Загальні правила
Період відображення ПЗ і ПК у декларації. Продавець, незалежно від наявності помилки у складеній ним ПН, на дату виникнення податкових зобов’язань (ПЗ) відображає їх у ПДВ-декларації. Тоді як покупець право на податковий кредит (ПК) не отримає, поки не буде виправлена в ПН помилка, яка не дає ідентифікувати операцію. При цьому ПДВ з помилкової ПН до складу ПК потрапляє при реєстрації виправляючого РК:
— своєчасно — до ПДВ-декларації за той звітний період, у якому РК складений;
— несвоєчасно — до ПДВ-декларації того звітного періоду, в якому РК зареєстрований.
Як у першому, так і в другому випадку ПК можна відобразити в ПДВ-декларації за будь-який наступний звітний період, але не пізніше 1095 календарних днів з дати складання такої ПН (101.13 БЗ).
Дата РК. Зазвичай, виправляючий РК складають на дату виявлення помилки. Але якщо граничні строки своєчасної реєстрації РК не пройшли, то вигідніше буде скласти РК заднім числом. По-перше, покупець отримає право на ПК у звітному періоді здійснення першої події з постачання. По-друге, продавцеві це дозволить уникнути появи показника ∑Перевищ, якщо йдеться про сумову помилку або про виправлення шляхом перевиписування ПН (про проблеми з реглімітом див. «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 62, с. 13).
Характер помилок. Отже, усі помилки в ПН можна умовно поділити на дві категорії:
(І) несумові (помилки в реквізитах ПН) і
(ІІ) сумові, які позначилися на обсязі постачання та/або сумі ПДВ.
До речі, з помилками в НЕобов’язкових реквізитах ПН, виписаних «на себе», постачальникові можна особливо не морочитися. Хоча аналізувати таку помилку на предмет можливих наслідків, до яких вона може призвести, все ж потрібно.
Випадки виправлення помилок у ПН покажемо в таблиці нижче.
Випадки виправлення помилок у ПН
| (І) Виправляємо несумові помилки |
| 1. Помилка допущена в заголовній частині ПН (окрім помилки в номері платника податку): |
| Загальний механізм. Складаємо виправляючий («порожній») РК, який реєструє сам постачальник. У РК заповнюємо правильно виключно заголовну частину (п. 22 Порядку № 1307, 101.16 БЗ). Табличну частину РК не заповнюємо. Так, наприклад, податківці пропонують виправляти помилку, допущену в полі «Номер філії» ПН (101.16 БЗ). «Порожнім» РК можна також виправити помилку в найменуванні покупця. Особливості. А ось помилку в полях лівої верхньої частини таблички фіскали пропонують виправляти через зменшуючий РК (з типом причини 103), тобто повністю обнуляти помилкову ПН. Услід скласти нову ПН з правильними даними (101.15 БЗ). Наприклад, помилка в коді ознаки зведеності. Виправляючий РК з правильним кодом у реквізиті «До зведеної податкової накладної» програма не пропустить, адже ПН з правильним кодом не існує. Немає також у РК реквізиту «Зведена податкова накладна». Тому через відсутність технічної можливості виправити таку помилку одним РК не вийде. Використовуючи механізм «РК + ПН», постачальник матиме такі наслідки. |
| (1) Якщо граничні строки реєстрації нової ПН минули, постачальник потрапляє під штрафи за несвоєчасну реєстрацію такої нової ПН згідно з п. 1201.1 ПКУ. Нагадаємо, протягом періоду з 01.03.2020 р. по 31.05.2020 р. санкції застосовуватися не будуть («Податки та бухгалтерський облік», 2020, № 26, с. 29). (2) Якщо дата виписування помилкової ПН і дата зменшуючого її РК припадають на різні періоди, за період складання РК неминуче вискочить ∑Перевищ, який безповоротно зменшить регліміт (про проблеми регліміту див. «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 62, с. 13). Щоб цього уникнути, можна спочатку скласти правильну ПН, а потім уже обнуляючий РК з