Передусім, відмітимо, що взагалі-то при придбаннях за свої строки подання авансового звіту* чинним законодавством не встановлені. А строк подання звіту з п.п. 170.9.2 ПКУ — до закінчення 5-го банківського дня, що настає за днем придбання, — передбачений, навпаки, для випадку, коли підзвітному працівникові якраз видали аванс. Щоправда, податківці з Мінфіном і в безавансовому випадку радять звітувати, дотримуючись загальновстановленого 5-денного строку (листи Мінфіну від 01.12.2016 № 31-11170-16-29/34246 і від 26.02.2019 № 11220-16-63/5675). Хоча при цьому фіскали відмічають, що у разі недотримання такого строку фінансові санкції за несвоєчасне подання авансового звіту не загрожують (БЗ 109.15).
Тому подати з часом авансовий звіт, по суті, і не страшно. Інша справа, що поданий із зволіканням звіт на рівному місці може додати клопоту бухгалтерові. Якого? Перш ніж про це поговорити, коротко нагадаємо основне щодо підзвіту.
Звичайний підзвіт
За бухобліковими правилами поданий працівником авансовий звіт стає підставою для відображення операцій у бухобліку тільки після його затвердження керівником підприємства (тобто визнання здійснених працівником витрат). Адже саме в такий момент у підприємства з’являться документи, що підтверджують придбання, стане відомо про придбання працівником активів і суму витрачених на придбання коштів. Тому зазвичай підзвітні придбання відображають у бухобліку на дату затвердження авансового звіту — не раніше.
Вхідний ПДВ за підзвітними придбаннями за свої відносять до податкового кредиту (ПК) за наявності підтвердних документів: зареєстрованої податкової накладної (ПН) або замінників ПН (пп. 198.6, 201.11 ПКУ). Врахуйте, що ПН має бути оформлена на підприємство (покупця). При цьому податківці рекомендують відображати ПК вже на дату подання авансового звіту працівником (БЗ 101.13). Проте, на наш погляд, правильніше показувати ПК на дату затвердження авансового звіту (а не подання) — тобто коли авансовий звіт стане повноцінним документом і підприємство визнає отримання товарів і послуг (ПК-умова з п. 198.2 ПКУ). Хіба що визнати ПК достроково (ще до затвердження звіту, при отриманні зареєстрованої ПН) можна при здійсненні оплати з корпоративної картки (тобто за першою подією — оплатою: списанням коштів з банківського карткового рахунку, п. 198.2 ПКУ), але це не наш випадок.
У податковоприбутковому обліку ніяких спеціальних різниць за підзвітними витратами ПКУ не передбачено. Тому такі витрати в загальному порядку візьмуть участь у формуванні фінрезультату — об’єкта оподаткування.
Бухоблік підзвіту за кошти працівника наведено у таблиці.
Підзвітні витрати за кошти працівника
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | |
| Дт | Кт | ||
| 1 | Затверджено авансовий звіт за витратами на придбання працівником за власні кошти для потреб підприємства: | ||
| — ТМЦ | 20, 22, 28 | 372 | |
| — послуг | 92, 93, 94 | 372 | |
| 2 | Відображено ПК з ПДВ за підзвітними витратами: | ||
| — на підставі замінників ПН (касових чеків, рахунків тощо) | 641 | 372 | |
| — на підставі зареєстрованої ПН | 644/1 | 372 | |
| 641/ПДВ | 644/1 | ||
| 3 | Відшкодовано працівникові витрати | 372 | 301, 311 |
Запізнілий підзвіт
А що коли при оплаті за свої авансовий звіт працівник надав із запізненням?
Бухоблік. Якщо працівник придбавав ТМЦ (про які він запізно відзвітував і із затримкою передав їх підприємству), то особливих складнощів в обліку не виникне. Оскільки після затвердження авансового звіту з доданими підтвердними документами та отримання від працівника придбаних цінностей у підприємства попросту виникнуть підстави для їх оприбуткування і зарахування на баланс (Дт 20, 22, 28 — Кт 372). Тому в обліку операція пройде як операція поточного періоду (тобто того періоду, в якому затверджений запізнілий авансовий звіт).
Але що як працівник оплачував послуги (приміром, послуги ксерокопіювання, автомиття, зв’язку або комунальні послуги) і відзвітував про це із зволіканням?
Особливість послуг у тому, що їх вартість включається у витрати. А для витрат діють свої правила визнання з НП(С)БО 16. Ним установлено: якщо витрати неможливо прямо пов’язати з доходом, їх визнають витратами в періоді здійснення. Тому
витрати треба визнавати у своєму періоді — тобто у тому періоді, до якого вони належать
Переносити витрати на пізніші періоди і відображати в інших періодах неправильно.
А що вийде, якщо йти класичним шляхом і при запізнілому послуговому підзвіті витрати показати після затвердження авансового звіту, тобто поточним періодом?
