Повернення і ПДВ

Момент складання РК

Порядок проведення коригування ПДВ при поверненнях товарів/передоплат регулює ст. 192 ПКУ. Нею передбачено, що

Для цього до податкової накладної (ПН) оформляють розрахунок коригування (РК). При повному поверненні товарів/передоплати (тобто повному обнуленні позиції в ПН) такий РК складають з причиною 103 «Повернення товару або авансових платежів».

На яку дату складати РК?

Таблиця 1. Дата складання РК

Нагадаємо, що:

— зменшуючий РК складає продавець, а реєструє в ЄРПН покупець — платник ПДВ. Проте при поверненнях пільгових товарів РК до пільгової ПН реєструвати повинен продавець (оскільки сума ПДВ у пільговому РК відсутня і жодного зменшення ПЗ не відбувається, лист ДПСУ від 28.10.2019 № 1049/6/99-00-07-03-02-15/ІПК);

— хоча для зменшуючих РК, складених на покупця — платника ПДВ, абзацом вісімнадцятим п. 201.10 ПКУ взагалі-то встановлений спеціальний строк реєстрації (15 календарних днів з дня отримання РК покупцем — платником ПДВ), СЕА під цей строк так і не переналаштували. Тому фіскали рекомендують реєструвати зменшуючі РК у загальні строки реєстрації (встановлені абзацами п’ятнадцятим — шістнадцятим п. 201.10 ПКУ) — дивлячись у якій половині місяця (першій/другій) складені РК (БЗ 101.15, лист ДПСУ від 28.09.2020 № 4039/ІПК/99-00-05-06-02-06)*. За реєстрацію зменшуючих РК у такі загальні строки не штрафують (лист ДПСУ від 11.10.2019 № 733/6/99-00-07-03-02-15/ІПК);

* Нагадаємо, що для воєнних ПН/РК лютого — травня був установлений безштрафний строк реєстрації до 15.07.2022 (п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Причому під цей строк врешті-решт переналаштували СЕА (детальніше див. «Зменшуючі РК лютого — травня не в тому періоді: як виправити» // «Податки & бухоблік», 2022, № 60).

— за несвоєчасну реєстрацію зменшуючих РК передбачено штраф (п. 120¹.1 ПКУ). Такий штраф накладають на платника, відповідального за реєстрацію РК, — тобто на покупця — платника ПДВ (БЗ 101.27). А якщо реєструвати зменшуючий РК повинен продавець (наприклад, РК на неплатника або РК до пільгової ПН) — то на продавця. Детальніше про штрафи див. статтю «Штрафи за несвоєчасну реєстрацію ПН: нагадуємо правила» // «Податки & бухоблік», 2022, № 57;

— якщо заблоковано зменшуючий РК (який реєструє покупець), то документи на розблокування подає продавець (БЗ 101.18). Нагадаємо, що зменшуючий РК на платника може блокуватися через відсутність у покупця необхідного залишку товару на віртуальному складі (тобто блокування РК здійснюють за показниками діяльності покупця). А зменшуючий РК на неплатника можуть заблокувати, якщо він поданий на реєстрацію після закінчення 14 календарних днів з дати складання ПН (підстави за пп. 5 і 6 Критеріїв ризиковості операцій*);

* Критерії ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджені постановою КМУ від 11.12.2019 № 1165).

— якщо зменшуючий РК продавець відобразить у декларації не в тому періоді, в якому він врахований у СЕА, то виникне ∑Перевищ (і зменшиться ліміт). Причому оскільки таке перевищення визначають з оглядкою на ПЗ (тобто порівнюють задекларовані ПЗ із зареєстрованими ПН/РК), то ∑Перевищ виникне саме в продавця, а не в покупця (детальніше див. «∑Перевищ: випадки виникнення» // «Податки & бухоблік», 2021, № 90). У зв’язку із цим виникає питання: коли (у якому періоді) продавцеві і покупцеві показувати ПДВ-коригування при поверненнях у декларації?