типом причини «20» (п. 24 Порядку № 1307). Щоправда, для реєстрації ПН у такому разі буде потрібна додаткова сума регліміту, але він відновиться вже при реєстрації РК. Зазначимо: ознака зведеності в ПН не є обов’язковим реквізитом. Тому якщо його не проставити, наприклад, у ритмічній зведеній ПН, виписаній на неплатника ПДВ, компенсуючій або мінбазній зведеній ПН, вважаємо, таку помилку можна не виправляти. Але якщо помилка допущена в ритмічній зведеній ПН, виписаній на платника ПДВ, то краще її все ж відкоригувати (див. лист ДФСУ від 18.04.2019 р. № 1671/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 70, с. 18) |
| 2. Помилка допущена в даті/номері ПН |
| Загальний механізм. В п. 21 Порядку № 1307 прямо сказано, що виправлення даних про дату складання ПН і її порядковий номер не допускається, утім, помилка в номері ПН не призводить до втрати ПК, тому про неї можна забути. А ось помилку в даті, насправді, виправити можна. Для цього потрібні два етапи: (1) виключити (обнулити повністю) помилкову ПН через зменшуючий РК (тип причини «103»); (2) скласти нову ПН з правильною датою. Особливості. Наслідки в постачальника будуть ті самі, що описані вище: 1. Якщо дати виписування «помилкової» ПН і зменшуючого РК припадають на різні періоди, то після подання декларації за період складання РК з’являється ∑Перевищ. 2. При несвоєчасній реєстрації нової ПН виникає загроза штрафу (п. 1201.1 ПКУ), крім періоду з 01.03.2020 р. по 31.05.2020 р. Утім, тут ситуацію також рятує РК з типом причини «20» (РК-20): спочатку складаємо правильну ПН (використовуючи регліміт), а потім за допомогою РК-20 обнуляємо помилкову ПН і відновлюємо регліміт |
| 3. Помилка допущена в ІПН покупця |
| Загальний механізм. Якщо випадково зазначили ІПН іншого контрагента: 1. Повністю обнуляємо ПН з помилковим ІПН — складаємо зменшуючий РК (тип причини «103»). До речі, за несвоєчасну реєстрацію РК такому «помилковому» покупцеві загрожують штрафи за п. 1201.1 ПКУ (лист ДФСУ від 10.08.2017 р. № 1570/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, 101.24 БЗ). 2. Складаємо нову ПН з правильним ІПН старою датою (датою виникнення ПЗ). Так само виправляють помилки у випадках, коли: (1) ПН помилково складена на неплатника, тоді як покупець — ПДВшник, або (2) помилилися в умовному ІПН (101.15 БЗ). При цьому РК, складені до ПН, які не видаються одержувачеві (покупцеві) товарів/послуг, підлягають реєстрації в ЄРПН платником, що склав такі РК (тобто продавцем). Особливості. Підприємство, що допустило ІПН-помилку, може зіткнутися з тими ж наслідками, що описані вище. Це (1) загроза штрафу за п. 1201.1 ПКУ в разі порушення строку реєстрації нової ПН (101.28 БЗ), крім періоду з 01.03.2020 р. по 31.05.2020 р., і (2) втрата регліміту, якщо дати виписування «помилкової» ПН і зменшуючого її РК припадають на різні періоди. Причому РК з типом причини «20» до надміру складеної ПН, який допомагає уникнути ∑Перевищ, до податкової накладної з помилковим ІПН скласти (!) не можна (лист ГУ ДФС у м. Києві від 30.01.2019 р. № 329/ІПК/26-15-12-01-18). І ще, якщо, наприклад, виявиться, що платник, чий ІПН помилково зазначили в ПН, на дату виявлення помилки вже не є платником ПДВ, то зареєструвати РК не вийде. А це може призвести до втрати регліміту |
| 4. Помилка допущена в табличній частині |
| Це помилки в номенклатурі, коді УКТ ЗЕД/ДКПП, коді ставки, одиниці виміру та інші помилки в розділі Б, що не впливають на обсяг постачання і суму ПДВ. |