Тоді витрати поточного періоду виявляться завищеними, оскільки в нього потраплять зайві витрати (за послугами минулих періодів). Адже особливість послуг у тому, що вони споживаються в процесі їх надання (ст. 901 ЦКУ). А це означає, що послуги автомиття, ксерокопіювання (якщо ксерокопії працівник передав до авансового звіту) та інші послуги, які оплатила підзвітна особа, фактично вже були отримані підприємством у минулому — у момент їх надання, тобто для підприємства це вже минулі події. До поточного періоду такі минулі послуги не мають ніякого відношення, оскільки в поточному періоді вони не споживалися. Тож витрати за ними слід було показати ще в періоді фактичного споживання послуг. А ось показувати витрати поточним періодом — помилка.
Втім, якщо усе відбувається у рамках року, то навіть якщо внутрішньорічну помилку виправляти, помилки поточного року у бухобліку виправляють у періоді їх виявлення (до помилкового періоду не повертаються і його не коригують). Тому витрати у будь-якому випадку доведеться відобразити поточним періодом.
Податок на прибуток. Проблеми можуть з’явитися в податковоприбутковому обліку. Так, у малодохідників (якщо усе відбувається у рамках року) в річну декларацію з податку на прибуток потраплять правильні дані і необхідності в її виправленні не виникне.
А ось у високодохідників-квартальників «витратна» помилка поточного року може призвести до викривлення об’єкта оподаткування в квартальних деклараціях (витрати в одному періоді виявляться заниженими, в іншому — завищеними). Тому доведеться уточнюватися і виправляти помилки. Детальніше про виправлення помилок з податку на прибуток див. «Податки & бухоблік», 2020, № 79 і № 80, с. 4.
Складніше, якщо помилка минулих років. Тоді доведеться не лише виправити помилки у бухобліку (шляхом коригування сальдо рах. 44 на початок звітного року), але й уточнити помилкові декларації з прибутку, причому як малодохідникам, так і високодохідникам.
Втім, якщо немає особливого бажання зв’язуватися з процедурою самовиправлень і при цьому згодні відшкодувати працівникові витрачене, то можна забути про підзвіт і надати працівникові нецільову благодійну допомогу. У 2021 році сума такої допомоги, неоподатковуваної ПДФО і ВЗ, складає 3180 грн (п.п. 170.7.3 ПКУ). Детальніше про неї див. «Податки & бухоблік», 2021, № 48, с. 50. Тоді в поточному періоді суму такої допомоги зможемо віднести у витрати (Дт 949 — Кт 685, Дт 685 — Кт 30, 311). У податковоприбутковому обліку при цьому різниць не виникне. Хоча це все ж і неправильно, оскільки суть операцій тим самим викривимо.
А от якщо працівник оплачував послуги зв’язку чи комуналку, тоді напевно ще задовго до авансового звіту підприємством були отримані рахунки від постачальників таких послуг. Тому у підприємства була можливість показати витрати своєчасно — у періоді фактичного споживання послуг (детальніше про комуналку див. «Податки & бухоблік», 2021, № 72, с. 13).
ПДВ. А що з ПДВ? Як зазначалося, при підзвіті діють свої правила відображення ПК. Його показують на дату затвердження авансового звіту за наявності ПН або замінників ПН (касових чеків, рахунків тощо). Тому ПК доведеться відобразити поточним періодом.
Хіба що якщо від постачальника в минулому вже була отримана зареєстрована ПН, то після авансового звіту (і отримання за послугами підтвердної первинки), якщо є бажання, можна, загалом, повернутися в минуле і показати ПК на підставі ПН за першою подією — отриманням послуг (п. 198.2 ПКУ). Щоправда, для цього доведеться уточнюватися і подавати УР до вже минулого періоду. Тобто знову-таки вдаватися до процедури самовиправлень.
Хоча в деяких ІПК податківці визнавали можливість раннього відображення ПК за вхідною ПН ще до отримання підприємством активів (поки товар, наприклад, у дорозі, див. лист ГУ ДФС у м. Києві від 11.05.2018 № 2094/ІПК/26-15-12-01-18). Проте так чинити і до авансового звіту показувати ПК без ІПК на свою адресу ми б не рекомендували.
І знову ж таки, якщо мова про послуги зв'язку чи комуналку, то за наявності рахунків уже можна відображати ПК, не чекаючи на затвердження авансового звіту.
Як бачимо, запізнілий послуговий підзвіт може викликати необхідність самовиправлень. Тому навіть попри те, що строк подання авансового звіту при придбанні за свої законодавством не встановлений, із поданням звіту краще все ж не затягувати. Тоді ніяких облікових складнощів не виникне.
висновки
- Якщо працівник із запізненням відзвітував про придбані ТМЦ, то їх в обліку прибуткують поточним періодом отримання від працівника.
- Якщо працівник із запізненням відзвітував про оплачені послуги, то відображати за ними витрати поточним періодом неправильно, а витрати треба показати в періоді фактичного отримання підприємством послуг. Тому доведеться виправляти помилки у бухобліку і в деклараціях з прибутку.
- Щоб не виникало облікових складнощів, з поданням авансового звіту краще не затягувати.
