Перш ніж поставити остаточну крапку у бухобліку-2021, станом на 31 грудня цього звітного року нам треба: (1) розрахувати і нарахувати податок на прибуток, (2) закрити прибутково-витратні рахунки, (3) вивести фінансовий результат діяльності підприємства за звітний 2021 рік, (4) списати суми дооцінок до складу нерозподіленого прибутку, (5) створити/донарахувати в разі потреби резервний капітал, (6) обнулити сальдо субрахунку використаного у звітному періоді прибутку і визначити остаточну суму нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) поточного і минулих років.
Які записи при цьому роблять у бухобліку? Покажемо в таблиці.
Завершальні записи 2021 року
| Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | |
| Дт | Кт | |
| 1. Нараховуємо податок на прибуток і відстрочені податки | ||
| Нараховано поточний податок на прибуток підприємством-прибутківцем, яке складає фінансову звітність за повною формою: | ||
| — у сумі, не пов’язаній з відстроченими податками | 98 «Податок на прибуток» | 641/«Розрахунки за податком на прибуток» |
| — у сумі донарахування відстрочених податкових активів (ВПА) | 17 «Відстрочені податкові активи» | |
| — у сумі списання раніше нарахованих відстрочених податкових зобов’язань (ВПЗ) | 54 «Відстрочені податкові зобов’язання» | |
| Списані ВПА (у разі їх зменшення протягом року) | 98 «Податок на прибуток» | 17 «Відстрочені податкові активи» |
| Донараховані ВПЗ (у разі їх збільшення протягом року) | 54 «Відстрочені податкові зобов’язання» | |
| Які підприємства рахують відстрочені податки? Правила розрахунку відстрочених податків і визнання витрат (доходу) з податку на прибуток визначає НП(С)БО 17 «Податок на прибуток». У процесі складання річної фінзвітності його норми зобов’язані використовувати підприємства — платники податку на прибуток. Виняток, зокрема, становлять ті з них, хто керується НП(С)БО 25 «Спрощена фінансова звітність». А ось єдиноподатники відстрочені податки взагалі не рахують, оскільки податок на прибуток вони не сплачують. Отже, витрати (дохід) з податку на прибуток з урахуванням усіх ВПА/ВПЗ розраховують: — високодохідники, які не застовують НП(С)БО 25 з тієї причини, що не відповідають критеріям мікро-/малих підприємств або, будучи мікро-/малими, вирішили складати повний комплект фінзвітності за п. 2 розд. ІІ НП(С)БО 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»; — малодохідники, які не застосовують НП(С)БО 25, але самостійно вирішили визначати об’єкт оподаткування з урахуванням прибуткових ПКУ-різниць. Але у малодохідників-відмовників, які не застосовують НП(С)БО 25, теж можуть виникнути ВПА, наприклад, через наявність збитків минулих років (п. 8 НП(С)БО 17). Коли рахують відстрочені податки? При складанні проміжної фінансової звітності п. 15 НП(С)БО 17 дозволяє: — ВПЗ (ряд. 1500) і ВПА (ряд. 1045) показувати у Балансі (Звіті про фінансовий стан) в сумі, розрахованій на 31 грудня попереднього року; — у рядку «Витрати (дохід) з податку на прибуток» (ряд. 2300) Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) наводити суму податку на прибуток із декларації. А ось уже при складанні річної фінзвітності така поблажка не працює. За рік доведеться розраховувати ВПЗ/ВПА і визначати витрати (дохід) з податку з урахуванням їх зміни. Як визначити величину витрат (доходу) з податку на прибуток? Бухгалтерські витрати (дохід) з податку на прибуток розраховують за формулою (п. 3 НП(С)БО 17):
Тобто до поточного податку на прибуток додаємо зміну суми ВПЗ за звітний період (∆ВПЗ) і віднімаємо зміну суми ВПА за звітний період (∆ВПА). Поточний податок на прибуток — це податок на прибуток, розрахований за звітний період за податковими правилами (п. 3 НП(С)БО 17). Тому, перш ніж рахувати бухвитрати (дохід) з податку на прибуток, треба визначити податкове зобов’язання з цього податку за ПКУ. У декларації за 2021 рік поточний податок на прибуток відображено у рядку 06 «Податок на прибуток ((позитивне значення) (рядок 04 - рядок 05 ПЗ) х 5 / 100)». Зміна суми ВПЗ за звітний рік (∆ВПЗ) — сальдо за Кт 54 на 31.12.2021 мінус сальдо за Кт 54 на 01.01.2021. Але тут зверніть увагу: ВПЗ не завжди враховують при розрахунку витрат (доходу) з податку на прибуток. Яскравий приклад — ВПЗ, нараховані при дооцінці необоротних активів. Їх відносять на зменшення капіталу в дооцінках проводкою: Дт 41 — Кт 54 (п.п. 4.1 НП(С)БО 17). Витрати (дохід) з податку на прибуток при цьому не зачіпають. Зміна суми ВПА за звітний рік (∆ВПА) — сальдо за Дт 17 на 31.12.2021 мінус сальдо за Дт 17 на 01.01.2021. Якщо в результаті здійсненого розрахунку був отриманий позитивний результат, мають місце витрати з податку на прибуток (Дт 98), якщо від’ємний — дохід (Кт 98). Подробиці розрахунку ВПЗ/ВПА для цілей складання річної фінзвітності за 2021 рік див. у «Податки & бухоблік», 2021, № 102, с. 19. | ||