У якому періоді коригувати ПЗ/ПК?

Врахуйте, що згідно з п.п. 192.1.1 ПКУ і п. 17 Порядку електронного адміністрування ПДВ, затвердженого постановою КМУ від 16.10.2014 № 569:

— продавець може відкоригувати (зменшити) ПЗ з ПДВ (у ряд. 7 декларації) тільки після того, як зменшуючий РК зареєстровано (розблоковано), а ось

— покупець зобов’язаний зменшити (відкоригувати) ПК (у ряд. 14 декларації) в періоді проведення перерахунку ПДВ, незалежно від періоду отримання РК і його блокування/реєстрації (див. таблицю).

Таблиця 2. Період коригування ПДВ

Також врахуйте, що:

— навіть якщо постачання й повернення товару/передоплати відбувається в одному і тому ж місяці, то в декларації з ПДВ такі операції треба показати розгорнуто: тобто і постачання, і повернення;

— проте якщо складається зведена ПН на ритмічні постачання (п. 201.4 ПКУ) і повернення поставлених товарів відбувається в тому ж місяці (до складання зведеної ПН), то складати РК не треба, оскільки у зведеній ПН відобразяться «згорнуті» дані, з урахуванням здійснених повернень (лист ГУ ДФС у Тернопільській обл. від 18.04.2019 № 1693/ІПК/19-00-12-01-12, лист ДПСУ від 17.09.2021 № 3485/ІПК/99-00-21-03-02-06);

— при поверненнях у роздробі РК до підсумкової ПН не складається, якщо повернення товару покупцем і повернення йому грошових коштів відбуваються в день продажу (тобто в той же день). Оскільки в такому разі підсумкова ПН буде складена за даними Z-звіту РРО, в якому продажі та повернення одного дня згорнуться (БЗ 101.15);

— якщо покупцем повертаються товари, при придбанні яких були нараховані компенсуючі ПЗ (за п. 198.5 ПКУ) або розподільчі ПЗ (за п. 199.1 ПКУ), то покупець (разом з коригуванням ПК за поверненим товаром) має право відкоригувати і нараховані компенсуючі/розподільчі ПЗ (на підставі зареєстрованого зменшуючого РК до компенсуючої/розподільчої ПН). Детальніше див. «Розподіл ПДВ і повернення» // «Податки & бухоблік», 2022, № 1-2 (ср. );

— при поверненні покупцем дешевого товару (на продаж якого продавцем складалися дві ПН: поставна — виходячи з фактичної ціни постачання, і мінбазна з типом причини «15» — виходячи з перевищення ціни придбання над фактичною ціною, п. 15 Порядку № 1307*) продавець разом з коригуванням поставних ПЗ (і складання РК до поставної ПН) також має право відкоригувати мінбазні ПЗ (склавши і зареєструвавши РК до ПН на мінбазу, БЗ 101.15).

* Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 № 1307.

Пільгові повернення. При поверненні покупцем пільгового товару продавець складає РК до пільгової ПН. Такий РК продавець реєструє самостійно (лист ДПСУ від 28.10.2019 № 1049/6/99-00-07-03-02-15/ІПК). При цьому:

— продавець відображає коригування пільгових обсягів в окремому ряд. 5.1.1 декларації з ПДВ (є складовою ряд. 5.1) з відповідним заповненням додатка Д5. Детальніше про заповнення цього додатка при поверненнях див. «Від’ємна ПДВ-пільга в додатку Д5 : коли це можливо?» // «Податки & бухоблік», 2021, № 77. А ось

— покупець пільгові повернення в декларації взагалі не відображає. Адже коригувальний ряд. 14 декларації призначений для коригування ПК за покупками «з ПДВ», тобто тими, які оподатковуються за ставками 20, 14 і 7 % (з розшифровуванням таких даних у таблиці 2.2 додатка Д1). У той час як коригування обсягів за покупками зі ставкою 0 % ПДВ або «без ПДВ» (у тому числі пільгові) в декларації та додатку Д1 покупцем не відображаються (БЗ 101.24).