| Загальний механізм. Складаємо один «нульовий» РК. Спочатку вносимо до нього неправильні записи з ПН зі знаком «мінус», а потім правильні. Обом рядкам (помилковому і виправленому) присвоюють однаковий порядковий номер групи коригування в гр. 2.2 РК. Причина коригування — 104 «Зміна номенклатури» (РК-104) (101.15 БЗ). На наш погляд, так само слід робити при виправленні помилок у зведених ПН (101.15 БЗ). Особливості. Доволі дивно виглядає запропонований податківцями варіант виправлення помилки у зведеній ПН, складеній згідно з п. 198.5 і ст. 199 ПКУ (ср. ). Так, при помилці в гр. 2 зведена ПН (неправильно зазначений номер вхідної ПН) фіскали пропонують виправити двома діями: обнулити через РК-103 плюс нова ПН (101.15 БЗ) |
| (ІІ) Виправляємо сумові помилки |
| Це помилки в кількості, ціні товару, ставці ПДВ та інші помилки в розділі Б (і як наслідок, у розділі А), які позначилися на обсязі постачання та/або сумі ПДВ. |
| Загальний механізм. Вважаємо, при виправленні сумових помилок у ПН логічно складати один виправляючий РК з внесенням до нього спочатку неправильного запису з помилкової ПН зі знаком «мінус», а потім правильного. Що стосується причини коригування, то залежно від ситуації це буде 101, 102, 104, 201, 202, 203. Проте якщо платник податків замість ПН на оподатковувані операції склав ПН на операції, звільнені від оподаткування, або навпаки — замість звільнених операцій зазначив оподатковувані, то доведеться застосувати механізм перевиписування ПН (зменшуючий РК з типом причини 103 і слідом нова правильна ПН старим числом). Справа в тому, що в одному РК не можуть бути одночасно відображені операції, оподатковувані ПДВ, і звільнені від оподаткування (п. 17 Порядку № 1307, 101.15 БЗ). Особливості. Оскільки прямо про порядок виправлення сумових помилок у п. 23 Порядку № 1307 нічого не сказано, податківці не нехтують згадувати про іншу версію виправлення помилок — у два етапи. Зокрема, при заниженні суми ПЗ (ПН складена на суму менше, ніж реальне постачання) вони пропонують: (1) обнулити ПН зменшуючим РК і (2) скласти нову ПН на повну суму постачання (див. лист ДФСУ від 29.03.2019 р. № 1331/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 30, с. 4). Як ви вже знаєте, тут у постачальника можуть виникати дві проблеми: штрафи за несвоєчасну реєстрацію нової ПН (окрім періоду з 01.03.2020 р. по 31.05.2020 р.) і виникнення ∑Перевищ — втрата регліміту. Водночас контролери позитивно висловлюються про оформлення одного РК (з кодом причини коригування 201 і 202 відповідно) для виправлення сумових помилок: в обсягах зведених компенсуючих ПН (за п. 198.5 ПКУ, 101.15 БЗ) і розподільчих ПН (за ст. 199 ПКУ, 101.15 БЗ // «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 52-53, с. 4). Також фіскали не проти використання вищеописаного способу виправлення помилки — за допомогою одного РК з типом причини 104 «Зміна номенклатури» — у випадку неправильного застосування ставки ПДВ (7 %, 0 % замість 20 % або навпаки) (див. 101.15 БЗ // «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 52-53, с. 4). Але тут же на запитання про виправлення помилки в гр. 3 зведеної компенсуючої ПН, яка призвела до заниження ПЗ, контролери пропонують спосіб у два етапи — тобто перевиписати ПН (101.15 БЗ). До речі, механізм перевиписування ПН вони також пропонують у разі виправлення несумової помилки у зведеній ПН (див. вище). Схоже, фіскали не до кінця визначилися зі способом виправлення сумових помилок. Врахуйте: сумова помилка при несвоєчасному виправленні, за умови, що ПДВ-декларація за цей період заповнена правильно, призводить до викривлення регліміту. Так, якщо помилкова ПН складена на меншу суму реальних ПЗ, то ∑Перевищ вискочить уже в місяці виписування такої ПН, а якщо ПН виписана на суму, більшу ніж реальні ПЗ, — у місяці складання зменшуючого РК |