| Відображено залік суми сплаченого дивідендного авансового внеску з податку на прибуток у зменшення податкового зобов’язання з цього податку | Дт 641/«Розрахунки за податком на прибуток» | Кт 641/«Авансовий внесок при виплаті дивідендів» |
| Спеціальний механізм заліку суми сплачених дивідендних авансів у зменшення податкового зобов’язання з податку на прибуток установлений п.п. 57.11.2 ПКУ. Подробиці нарахування і виплати дивідендів див. у «Податки & бухоблік», 2021, № 18. | ||
| Нараховано податок на прибуток підприємством, яке застосовує НП(С)БО 25 | 98 «Податок на прибуток» | 641/«Розрахунки за податком на прибуток» |
| Підприємства-прибутківці, які складають фінзвітність за НП(С)БО 25, облік відстрочених податків не ведуть. Тому у фінзвітності вони показують витрати з податку на прибуток у сумі податку на прибуток із прибуткової декларації (без урахування змін ВПА/ВПЗ). | ||
| Нараховано поточний податок на прибуток підприємством, звільненим від його сплати | 98 «Податок на прибуток» | 481 «Кошти, вивільнені від оподаткування» |
| Підприємства-прибутківці, прибуток яких звільнений від оподаткування, поточним податком визнають податок, що не підлягає перерахуванню до бюджету у зв’язку з наданням пільг. | ||
| 2. Відносимо доходи і витрати на фінансовий результат | ||
| Списано доходи від операційної, фінансової та іншої діяльності на фінрезультат | 70, 71, 72, 73, 74 | 791, 792, 793 |
| Списано витрати від операційної, фінансової та іншої діяльності на фінрезультат | 791, 792, 793 | 90, 92, 93, 94, 95, 96, 97, 98 |
| На практиці більшість підприємств визначають фінрезультат своєї діяльності щомісячно (щокварталу). І якщо ви належите саме до таких підприємств, то у грудні цими записами ви покажете списання доходів/витрат за грудень (4 квартал) 2021 року. Водночас Інструкція № 291* цілком допускає можливість одноразово списувати сальдо рахунків доходів/витрат на фінрезультат за підсумками року. Тому якщо вашою обліковою політикою передбачений саме такий варіант, то одним із завершальних записів грудня буде закриття сальдо рахунків обліку доходів/витрат, накопиченого за весь 2021 рік. У результаті зіставлення дебетових і кредитових оборотів за субрахунками 791, 792 і 793 отримують або дебетове, або кредитове сальдо за кожним із них. При цьому: — дебетове сальдо на 31.12.2021 говорить про збитковість видів діяльності за цей рік; — кредитове сальдо на цю дату свідчить про те, що підприємство у звітному періоді отримало прибуток від операційної, фінансової та іншої діяльності відповідно. | ||
| 3. Закриваємо рахунок 79 «Фінансові результати» | ||
| Списано прибуток від операційної, фінансової та іншої діяльності на збільшення нерозподіленого прибутку (зменшення непокритого збитку) | 791, 792, 793 | 441 «Прибуток нерозподілений» (442 «Непокриті збитки») |
| Списано збиток від операційної, фінансової та іншої діяльності у зменшення нерозподіленого прибутку (збільшення непокритого збитку) | 441 «Прибуток нерозподілений» (442 «Непокриті збитки») | 791, 792, 793 |
| Періодичність списання сальдо субрахунків 791, 792 і 793 на відповідний субрахунок рахунка 44 Інструкція № 291 жорстко не регламентує. У реальному житті більшість підприємств закривають сальдо за рахунком 79 один раз на рік перед складанням річного Балансу. Проте ніхто не заважає закривати рахунок обліку фінрезультатів і списувати сальдо відповідних субрахунків один раз на квартал або навіть щомісячно. Таким чином, абсолютно у всіх підприємств одним із завершальних записів грудня буде закриття сальдо субрахунків рахунка 79. Відмінність тільки в сумі списання: залежно від установленого на підприємстві порядку буде списаний до складу нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) фінансовий результат за грудень, за 4 квартал або за весь 2021 рік. | ||
| 4. Списуємо суми дооцінок | ||
| Списана сума дооцінки ОЗ/НМА (сума перевищення попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок) | 411 «Дооцінка (уцінка) основних засобів» (412 «Дооцінка (уцінка) нематеріальних активів») | 441 «Прибуток нерозподілений» (442 «Непокриті збитки») |
