Дивідендний авансовий внесок: що про нього слід знати?

Загальні правила

Правила сплати авансового внеску при виплаті дивідендів прописані у п. 57.1¹ ПКУ. Втім, якщо юрособа виплачує дивіденди, то це не означає, що вона обов’язково буде сплачувати авансовий внесок з дивідендів. Адже у п. 57.1¹ ПКУ наведено випадки, коли юрособа звільнена від сплати авансового внеску на дивіденди. Далі наведемо ці випадки.

1. Емітент — платник ЄП. Авансовий внесок з дивідендів не рахує платник ЄП. На це прямо вказує п.п. 57.1¹.2 ПКУ.

Отже,

Якщо дивіденди виплачуватиме платник податку на прибуток, то над ним нависає необхідність виплати авансових внесків з дивідендів. Хоча і для таких платників є звільнення (про них далі).

2. Дивіденди фізособі. Платники податку на прибуток не повинні рахувати авансові внески з дивідендів, якщо виплачують дивіденди фізособам (п.п. 57.1¹.3 ПКУ). Воно і не дивно, адже з таких сум юрособа має утримувати і сплачувати в бюджет ПДФО і ВЗ.

Причому таке звільнення стосується як виплати фізособам звичайних дивідендів, так і виплати дивідендів на користь фізосіб (у тому числі нерезидентів) за акціями або корпоративними правами, які мають статус привілейованих або інший статус, що передбачає виплату фіксованого розміру дивідендів чи суми, яка є більшою за суму виплат, розраховану на будь-яку іншу акцію (корпоративне право), емітовану таким платником податку.

Річ у тому, що виплата дивідендів. які мають статус привілейованих або інший статус, прирівнюється з метою оподаткування до виплати заробітної плати з відповідним оподаткуванням, і тому така виплата не підлягає оподаткуванню, як дивіденди (п.п. 57.1¹.4 ПКУ).

3. Дивіденди материнської компанії. Також не потрібно сплачувати авансовий внесок з дивідендів материнській компанії із суми дивідендів, отриманих від дочірньої компанії, при їх подальшому перерахуванні на користь власників корпоративних прав такої материнської компанії (п.п. 57.1¹.3 ПКУ).

Водночас таке звільнення від сплати авансового внеску діє, тільки тоді коли сума виплат дивідендів на користь власників корпоративних прав материнської компанії не перевищує суму отриманих такою компанією дивідендів від інших осіб.

Якщо ж материнська компанія виплачує дивіденди, отримані у сумі, що перевищує суму отриманих такою компанією дивідендів, то з такої суми перевищення слід сплатити авансовий внесок за загальними правилами, тобто правилами прописаними у п.п. 57.1¹.2 ПКУ.

У зв’язку з цим материнська компанія має вести облік дивідендів, отриманих нею від інших осіб, та дивідендів, сплачених на користь власників корпоративних прав такої компанії, наростаючим підсумком.

4. Емітент-пільговик. Також не слід рахувати і сплачувати авансовий внесок з дивідендів платнику податку на прибуток, якщо мова йде про виплату дивідендів від звільненої від оподаткування діяльності, тобто при виплаті дивідендів у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування у період, за який виплачуються дивіденди.

5. Конструктивні дивіденди. Також відповідно до п.п. 57.1¹.7 ПКУ авансові внески з дивідендів не справляються при виплатах так званих конструктивних дивідендів (тобто при здійсненні операцій, які для цілей оподаткування прирівняні до дивідендів).

Маються на увазі виплати, згадані у абзацах четвертому — сьомому п.п. 14.1.49 ПКУ, а саме:

1) виплати учасникам — нерезидентам у межах контрольованих операцій, які не відповідають принципу «витягнутої руки»;

2) виплати в грошовій або негрошовій формі засновника та/або учасника — нерезидента у зв’язку зі зменшенням статутного капіталу, викупом юрособою корпоративних прав у власному статутному капіталі, виходом учасника зі складу господарського товариства або іншої аналогічної операції між юрособою та її учасником, у розмірі, що призводить до зменшення нерозподіленого прибутку юрособи.

6. Виплати дивідендів окремими суб’єктами. Під звільнення від сплати авансових внесків потрапляють також виплати дивідендів певними суб’єктами. А саме мова йде про:

— інститути спільного інвестування (п.п. 57.1¹.6 ПКУ);

— резидентів Дія Сіті — платників податку на особливих умовах, тобто тих резидентів Дія Сіті, які обрали податок на виведений капітал (п.п. 57.1¹.8 ПКУ).

