Е-документи: працюємо з цифрою

Що таке е-документ?

Під електронним розуміють документ, інформація в якому зафіксована у вигляді електронних даних, включаючи обов’язкові реквізити документа (ст. 5 Закону № 851*). При цьому під електронними даними мають на увазі інформацію, яка подана у формі, придатній для її оброблення електронними засобами. А обов’язковими реквізитами вважають обов’язкові дані в електронному документі (ЕД), без яких він не може служити підставою для його обліку та не матиме юридичної сили (ст. 1 Закону № 851). Склад та порядок розміщення обов’язкових реквізитів ЕД визначаються законодавством.

* Закон України «Про електронні документи та електронний документообіг» від 22.05.2003 р. № 851-IV.

Правовий статус ЕД визначає ст. 8 Закону № 851. За її нормами юридична сила ЕД не може бути заперечена виключно через те, що він має електронну форму.

За вимогами ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік** оформлена належним чином електронна первинка має такий самий статус (юридичну силу), як і її паперовий аналог. Тож

** Закон України «Про бухоблік та фінзвітність в Україні» від 16.07.99 р. № 996-XIV.

Одна умова — вона має бути складена з дотриманням вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Повністю визнають законність складання та зберігання первинних документів лише в е-формі й податківці (див. листи ДФСУ від 01.08.2019 р. № 3616/6/99-99-14-03-03-15/ІПК та від 06.03.2019 р. № 913/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

А що означає належно оформлений ЕД?

Основні вимоги до ЕД

Які саме вимоги пред’являються до ЕД, установлюють ст. 5 і 6 Закону № 851. Зупинимося на деяких із них.

1. ЕД повинен мати ті ж обов’язкові реквізити, що і його паперовий аналог. Особливості створення окремих електронних реквізитів установлені гл. 2 розд. ІІ Порядку роботи з ЕД у діловодстві..., затвердженого наказом Мін’юсту від 11.11.2014 р. № 1886/5. Реквізити організаційно-розпорядчих документів в е-формі оформляють за ДСТУ 4163-2003. Зокрема, до обов’язкових реквізитів будь-якого документа (чи то паперового, чи то електронного) належать: найменування підприємства, назва і вид документа, дата, реєстраційний індекс документа, заголовок до тексту, текст і підпис.

Для первинних документів обов’язкові реквізити встановлюють ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік та п. 2.4 Положення № 88***. Відповідно е-первинка повинна містити ті ж обов’язкові реквізити, які встановлені для паперових документів (див. «Податки & бухоблік», 2018, № 102, с. 71). Зрозуміло, замість звичайного підпису від руки накладають електронний підпис.

*** Положення про документальне забезпечення записів у бухобліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 р. № 88.

Для податкових декларацій обов’язкові реквізити передбачені ст. 48 ПКУ.

2. ЕД має бути складений з дотриманням вимог Закону № 851. Зокрема, ці вимоги стосуються (!) підписання ЕД (цей момент розберемо трохи нижче) та його зберігання.

3. ЕД повинен піддаватися візуалізації, тобто надавати можливість створювати, передавати, зберігати та перетворювати його е-засобами у візуальну форму. Простіше кажучи, відображення ЕД на екрані монітора або на папері має бути зручним для сприйняття людиною.

Оригінал та копія ЕД

Статус оригіналу ЕД має е-примірник документа з обов’язковими реквізитами, у тому числі з електронним підписом автора або підписом, прирівняним до власноручного згідно із Законом № 2155****. Оригінал ЕД повинен давати змогу довести його цілісність та справжність у порядку, визначеному законодавством. А ось паперова роздруківка такого документа вважатиметься копією ЕД (див. БЗ 134.03).

**** Закон України «Про електронні довірчі послуги» від 05.10.2017 р. № 2155-VIII.

Копією документа для ЕД є його візуальне подання на папері, засвідчене в порядку, встановленому законодавством (ст. 7 Закону № 851). Тобто підписом посадової особи і печаткою підприємства, якщо вона є (див. лист ДФСУ від 08.04.2019 р. № 1496/6/99-99-14-03-03-15/ІПК).

