Проблема в тому, що чіткої відповіді на запитання: коли ж складати РК? — у нормативці немає. І ПКУ не встановлює якоїсь універсальної дати для всіх випадків складання РК. З норм його ст. 192 тільки випливає, що в загальному випадку РК має бути складений на дату проведення перерахунку. А оскільки ситуацій безліч, для кожної дата перерахунку буде різною. І все залежить від конкретного коригування, що проводиться.
Про всяк випадок попередимо й про позицію фіскалів:
— РК з неправильною датою складання (яка не відповідає первинним документам) не дає можливості ідентифікувати операцію. Тому за РК з помилкою в даті постачальник не може зменшувати ПЗ, а покупець — визнавати ПК (БЗ 101.15, лист ДПСУ від 24.10.2019 р. № 981/6/99-00-07-03-02-15/ІПК);
— зазвичай перегляд договірних умов підкріплює укладену додаткову угоду. Проте податківці зазвичай у більшості випадків прив’язуються не до моменту її підписання, а до якоїсь реальної події (відвантаження або оплати), вважаючи її датою складання РК.
Найбільш поширені випадки складання РК з урахуванням рекомендацій контролерів зберемо в таблиці.
Якою датою складати РК
| № з/п | Ситуація | Дата складання РК | Пояснення |
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| 1 | Зміна ціни | — після відвантаження | |
| на дату доплати/ повернення коштів* | Хоча логічно складати РК на дату підписання додаткової угоди про перегляд (збільшення/зменшення) ціни, податківці прив’язуються до реальної події, що відбулася після перегляду ціни — розрахунків з покупцем — і дати доплати/повернення коштів (БЗ 101.15, лист ДПСУ від 06.03.2020 р. № 970/6/99-00-07-03-02-06/ІПК). Тому безпечніше дату підписання додаткової угоди і дату проведення розрахунків з покупцем оформити одним днем. Якщо при зменшенні ціни кошти покупцеві не повертаються, а зарахо-вуються в рахунок оплати іншого товару, то складають зменшуючий РК на дату зарахування коштів (лист ДПСУ від 06.03.2020 р. № 970/6/99-00-07-03-02-06/ІПК) | ||
| — після передоплати | |||
| на дату відвантаження або доплати/ повернення коштів* | РК складають за першою подією, що відбулася після перегляду цін (тобто відвантаженням або проведенням розрахунків). При часткових відвантаженнях (перша подія) РК складають на дату кожного часткового відвантаження (БЗ 101.15, лист ДФСУ від 16.04.2018 р. № 1612/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Причому, на думку податківців, при збільшенні ціни достатньо збільшуючого РК і складати ПН (на суму збільшення) не потрібно (БЗ 101.15, лист ДФСУ від 24.11.2015 р. № 24988/6/99-99-19-03-02-15, лист ГУ ДФС у Запорізькій обл. від 26.07.2018 р. № 3293/ІПК/08-01-12-01-10) | ||
| * За цими ж правилами визначають дату складання РК при зміні ціни через прив’язку до інвалюти (листи ДПСУ від 12.02.2020 р. № 559/6/99-00-07-03-02-06/ІПК, див. с. 28, від 28.11.2019 р. № 1626/6/99-00-07-03-02-15/ІПК; листи ДФСУ від 24.06.2019 р. № 2888/6/99-9915-03-02-15/ІПК, від 11.05.2019 р. № 2094/6/99-99-15-03-02-15/ІПК і від 04.04.2019 р. № 1441/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Детальніше див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 70, с. 5. | |||
| 2 | Збільшення кількості | — після відвантаження/передоплати | |
| складаємо нову ПН на дату відвантаження або доплати коштів | На наш погляд, тут логічно складати не РК, а нову ПН за першою подією на надбавку в кількості (п. 201.7 ПКУ). А ось, на думку фіскалів, якщо після рішення про збільшення кількості першою здійснюється доплата, то складається РК на дату такої доплати (лист ДФСУ від 10.05.2018 р. № 2072/6/99-95-42-03-15/ІПК) | ||
| Зменшення кількості | — після передоплати | ||
| на дату повернення коштів або зарахування (якщо кошти не повертаються) | Якщо після передоплати (до відвантаження) сторони домовилися про зменшення кількості, то слід погоджувати напрям використання завислих коштів: — якщо кошти повертаються покупцеві, то складають РК на дату повернення коштів; — якщо кошти покупцеві не повертаються, а зараховуються в рахунок оплати товарів за іншим договором, то складають РК на дату заліку коштів | ||
| 3 | Повернення товару (відвантаженого та оплаченого) | — якщо гроші повертаються | |
| на дату повернення коштів* | Хоча при поверненнях з покупцями — платниками ПДВ логічно складати РК на дату першої події (повернення товару/коштів), податківці чомусь прив’язуються до моменту проведення розрахунків з покупцем і говорять складати РК на повернення коштів (БЗ 101.04). Тому: — якщо перша подія — повернення коштів, то складають РК на дату повернення коштів; — якщо перша подія — повернення товару, то складають РК на дату повернення коштів (завершальної події). Зауважте: якщо кошти повертаються покупцеві-платникові ПДВ у різні дні частинами, то складають декілька РК (на кожну дату часткового повернення коштів) | ||