Якщо ж дивіденди виплачує резидент Дія Сіті, який не обрав податок на виведений капітал, а лишився на звичайному податку на прибуток, то він при виплаті дивідендів авансовий внесок має рахувати на загальних підставах.

Розібравшись із випадками, коли авансовий внесок з дивідендів рахувати не слід, перейдемо до випадків, коли його рахувати доведеться.

Але перед цим зауважимо: нарахування і сплата дивідендних авансових внесків поширюється і на платників держдивідендів, тобто на державні некорпоратизовані, казенні та комунальні підприємства, які сплачують держдивіденди до державного або місцевого бюджету (лист ДПСУ від 09.01.2024 № 160/ІПК/99-00-04-03-02 ІПК). Детально про те, як ці підприємства рахують дивіденди, читайте у «Держдивіденди за 2023 рік» // «Податки & бухоблік», 2024, № 12.

Порядок розрахунку авансового внеску

Основи. Згідно з п.п. 57.1¹.2 ПКУ платник податку на прибуток — емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), повинен нарахувати і сплатити дивідендний авансовий внесок з податку на прибуток.

Такий дивідендний авансовий внесок перераховують до бюджету до або одночасно з виплатою дивідендів. При цьому

Але не завжди авансовий внесок розраховують з усієї суми дивідендів. Згідно з п.п. 57.1¹.2 ПКУ авансовий внесок розраховують із позитивної різниці між сумою дивідендів, що виплачуються, і значенням об’єкта оподаткування (фінрезультату) за рік, за результатами якого виплачують дивіденди. Причому податок на прибуток з такого об’єкта оподаткування повинен бути сплачений.

У прибутковій декларації авансовий внесок на дивіденди відображається в додатках АВ і ЗП. Як це відбувається, читайте у «Податки & бухоблік», 2024, № 7.

Причому

До відома! У разі виплати дивідендів у формі, відмінній від грошової (тобто у натуральній формі) авансовий внесок слід рахувати виходячи з вартості такої виплати, визначеної у рішенні про виплату дивідендів, або вартості такої виплати, розрахованої відповідно до принципу «витягнутої руки», якщо мова йде про здійснення контрольованих операцій (п.п. 57.1¹.2 ПКУ).

Умови для розрахунку перевищення. Але щоб рахувати дивідендний авансовий внесок з податку на прибуток не з усієї суми дивідендів, а саме з перевищення дивідендів над об’єктом оподаткування, грошові зобов’язання з податку на прибуток за відповідний рік мають бути погашені.

Тобто мають одночасно виконуватися дві умови (див. лист ДФСУ від 29.01.2015 № 2707/7/99-99-19-02-01-17):

1) декларація з податку на прибуток за відповідний рік повинна бути подана;

2) податкові зобов’язання, самостійно визначені платником у цій декларації, повинні бути повністю сплачені.

Якщо хоча б одна із цих умов не виконується, авансовий внесок доведеться сплатити з усієї суми дивідендів.

Враховуючи все це, можна зробити висновок, що рахувати авансовий внесок доведеться з усієї суми виплачених дивідендів, якщо, наприклад:

— підприємство вирішить виплатити дивіденди за минулий рік на початку поточного року до подання або сплати податкових зобов’язань, відображених у декларації за минулий рік;

— дивіденди виплачувалися у звітному році за періоди цього звітного року (наприклад, у 2024 році підприємство вирішить виплатити дивіденди за підсумками І півріччя 2024 року). Тобто не виконана умова сплати податку за рік. На цьому акцентують увагу і податківці у БЗ 102.09;

— коли дивіденди виплачуються за підсумками року, в якому задекларовано «податковий» збиток. У такому разі не буде об’єкта оподаткування, на який можна зменшити суму дивідендів, що підлягають виплаті, і тому доведеться платити авансовий внесок з усієї суми дивідендів.

Звертаємо увагу також на те, що у випадку коли підприємство виплачує дивіденди за неповний календарний рік, суму перевищення, з якої сплачують авансовий внесок, розраховують, використовуючи значення об’єкта оподаткування, обчислене пропорційно кількості місяців, за які виплачуються дивіденди (п.п. 57.1¹.2 ПКУ). Наприклад, якщо дивіденди виплачують за I півріччя 2023 року, то дивідендний аванс розраховують із суми перевищення величини дивідендів над об’єктом оподаткування за 2023 рік, поділеним на 2.