Якщо ви отримали і ЕД з усіма обов’язковими реквізитами (у тому числі з електронним підписом), і ідентичний паперовий документ, то кожен з цих документів є оригіналом та має однакову юридичну силу (ст. 7 Закону № 851). При цьому сканкопія з паперового документа не має статусу ЕД. Так само, як і

Відповідно вони не можуть служити доказовою базою в госпсудочинстві (див. постанову ВС у справі від 28.12.2019 р. № 922/788/19 // reyestr.court.gov.ua/Review/86717260).

У разі надсилання ЕД кільком адресатам або його зберігання на кількох електронних носіях інформації кожний з електронних примірників вважається оригіналом ЕД.

Законом можуть бути встановлені випадки, коли ЕД не застосовується як оригінал. Наприклад, якщо за законодавством документ може бути створений тільки в одному оригінальному примірнику (ст. 8 Закону № 851).

Як підписати ЕД?

Електронний підпис на ЕД

Повторимо: щоб мати юридичну силу, ЕД повинен містити всі ті ж обов’язкові реквізити первинного документа, що й паперовий. Одним з обов’язкових реквізитів ЕД є електронний підпис або підпис, прирівняний до власноручного за Законом № 2155 (ст. 7 Закону № 851). Первинний документ повинен обов’язково мати особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції (ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік, п. 2.4 Положення № 88). Тобто на е-первинці треба проставляти аналог власноручного підпису.

Для ідентифікації автора ЕД може використовуватися електронний підпис (ст. 6 Закону № 851). Накладенням е-підпису завершується створення ЕД. Тому доти, доки на ЕД не накладений е-підпис, процес його складання не можна вважати завершеним.

Електронний підпис є електронними даними, які додаються до інших е-даних або логічно з ними пов’язані та використовуються підписувачем як підпис (ст. 1 Закону № 2155). Він використовується, повторимо, лише для ідентифікації автора ЕД (див. лист ДФСУ від 04.05.2016 р. № 9985/6/99-95-42-01-16-01-15). Електронний підпис, створений із використанням засобів криптографії, але не обов’язково з використанням сертифіката, а якщо й із ним, то не кваліфікованим, вважають удосконаленим.

Ну а на найвищому щаблі в ієрархії електронного підпису стоїть кваліфікований електронний підпис (КЕП). Ним є удосконалений е-підпис, який створюється з використанням засобу КЕП і базується на кваліфікованому сертифікаті відкритого ключа. Тобто КЕП має бути заснований на криптографії, відкритий ключ має бути підтверджений сертифікатом, а сам сертифікат має бути кваліфікованим.

Саме КЕП прирівнюється до власноручного підпису за приписами ч. 4 ст. 18 Закону № 2155. Тільки КЕП має презумпцію цілісності та достовірності електронних даних, з якими вона пов’язана (ч. 5 ст. 18 Закону № 2155). А цілісність ЕД згідно зі ст. 12 Закону № 851 перевіряють якраз шляхом перевірки електронного цифрового підпису (ЕЦП) — прародителя КЕП. Тож будь-який ЕД, підписаний КЕП, рівнозначний паперовій версії з власноручним підписом.

Про те, що створення ЕД завершується накладенням на нього ЕЦП (читай: КЕП) говорить і п. 4 гл. 4 розд. II Порядку № 1886/5. А він установлює базові вимоги до організації роботи з ЕД у діловодстві та обов’язковий для всіх підприємств незалежно від форми власності.

Звідси висновок:

Без електронного підпису ЕД не може служити підставою для його обліку. Крім того, він не матиме юридичної сили.

А що думають з приводу електронного підпису на е-первинці податківці? У листі ДПСУ від 07.11.2019 р. № 585/4/99-00-07-03-02-13 вони однозначно називають КЕП як електронний підпис, яким сторони договору підписують первинний документ (акт виконаних робіт / наданих послуг). Презумпцію відповідності власноручного підпису вони також визнають за КЕП (див. лист ДФСУ від 08.04.2019 р. № 1496/6/99-99-14-03-03-15/ІПК).