| За правилами пп. 19 і 20 НП(С)БО 7 «Основні засоби» та пп. 22 і 23 НП(С)БО 8 «Нематеріальні активи» результати першої дооцінки ОЗ і НМА, а також суму перевищення попередніх дооцінок над сумою неперекритих попередніх уцінок включають до складу капіталу в дооцінках. У бухобліку це виглядає так: Дт 10, 11, 12 — Кт 411 (412). У подальшому суму, завислу на субрахунку 411 (412), списують до складу нерозподіленого прибутку (п. 21 НП(С) БО 7 і п. 24 НП(С)БО 8). Періодичність такого списання встановлюють у наказі про облікову політику підприємства (пп. 2.1 і 2.9 Методрекомендацій щодо облікової політики підприємства, затверджених наказом Мінфіну від 27.06.2013 № 635): — один раз на рік (щомісячно, щокварталу) в сумі, пропорційній амортизації, або — при вибутті раніше переоціненого об’єкта ОЗ (НМА). Тобто у грудні 2021 року цей запис роблять усі підприємства (безумовно, окрім тих, хто списує суми переоцінки при вибутті об’єкта ОЗ/НМА). А ось сума списання залежить від обраного варіанта облікової політики. Так, якщо наказом передбачено: — щорічне списання сум дооцінки ОЗ (НМА) до складу нерозподіленого прибутку — запис роблять на суму, пропорційну річній амортизації переоцінених об’єктів; — щомісячне (щоквартальне) списання дооцінки — списують суму, пропорційну місячній (квартальній) амортизації. Детальніше див. у «Податки & бухоблік», 2020, № 85, с. 48. | ||
| Відкориговано ВПЗ, раніше відображені при нарахуванні суми дооцінки | 54 «Відстрочені податкові зобов’язання» | 411 «Дооцінка (уцінка) основних засобів» (412 «Дооцінка (уцінка) нематеріальних активів») |
| 5. Нараховуємо резервний капітал | ||
| Відображено формування (збільшення) резервного капіталу за рахунок прибутку звітного року | 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» | 43 «Резервний капітал» |
| Товариства з обмеженою або додатковою відповідальністю можуть створювати резервний капітал за рішенням загальних зборів учасників (п. 12 ч. 2 ст. 30 Закону № 2275*). Мати або створити резервний капітал знадобиться в тому випадку, якщо загальними зборами вирішено викупити частку у власному статутному капіталі для подальшого перепродажу (ч. 1 ст. 25 Закону № 2275). Інших вимог обов’язково формувати резервний капітал зараз немає. А ось акціонерні товариства, які розміщують прості і привілейовані акції, зобов’язані створювати резервний капітал (ч. 4 ст. 19 Закону України «Про акціонерні товариства» від 17.09.2008 № 514-VI). Формують його в розмірі не менш ніж 15 % статутного капіталу товариства. При цьому до досягнення встановленої статутом величини резервного капіталу розмір щорічних відрахувань не може бути меншим за 5 % суми чистого прибутку за рік. Акціонерні товариства, які розміщують тільки прості акції, мають право сформувати резервний капітал у такому ж порядку. Порядок формування і розмір резервного капіталу, а також розмір щорічних відрахувань до нього треба зафіксувати у статуті підприємства. | ||
| * Закон України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» від 06.02.2018 № 2275-VIII. | ||
| 6. Обнуляємо сальдо субрахунку 443 | ||
| Списана сума використаного протягом року прибутку на зменшення нерозподіленого прибутку та/або збільшення непокритого збитку | 441 «Прибуток нерозподілений» (442 «Непокриті збитки») | 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» |
| Цей запис поставить крапку у бухобліку-2021 тих підприємств, які протягом року направили прибуток, наприклад, для: — нарахування дивідендів власникам (Дт 443 — Кт 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»); — створення (збільшення) резервного капіталу (Дт 443 — Кт 43); — збільшення статутного капіталу (Дт 443 — Кт 40 «Зареєстрований (пайовий) капітал»). Детальніше про збільшення статутного капіталу за рахунок нерозподіленого прибутку див. «Податки & бухоблік», 2020, № 33, с. 37. Після списання використаного у 2021 році прибутку (сальдо за Дт 443) записом Дт 441 (442) — Кт 443 залишиться остаточна сума нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) поточного і минулих років (кредитове або дебетове сальдо за рахунком 44). Саме її показують в рядку 1420 Балансу (суму непокритого збитку — у дужках). | ||
Ось такі важливі етапи треба послідовно пройти перед складанням фінансової звітності за підсумками 2021 року. Безумовно, до цього моменту у бухобліку мають бути відображені всі до останнього факти господарського життя підприємства. А після закриття року ми отримуємо картину того, як спрацювало підприємство за звітний рік. Безпроблемної вам звітності!
ВИСНОВКИ
- Витрати (дохід) із податку на прибуток формує поточний податок на прибуток з урахуванням відстрочених податкових зобов’язань і відстрочених податкових активів.
- Чистий прибуток, отриманий підприємством у звітному періоді, відносять на збільшення нерозподіленого прибутку (зменшення непокритого збитку). Чистий збиток списують у зменшення нерозподіленого прибутку (збільшення непокритого збитку).
- Суми використаного у 2021 році прибутку відносять на зменшення нерозподіленого прибутку (Дт 441 — Кт 443) та/або на збільшення непокритого збитку (Дт 442 — Кт 443).
