Висновки документа
Якщо умовами договору оренди передбачено, що забезпечувальний платіж підлягає поверненню орендарю після виконання зобов’язань за договором, то ця сума забезпечувального платежу не збільшує базу оподаткування ПДВ у орендодавця.
Якщо на суму такого платежу було складено та зареєстровано податкову накладну (ПН), орендодавець має право на дату виявлення помилки скласти розрахунок коригування (РК) до ПН та зменшити нараховану суму податкових зобов’язань (ПЗ) з ПДВ шляхом подання уточнюючого розрахунку за звітний (податковий) період, в якому було задекларовано такі ПЗ
Лист присвячений питанням нарахування ПДВ з гарантійного (забезпечувального) платежу за договором оренди. В ньому податківці зазначили декілька важливих моментів:
1) за якими критеріями визначається, нараховуються чи ні ПЗ з ПДВ орендодавцем при отриманні гарантійного платежу;
2) чи можна відкоригувати нараховані ПЗ з ПДВ, якщо помилилися з визначенням виду гарантійного платежу і помилково нарахували ПДВ на гарантійний платіж, на який не мав би нараховуватися ПДВ;
3) як бути, якщо змінюється цільове призначення гарантійного платежу. Наприклад, спочатку планувалось, що він буде повертатися орендарю після закінчення строку оренди, а потім сторони домовилися про його зарахування в рахунок оренди за останній місяць оренди?
Коли з гарантійного платежу нараховуємо ПДВ?
Тут, власне, ніяких нових поворотів у роз’ясненнях податківців немає. Податківці дотримуються тієї ж позиції, що і раніше (див. категорію 101.04 БЗ тут і тут). Орієнтуємось на те, як визначений цей гарантійний платіж у договорі оренди:
— якщо відповідно до умов договору гарантійний платіж має повертатися орендарю в кінці строку оренди, то такий платіж не вважається компенсацією вартості орендних послуг і не є об’єктом оподаткування ПДВ. ПЗ з ПДВ на такий гарантійний платіж не нараховуються. ПН на такий гарантійний платіж не складається. Відповідно і на податковий кредит (ПК) за таким платежем орендар не має права;
— якщо ж договором оренди передбачено, що гарантійний платіж зараховується в рахунок орендної плати за останній місяць користування об’єктом оренди, — то це є авансовий платіж за оренду. Тому з такого гарантійного платежу на дату його отримання мають бути нараховані ПЗ з ПДВ і складена ПН.
Отже,
необхідність нарахування ПДВ орендодавцем при отриманні гарантійного платежу податківці розмежовують залежно від того, зараховується гарантійний платіж у майбутньому в погашення орендної плати (завдаток) чи повертається орендареві (застава)
Якщо помилково нарахували ПДВ з гарантійного платежу
Як бути, якщо припустилися помилки в обкладенні ПДВ гарантійного платежу за договором оренди? Наприклад, нарахували ПДВ і зареєстрували ПН у випадку, коли він за договором мав би повертатися орендарю (виконував виключно роль забезпечувального платежу), тобто коли на нього не мав нараховуватися ПДВ?
Податківці в цьому випадку визнають право орендодавця відкоригувати нараховані ПЗ — шляхом подання уточнюючого розрахунку до періоду, в якому було задекларовано такі ПЗ, за умови реєстрації РК в ЄРПН.
Оскільки мова йде про помилку, а не про коригувальну подію, то
УР у цьому випадку подаємо до декларації того періоду, в якому помилку допущено (період, в якому за датою отримання гарантійного платежу нараховано ПЗ)
При цьому податківці нагадують про те, що наразі продовжує діяти норма, яка забороняє подавати УР до довоєнних періодів (тобто до звітних періодів до лютого 2022 року) з показниками на зменшення ПЗ та/або декларування бюджетного відшкодування (п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Див. з цього приводу, зокрема, статтю «Помилковим» УР збільшили ПДВ-зобов’язання «довоєнного» періоду: чи можна виправити?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 70 (ср. ).
Тобто
зменшувати показник рядка 18 довоєнних ПДВ-декларацій (за періоди до лютого 2022 року) не можна
Що стосується складання РК до ПН, то оскільки така ПН взагалі не мала б складатися (операція не є об’єктом оподаткування ПДВ), то в цьому випадку потрібно скласти анулюючий РК до ПН (РК з кодом «103»). Складають його датою виявлення помилки. І зареєструвати такий РК має саме орендар (якщо, звісно, орендар — платник ПДВ).
Тут варто звернути увагу на те, що:
— хоча податківці говорять про те, що необхідною умовою для коригування ПЗ є зареєстрований РК, насправді, відкоригувати ПЗ можна і без такого РК. Адже мова йде про помилкову ПН і помилкові ПЗ, які взагалі не мали б відображатися в декларації;
— РК до ПН можна зареєструвати, якщо з дати складання ПН не минуло 1095 днів;
— РК до помилкової ПН не відображається в декларації (категорія 101.24 БЗ). Але якщо помилку виявлено не одразу і не показано такий РК на зменшення зобов’язань у декларації, то з’явиться ∑Перевищ (більше деталей щодо цієї проблеми знайдете у статті «Помилкові податкові накладні і ліміт постачальника» // «Податки & бухоблік», 2023, № 35).
Щодо орендаря, який показав ПК за ПН, яка не мала складатися, то він теж повинен в порядку виправленням помилок зняти відображений ПК (див. також статтю «Помилкова податкова накладна і регліміт покупця» // «Податки & бухоблік», 2023, № 35).
Якщо змінюється напрям гарантійного платежу
Наприклад, спочатку умовами договору передбачалось, що гарантійний платіж мав повертатися після закінчення строку оренди (тобто такий платіж не був об’єктом оподаткування ПДВ). Але потім сторони домовилися, що він буде зарахований у рахунок орендних платежів. У такому разі орендодавець на дату зміни напряму використання гарантійного платежу (що має бути обумовлено договором) повинен нарахувати ПЗ з ПДВ (за умови, що таке зарахування є першою подією) та скласти ПН на суму отриманого гарантійного платежу. Тобто
ПЗ у цьому випадку виникають саме на дату зміни цільового призначення гарантійного платежу (ця дата має бути підтверджена документально)
Вам також буде цікавою стаття «Обліковуємо гарантійний платіж при оренді» // «Податки & бухоблік», 2023, № 23.