Хоча, щоправда, в інших своїх консультаціях податківці уникають прямої відповіді. Але підкреслюють, що відповідний документ набуває статусу первинного лише після його оформлення належним чином (див. лист ДФСУ від 22.07.2019 р. № 3389/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

А з питань використання КЕП на е-первинці відсилають до Мінфіну (див. лист ДФСУ від 21.06.2019 р. № 2841/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

ЕД із контрагентами

Електронний документообіг із контрагентами здійснюють на підставі договорів, що визначають взаємовідносини суб’єктів такого документообігу (ст. 14 Закону № 851).

Тому перш ніж почати обмінюватися з контрагентом документами в електронному вигляді, спочатку треба укласти з ним угоду на електронний документообіг. Адже ЕД підписуватимуться електронним підписом. А за нормами ч. 3 ст. 207 ЦКУ використовувати при вчиненні правочинів електронний підпис допускається у випадках, встановлених законом або за письмовою згодою сторін.

При цьому абсолютно не обов’язково укладати з контрагентом окрему угоду про електронний обмін документами. Достатньо прописати необхідні умови в самому договорі, яким зафіксований правочин, або ж укласти до нього додаткову угоду на електронний документообіг. Підписання такої угоди дозволить уникнути непорозумінь між сторонами договору — щоб не вийшло так, що одна сторона чекає і вимагає паперовий документ, а їй відправляють електронний. Ба більше, в такій угоді треба обумовити, як саме (у тому числі й за допомогою якого програмного засобу/забезпечення) здійснюватиметься обмін ЕД.

Але в жодному разі не можна ототожнювати поняття електронного документа та відправлення електронної копії паперового документа засобами електронного зв’язку (див. постанову ВС від 26.02.2020 р. у справі № 920/1031/18 // reyestr.court.gov.ua/Review/87891164).

Зауважте! За вимогами ч. 2 ст. 17 Закону № 2155 електронна взаємодія юр- і фізосіб, яка потребує відправлення, отримання, використання та подальшого зберігання за участю третіх осіб е-даних, аналоги яких на паперових носіях повинні містити власноручний підпис, треба здійснювати з використанням кваліфікованих електронних довірчих послуг.

Безумовно, за домовленістю учасників електронного обміну можна використовувати різні види електронного підпису. Але гарантом юридичної сили ЕД є тільки КЕП.

Тож електронну первинку, якою ви обмінюєтеся з контрагентами, краще підписувати КЕП — тим, який ви використовуєте для податкової звітності. Тобто ключі на такий підпис мають бути отримані за договором про надання кваліфікованих електронних довірчих послуг у кваліфікованих надавачів таких послуг (АЦСК). Тоді ви точно не наразитеся на невизнання податківцями ЕД як підтвердних.

Тим більше що Закон № 2155 не забороняє госпсуб’єкту мати декілька КЕП. Тому можна отримати у кваліфікованого надавача електронних довірчих послуг (чи в декількох таких надавачів) декілька КЕП на одну й ту ж особу. Причому переважно безоплатно.

Та й функціонал популярних сервісів е-документообігу (M.E.Doc, СОТА, ВЧАСНО, Електронна звітність Paperless, Арт-Звіт Pro тощо) дозволяє підписувати ЕД КЕП, обмінюватися ними з контрагентами та складати звітність.

А ось у таких документах, як платіжні доручення, прибуткові (видаткові) касові ордери тощо, електронний підпис використовують з урахуванням нормативно-правових актів НБУ (див. лист ДФСУ від 05.03.2019 р. № 903/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Зокрема, за вимогами п. 23 Положення № 148***** для підписання електронного касового документа працівник підприємства зобов’язаний використовувати КЕП.

***** Положення про ведення касових операцій.., затверджене постановою Правління НБУ від 29.12.2017 р. № 148.

Дата складання та дата підписання ЕД

Яку дату вважати датою належним чином оформленого первинного документа (у тому числі акта виконаних робіт / наданих послуг)?

