тоді «перерозрахункові» РК складають у тому місяці, в якому підприємство знято з ПДВ-обліку, і відображають їх у декларації за період, в якому відбулося таке зняття. І факт реєстрації РК в ЄРПН тут теж жодного значення не має.

До речі, про те, що результати перерахунку відображають в останній декларації року, свідчить і форма ПДВ-декларації. Так, у виносці до таблиці 1 додатка Д7 зазначено, що частку використання в ряд. 3.1 розраховують у декларації за грудень (IV квартал). А у виносці до таблиці 2 додатка Д7 — що результати перерахунку відображають у ряд. 4 декларації за останній період року і в таблиці 1 додатка Д1 до такої декларації. Про те, що результати перерахунку відображають в останньому звітному періоді року, зазначено і в п.п. 5 п. 3 розд. V Порядку № 21*.

* Порядок заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затверджений наказом Мінфіну від 28.01.2016 р. № 21.

Загалом, не сумнівайтеся — місце річному перерахунку ПДВ — у декларації за грудень (IV квартал). А при проведенні «дострокового» перерахунку унаслідок зняття з ПДВ-обліку — у декларації за період зняття. А от для його відображення в інших звітних періодах підстав немає.

Як виправитися?

Отже, відсутність результатів річного перерахунку ПДВ (звичайно, тільки у разі, якщо платник повинен його здійснювати) в останній декларації року — це, безумовно, помилка. Причому, незважаючи на очевидність такої помилки, відмовити в прийнятті декларації з цієї причини фіскали не можуть. Оскільки до прийняття декларації вони уповноважені перевіряти лише наявність та достовірність заповнення обов’язкових реквізитів (перелічених у пп. 48.3, 48.4 ПКУ). А от інші показники до прийняття перевірці не підлягають (згідно з п. 49.8 ПКУ). Отже, не дивно, що такі помилкові декларації були прийняті податківцями без будь-яких зауважень.

А якщо декларацію прийнято, тепер є тільки один вихід — виправити її.

Нагадаємо: згідно з розд. IV Порядку № 21 помилки в ПДВ-декларації можна виправити тільки шляхом подання УР. А от

Виправляючись через УР, врахуйте: недоплату, а також 3 %-самоштраф, нарахований згідно з п.п. «а» п. 50.1 ПКУ, потрібно сплатити до подання УР.

А пеня при самостійному виправленні помилок не нараховується, якщо зміни вносяться протягом 90 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку сплати ПЗ за помилковий період (п. 129.9 ПКУ). Отже, поки що можна виправитися без нарахування пені. Якщо ж помилку буде виправлено після закінчення зазначеного строку, пеню теж доведеться сплатити. І це незважаючи на те, що сума нарахованої пені в УР за ПДВ не відображається.

Зверніть увагу ще й на таке: штраф і пеню сплачують з поточного рахунку (п. 25 Порядку електронного адміністрування ПДВ, затвердженого наказом КМУ від 16.10.2014 р. № 569). Коштами з електронного рахунку їх не погасити. А от

Як заповнити УР?

У гр. 4 УР повторюємо дані помилкової декларації (або дані гр. 5 УР, якщо ця декларація вже уточнювалася раніше), у гр. 5 — зазначаємо дані з урахуванням виправлень, а в гр. 6 — суму помилки (пп. 2 — 4 розд. VI Порядку № 21). Якщо виправляємо тільки помилку невідображеного перерахунку, то в гр. 6 будуть заповнені лише ряд. 4.1 (на суму перерахунку 20 % ПДВ-зобов’язань) та/або 4.2 (на суму перерахунку ПЗ, розрахованих за ставкою 7 %), і підсумковий ряд. 9. А якщо у підприємства є придбані до 01.07.2015 р. «подвійні» необоротні активи (НА), перераховані за підсумками 2017 року (докладніше про перерахунок таких НА див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 1-2, с. 22), — ще й ряд. 15 (на суму коригування податкового кредиту). Ну і, звісно, у гр. 6 «засвітяться» рядки розділу III, що змінилися. Крім того, якщо помилка призвела до недоплати податку, у гр. 6 за ряд. 18.1 не забудьте відобразити суму 3 %-самоштрафу (п. 7 розд. VI Порядку № 21).

Доведеться заповнити і додатки Д1 і Д7, яких стосується помилка, як того вимагає п. 8 розд. VI Порядку № 21 (ср. ). А от додаток Д5 та інші додатки до УР не подають — адже уточнювати в них немає чого.

Врахуйте: в додатках відображають тільки суму уточнення (збільшення або зменшення) з відповідним знаком, яка відповідає показникам з гр. 6 УР (БЗ 101.23). А от дані, що не підлягають виправленню, в уточнюючих додатках не повторюють.

Оскільки в нашому випадку перерахунок взагалі не було відображено, а до додатків потрібно включити усі невідображені дані, то заповнюємо їх таким чином. У додатку Д7 до УР за останній період 2017 року заповнюємо таблицю 1 (у ряд. 3.1 — 3.3 якої розраховуємо річні оподатковувану і неоподатковувану частки використання) — якщо її не було заповнено. У таблиці 2 відображаємо усі РК, складені на підставі перерахованої неоподатковуваної частки використання. А якщо у підприємства є придбані до 01.07.2015 р. «подвійні» необоротні активи (НА), які потрібно перерахувати за підсумками 2017 року, — доведеться заповнити ще й таблицю 3. У додатку Д1 заповнюємо тільки спецрядок «600000000000 за операціями відповідно до п. 199.1 статті 199 Кодексу у зв’язку з перерахунком частки використання…» таблиці 1. До неї потрапить підсумкова сума з таблиці 2 додатка Д7.

Якщо перерахунок відображено в декларації за котрийсь із періодів 2018 року, УР заповнюємо за тим самим принципом. У додатку Д1 коригуємо спецрядок, в якому відобразили перерахунок (відображаємо в ньому суму перерахунку з протилежним знаком). А ось таблицю 1 уточнюючого додатка Д7, на наш погляд, заповнювати не варто. Хоча якщо уточнюємо перший звітний період 2018 року (січень / I квартал), заповнити її все ж доведеться — але тільки ряд. 1 і тільки у разі, якщо його не було заповнено. У ньому відображаємо дані ряд. 3.1 таблиці 1 уточненого додатка Д7 до останньої декларації 2017 року. А в таблиці 2 додатка Д7 повторюємо усі «перерозрахункові» РК з протилежним знаком.

Що з лімітом реєстрації?

Якщо на дату подання УР РК так і не зареєстровані в ЄРПН, то:

1) при «плюсовому» РК (ПЗ унаслідок перерахунку збільшилися) вискочить ∑Перевищ;

2) при «мінусовому» РК (ПЗ унаслідок перерахунку зменшилися) на момент подання УР ∑Перевищ не засвітиться, проте вискочить при реєстрації РК (якщо, звичайно, не перелаштують відповідне програмне забезпечення).

Тому у разі «плюсового» РК краще його зареєструвати перед поданням УР. Тоді сума ПДВ врахується в показнику ∑НаклВид, а подання УР на ліміт уже ніяк не вплине.

До речі, не дивуйтеся, якщо отримаєте податкове повідомлення-рішення зі штрафом за несвоєчасну реєстрацію «перерозрахункових» РК. Адже фіскали вже давно поширюють штрафи зі ст. 120¹ ПКУ на геть усі ПН/РК, що містять ПДВ (докладніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 13, с. 4).