Особливі випадки розрахунку

Дивіденди за ЄП-період. Юрособа-прибутківець може виплачувати дивіденді і за період, коли вона перебувала у статусі платника ЄП. Так, наприклад, багато підприємств скористалися воєнними правилами і в період з 01.04.2022 по 01.08.2023 перебували на спецЄП. У таких підприємств виникає запитання, як їм рахувати авансовий внесок?

Податківці (БЗ 102.09) заявляють, що

Тобто оскільки за період перебування на ЄП платник не сплачував податок на прибуток, то у нього немає даних для розрахунки суми перевищення, з якої звичайні платники податку на прибуток сплачують авансові внески.

При цьому сума дивідендів, що підлягає виплаті, не зменшується на суму авансового внеску. А на суму сплаченого дивідендного авансу такий платник може провести залік і зменшити нарахований податок на прибуток.

Одночасна виплата різним особам. Доволі часто юрособи виплачують дивіденди одночасно і фізособам, і юрособам. Враховуючи це, виникає запитання, як саме слід у цьому випадку розраховувати суму перевищення?

Було б логічним рахувати суму перевищення, тільки беручи до уваги оподатковану податком на прибуток частину дивідендів, тобто ту частину, що виплачується юрособі.

Водночас податківці вважають по-іншому (БЗ 102.09). На їх погляд, сама форма додатка АВ (зокрема, ряд. 4 та 5) велить рахувати суму перевищення з усієї суми дивідендів, що виплачуються, тобто враховуючи як оподатковувану частину (виплати юрособам), так і неоподатковувану їх частину (виплати фізособам).

А саме, рахуючи суму перевищення, слід у ряд. 4 додатка АВ враховувати загальну суму виплачених дивідендів, а у ряд. 5 цього додатка, де рахується сума авансових внесків, слід брати тільки суму дивідендів, виплачену на користь юридичних осіб, без урахування суми дивідендів, виплачених на користь фізичних осіб. Детально із заповненням додатка АВ ви можете ознайомитися у «Додаток АВ: дивідендні аванси» // «Податки & бухоблік», 2024, № 7 (ср. ).

Як зараховується авансовий внесок?

На суму сплаченого дивідендного авансового внеску зменшують суму податкового зобов’язання з податку на прибуток, відображеного в декларації (п.п. 57.1¹.2 ПКУ).

Причому відповідно до абзаців четвертого і п’ятого п.п. 57.1¹.2 ПКУ:

— проводити зарахування сплачених авансових внесків можна протягом року, тобто можливий щоквартальний дивідендний залік;

— якщо сума авансового внеску не зіграла у зменшення податку на прибуток (у тому числі при отриманні від’ємного значення об’єкта оподаткування), то її можна переносити на наступні звітні періоди до повного її погашення.

Тобто якщо підприємство у І кварталі 2024 року сплатило авансовий внесок із суми дивідендів за 2023 рік і воно є квартальним платником податку на прибуток, то має повне право зарахувати сплачений авансовий внесок уже в декларації за І квартал 2024 року. І якщо розмір сплаченого авансового внеску буде більший, ніж сума нарахованого податку на прибуток за І квартал 2024, то залишок, що не зіграв, переносять до декларації за IІ квартал 2024 року, три квартали, рік і аж до повного заліку з податку на прибуток.

Також варто пам’ятати, що згідно з абзацом шостим п.п. 57.1¹.2 ПКУ сума сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів не підлягає поверненню платнику податків або зарахуванню в рахунок погашення грошових зобов’язань з інших податків і зборів (обов’язкових платежів).

Тобто

Водночас зарахувати у рахунок сплати позитивного МПЗ суму авансового внеску можна. Річ у тому, що згідно з п.п. 141.9.5 ПКУ позитивне значення МПЗ є частиною зобов’язань з податку на прибуток підприємств. Тому коли говорять про зарахування авансового внеску з дивідендів у рахунок сплати позитивного МПЗ, то мають на увазі просте зарахування авансового внеску у сплату нарахованого податку на прибуток. Детально про таке зарахування читайте у «Чи можна переплату з основного податку зарахувати в рахунок сплати позитивного МПЗ?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 15.