Проблема в тому, що, на відміну від паперової версії первинного документа, в ЕД фіксується ще й момент (дата та час) його підписання шляхом накладення КЕП обома сторонами ЦПД на виконання робіт/надання послуг (ст. 10 Закону № 851). При цьому цілком можлива ситуація, коли документ датований, наприклад, 25 травня, а підписаний замовником (дата накладення КЕП) — 3 червня. Те, що первинний документ був підписаний 3 червня (причому з точністю до секунди), буде видно в самому ЕД. Проте для обліку важлива

Адже за вимогами ч. 5 ст. 9 Закону про бухоблік госпоперації відображають в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони здійснені (див. лист Мінфіну від 26.12.2019 р. № 35210-06-62/35178). Тому в нашому прикладі операцію відображають у травні (коли здійснена), а не в червні (коли підписано документ).

Якщо до моменту закінчення складання облікових регістрів за звітний період первинний документ від контрагента не буде отримано, відобразити таку операцію в бухобліку можна на підставі належним чином оформленого внутрішнього первинного документа (акта). Складає його посадова особа, відповідальна за приймання-відпуск ТМЦ, робіт і послуг. Але така можливість має бути передбачена правилами документообігу підприємства (п. 2.6 Положення № 88). Детальніше див. у «Податки & бухоблік», 2020, № 14, с. 15.

Копії документів перевіряючим

Чи треба роздруковувати е-первинку, якщо цього вимагають податківці при перевірці?

У загальному випадку обов’язкового роздрукування всієї е-первинки законодавство не вимагає. Але! Правом безоплатно отримувати від платників податків копії документів контролерів наділяють п.п. 20.1.2 і п. 85.4 ПКУ. ЕД — не виняток. Такі копії мають бути засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності). При цьому, очевидно, що податківці розуміють це як засвідчення живим підписом і печаткою паперової копії ЕД (див. БЗ 130.06). Те, що витребовуються саме паперові копії ЕД, податківці вивуджують із ч. 6 ст. 9 Закону про бухоблік (ср. ). А там записано, що підприємство зобов’язане за свій рахунок виготовити копії ЕД на папері на вимогу інших учасників госпоперацій, правоохоронних органів і відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами.

Запит на отримання копій документів при перевірці повинен надійти платникові не пізніше ніж за 5 робочих днів до дати її закінчення******.

****** У період з 18.03.2020 р. по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, введено мораторій на документальні та фактичні перевірки (п. 52² підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Також фіскали можуть звернутися до платника з письмовим запитом надати інформацію з документальним підтвердженням (п. 73.3 ПКУ).

Отримання копій документів під час перевірки оформляють описом (п. 85.7 ПКУ). Його копію вручають під підпис платникові податків або його законному представникові. Якщо останні відмовляються засвідчити опис або проставити підпис про отримання його копії, посадові (службові) особи контролюючого органу роблять про це відповідну відмітку.

Вилучення оригіналів первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів згідно з п. 85.5 ПКУ забороняється! Виняток — випадки, передбачені кримінальним процесуальним законодавством.

Великі платники під час перевірки зобов’язані надати податківцям за їх запитом не лише паперові копії первинки, регістрів бухобліку, фінзвітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням та сплатою податків/зборів, але й копії таких документів, що створюються в електронній формі, з дотриманням умови про реєстрацію е-підпису підзвітних осіб. Строк подання — не пізніше 2 робочих днів, наступних за днем отримання запиту (п. 85.2 ПКУ).

Е-книги

Касова книга. Вимоги про роздрукування касових документів значаться в законодавстві окремо. Тож якщо підприємство веде касову книгу в електронній формі, воно повинне чітко дотримуватися приписів п. 41 Положення № 148. А саме: кожна з двох частин аркуша електронної касової книги («Вкладний аркуш касової книги» та «Звіт касира») за формою та змістом повинні повністю відтворювати типову форму №-4, наведену в додатку 5 до Положення № 148. Тоді якщо податківці завітають з перевіркою у середині місяця, треба мати:

1) за період з початку такого місяця:

— у касі — не роздруковані (поки що!) на папері, але автоматично пронумеровані з початку року та заповнені аркуші е-касової книги «Вкладний аркуш касової книги»;