Якщо покупець — неплатник ПДВ

А що коли товар повертає покупець — неплатник ПДВ? У такому разі при поверненнях товарів покупцями — неплатниками ПДВ зменшити ПЗ продавець може тільки при одночасному дотриманні двох умов (п. 192.2 ПКУ) — якщо:

— покупець повернув товари продавцеві, а

— продавець надав покупцеві повну грошову компенсацію вартості товарів.

Тобто коригування допустиме, якщо все повертається назад на свої місця: продавцеві — товар, а покупцеві-неплатникові — грошові кошти. У такому разі продавець залишає зменшуючий РК і реєструє його в ЄРПН самостійно (абзац п’ятий п. 192.1 ПКУ).

Утім врахуйте, що відкоригувати ПЗ продавець має право і в «половинчастих» операціях з покупцем — неплатником ПДВ. Тобто коли відбулася тільки якась одна подія: або постачання, або оплата. Адже в цих випадках зникає сам об’єкт оподаткування — постачання (п.п. «а» п. 185.1 ПКУ). А отже, продавець може зменшити ПЗ з ПДВ (на підставі зареєстрованого до ПН на неплатника зменшуючого РК). Причому можливість зменшення продавцем ПЗ у таких випадках визнають і контролери:

Таблиця 3. Коригування ПДВ при поверненнях з покупцями — неплатниками ПДВ

Повернення після 1095 днів

Тут виникають складнощі. Усе тому, що РК до ПН не можна зареєструвати після закінчення 1095 днів з дати складання ПН (п. 192.1 ПКУ). Причому врахуйте: через воєнний стан такий строк реєстрації РК не продовжується (п.п. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Тому (зважаючи на відсутність РК):

— при поверненні авансу після закінчення 1095 днів податківці висловлюються проти коригування (зменшення) продавцем ПЗ. У той час як від покупця вимагають відкоригувати ПК шляхом нарахування компенсуючих ПЗ (за п. 198.5 ПКУ) (листи ДПСУ від 15.09.2021 № 3449/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 08.10.2019 № 659/6/99-00-07-03-02-15/ІПК, ГУ ДПС у м. Києві від 15.06.2021 № 2415/ІПК/26-15-04-02-16). Хоча зауважимо, що коригування ПЗ після закінчення 1095 днів раніше допомагали обстояти суди (постанова ВС від 28.12.2021 у справі № 520/12915/19; рішення Окружного адмінсуду м. Києва від 30.05.2019 у справі № 826/17984/17);

— при поверненні товару після закінчення 1095 днів контролери пропонують робити інакше — повернення товару відображати як зворотне постачання. Тому покупець при поверненні повинен нарахувати ПЗ і скласти поставну ПН, на підставі якої продавець зможе відобразити ПК (БЗ 101.15; листи ДПСУ від 13.01.2021 № 136/ІПК/99-00-21-03-02-06, ГУ ДПС в Івано-Франківській обл. від 15.06.2021 № 2413/ІПК/09-19-18-04-12, ГФСУ від 07.03.2019 № 950/6/99-99-15-03-02-15/ІПК).

Повернення і спецЄП 2 %

А що, якщо покупець перейшов на спецЄП зі ставкою 2 % (п. 9 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ) і повертає товар уже як спецЄПшник? Чи в спецЄПшниках, навпаки, опинився продавець?

Нагадаємо, що на період перебування в спецЄПшниках на ставці 2 % реєстрація особи платником ПДВ призупиняється. Тому в спецЄПшників не виникає ПДВ-прав і обов’язків, установлених розд. V і підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, зокрема, щодо нарахування ПЗ і формування ПК (п.п. 9.5 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ). Як бути тоді з коригуванням ПДВ? Зберемо можливі випадки в таблиці.

Таблиця 4. Повернення і спецЄП 2 %