| — якщо гроші не повертаються, а проводиться залік | |||
| на дату повернення товару* | Якщо покупець повернув товар, але гроші йому не повертаються, а зараховуються в рахунок оплати товарів за іншим договором, то на дату повернення товару покупцем складають: — зменшуючий РК; — нову ПН під нове постачання (якщо за новим договором ще не було постачання і ПН ще не складалася) (листи ДФСУ від 20.05.2019 р. № 2240/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 48, с. 2 і від 23.05.2018 р. № 2283/6/99-99-15-03-02-15/ІПК) | ||
| — часткове повернення товару | |||
| * За цими ж правилами визначають дату складання РК при частковому поверненні товарів (БЗ 101.14, лист ДФСУ від 23.05.2018 р. № 2283/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Детальніше про повернення сплачених товарів див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 87, с. 18. | |||
| 4 | Повернення авансу (відвантаження не було) | на дату повернення коштів | У цьому випадку складають РК на дату повернення коштів (єдиної події, п. 192.1 ПКУ, БЗ 101.16) |
| 5 | Повернення товару (оплати не було) | на дату повернення товару | У цьому випадку складають РК на дату повернення товару (єдиної події, п. 192.1 ПКУ, БЗ 101.16) |
| 6 | Повернення з неплатниками | на дату повного повернення коштів | Якщо покупець – неплатник ПДВ повертає оплачений товар, РК можна скласти тільки після повного (!) повернення коштів (п. 192.2 ПКУ). Зауважте: не потрібно складати РК до підсумкової ПН, якщо повернення товару відбувається в день продажу (БЗ 101.15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 57, с. 3) |
| на дату повернення товару | РК можна скласти, якщо неплатник ПДВ повертає неоплачений товар (БЗ 101.14) | ||
| на дату повернення авансу | РК можна скласти, якщо неплатникові ПДВ повертається аванс (гроші) і сам товар ще не постачався (БЗ 101.15) | ||
| 7 | Зміна номенклатури | — після передоплати (у межах її суми) | |
| на дату відвантаження товару нової номенклатури | Хоча логічно складати РК уже на дату підписання додаткової угоди, податківці говорять його складати на дату завершальної операції — відвантаження (БЗ 101.15, п. 3 листа № 18983, лист ДПСУ від 05.02.2020 р. № 472/6/99-00-07-03-02-06/ІПК, лист ГУ ДФС у Київській обл. від 26.07.2018 р. № 3294/ІПК/10-36-12-02-11) | ||
| — після відвантаження й оплати (з поверненням раніше поставлених та оплачених товарів) | |||
| на дату повернення товару: РК (з «-») і нова ПН (на новий товар) | Якщо після того, як товар поставлений та оплачений, сторони вирішують змінити номенклатуру, то, по суті, відбуваються дві окремі операції: 1) повернення товару старої номенклатури; 2) нове постачання товарів іншої номенклатури. Тому на дату повернення товару складають поворотний РК і нову ПН (БЗ 101.04) | ||
| 8 | Коригування коду УКТ ЗЕД за імпортним товаром | на дату митного оформлення | Якщо від покупця надійшов аванс (оформлена авансова ПН) за імпортний товар, який ще не ввезений/не розмитнений, а при ввезенні і розмитненні йому присвоєний інший код УКТ ЗЕД, то для зміни коду до авансової ПН складають РК на дату митного оформлення (тобто на дату оформлення імпортної митної декларації, БЗ 101.16) |
| 9 | Залік передоплати в рахунок товарів за іншим договором | на дату заліку | Якщо передоплата за товар за одним договором зараховується в рахунок оплати товарів за іншим договором, то до авансової ПН складають зменшуючий РК на дату заліку (підписання додаткової угоди). Причому якщо відвантаження товарів за іншим договором не було, то на дату заліку також оформляють нову авансову ПН (лист ГУ ДФСУ в Дніпропетровській обл. від 08.11.2018 р. № 4757/ІПК/04-36-12-01-16, лист ГУ ДПС у м. Києві від 08.10.2019 р. № 648/ІПК/26-15-04-01-18) |
| 10 | Виправлення помилок у ПН | на дату виявлення помилки | Тобто РК складають поточною датою виправлення помилки (БЗ 101.16, лист ДПСУ від 17.03.2020 р. № 1116/6/99-00-07-03-02-06/ІПК, лист ДФСУ від 02.07.2019 р. № 3042/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Причому зауважте: податківці наполягають на виправленні сумових помилок і навіть деяких несумових помилок через мінусовий РК і перевиписування нової ПН правильною датою, детальніше див. с. 22 |