— у бухгалтерії — роздруковані аркуші «Звіт касира» з доданими касовими документами;

2) за кожен місяць із початку звітного календарного року:

— у касі — роздруковані та згруповані щомісячні аркуші «Вкладного аркуша касової книги» з підписом бухгалтера про передачу до бухгалтерії відповідних касових документів;

— у бухгалтерії — згруповані щомісячні роздруковані аркуші «Звіт касира» з доданими до них касовими документами;

3) за попередні роки:

— підшивки в хронологічному порядку роздрукованих за кожен рік окремо аркушів «Вкладного аркуша касової книги». Загальну кількість аркушів за календарний рік засвідчують підписами керівника і головбуха, а підшивки формують у книгу;

— електронну касову книгу за кожен рік окремо, що зберігається на електронних носіях.

Книги ФОП. Теоретично в електронній формі можуть вести Книгу обліку доходів ФОП-єдиноподатники груп 1, 2 і 3 (неплатники ПДВ), а Книгу обліку доходів і витрат — ФОП-єдиноподатники групи 3 — платники ПДВ. Проте фактично податківці визнають, що наразі можливість реєстрації і ведення книг в електронному вигляді не реалізована (див. БЗ 107.01.06).

Точно так само в теорії ФОП-загальносистемники можуть вести електронну Книгу обліку доходів і витрат. Але за фактом така можливість поки відсутня (див. БЗ 104.08).

Виправлення помилок в ЕД

З приводу виправлення помилок, допущених в ЕД, п. 4.6 Положення № 88 відсилає до відповідного законодавства. Проте процедура виправлення помилок в ЕД законодавством не визначена (див. лист Мінфіну від 14.01.2011 р. № 31-34020-07-27/23-8665/89). У цьому листі бухрегулятор рекомендував виправляти неточності минулих звітних періодів в е-первинці за правилами, передбаченими Положенням № 88 для паперових облікових регістрів. Тобто

При цьому складають бухдовідку. У ній наводять зміст помилки, суму і кореспонденцію рахунків бухобліку, за допомогою якої вносять зміни. Детальніше про виправлення помилок див. у «Податки & бухоблік», 2019, № 25, с. 5. Щоб в електронній первинці виправити помилки, допущені та виявлені в поточному звітному періоді, достатньо замість помилкового ЕД скласти правильний первинний документ.

Процес заміни або виправлення ЕД, отриманих від контрагентів, бажано зафіксувати у відповідному договорі.

Зберігання ЕД

За нормами ст. 13 Закону № 851 підприємства зобов’язані зберігати ЕД на електронних носіях інформації у формі, що дає змогу перевірити їх цілісність на цих носіях.

Строк зберігання не може бути меншим установленого для відповідних документів на папері (згідно з Переліком, затвердженим наказом Мін’юсту від 12.04.2012 р. № 578/5). Тобто щонайменше бути таким же. Аналогічний обов’язок покладає на підприємства й ч. 7 ст. 9 Закону про бухоблік. Вторить йому п. 6.4 Положення № 88.

При зберіганні ЕД обов’язково дотримуватися таких вимог:

1) інформація, що міститься в ЕД, має бути доступною для її подальшого використання;

2) має бути забезпечена можливість відновлення ЕД у тому форматі, в якому він був створений, відправлений або одержаний;

3) необхідно зберігати інформацію (у разі її наявності), яка дає змогу встановити походження та призначення ЕД, а також дату і час його відправлення чи одержання.

Власні рекомендації щодо зберігання документів містить п. 44.3 ПКУ. Він установлює строки зберігання первинних документів, регістрів бухобліку, фінзвітності та інших документів, пов’язаних із нарахуванням та сплатою податків і зборів. Зберігати їх треба не менш як 1095 (2555) днів із дня подання податкової звітності, для складання якої були використані зазначені документи. Якщо звітність не подавалася — з граничного строку для подання такої податкової звітності.

Де, як та скільки зберігати паперові й електронні документи, читайте в «Податки & бухоблік», 2020, № 41.