Підприємницький дохід — це…
За визначенням, наведеним у ч. 1 ст. 42 ГКУ, підприємництво — це самостійна, ініціативна, систематична, на власний ризик господарська діяльність, що здійснюється суб’єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку.
У свою чергу, господарською діяльністю згідно з п.п. 14.1.36 ПКУ вважається діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Тобто господарська діяльність ФОП передбачає, насамперед, виробництво (виготовлення) та/або реалізацію товарів, виконання робіт, надання послуг. Відповідно
підприємницький — це дохід, пов’язаний з результатами від здійснення господарської діяльності ФОП
Згідно з п.п. 1 п. 292.1 ПКУ доходом ФОП — платника ЄП є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в:
— грошовій формі (готівковій та/або безготівковій);
— матеріальній або нематеріальній формі, визначеній п. 292.3 ПКУ.
Надходження ФОП на ЄП, які виходять за рамки підприємницького доходу, є громадянським доходом, який оподатковується ПДФО і військовим збором (ВЗ), а не єдиним податком. Тобто дохід, який не підпадає під підприємницьке оподаткування, оподатковується за правилами для звичайних фізосіб.
Щодо оподаткування отриманого ФОП на ЄП відшкодування, то тут наразі податківці сформували підхід залежно від того — це відшкодування шкоди (збитків) чи відшкодування витрат. Щоправда, є роз’яснення місцевих фіскалів, яке не підпорядковується цій закономірності. Дивіться.
Відшкодування шкоди (збитків)
Згідно з п.п. 1 п. 292.1 ПКУ до доходу, отриманого ФОП на єдиному податку (ЄП) від підприємницької діяльності, не включають отримані пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, доходи у вигляді бюджетних грантів, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності.
Тобто норми п.п. 1 п. 292.1 ПКУ унеможливлюють включення до доходу ФОП-єдинника страхових виплат та відшкодування. Зауважте! Тут
ідеться про отримання не будь-якого відшкодування, а саме страхового відшкодування
За роз’ясненнями податківців (див. лист ДПСУ від 10.09.2024 № 5290/К/99-00-24-03-03-09) до доходу ФОП — платника ЄП не включають страхове відшкодування, визначене відповідно до Закону України «Про страхування» від 18.11.2021 № 1909-IX. А саме — це грошові кошти, що виплачує страховик у разі настання страхового випадку відповідно до умов договору страхування та/або законодавства (п. 50 ч. 1 ст. 1 Закону № 1909).
Відтак, суми страхового відшкодування оподатковують ПДФО та ВЗ, а сторона, що виплачує такий вид доходу, є податковим агентом (оподатковувані відшкодування і винятки з них установлені в пп. 164.2.14 ПКУ і 165.1.27 ПКУ).
А от відшкодування вартості товару, яке здійснюється на користь ФОП на ЄП на підставі претензії, страховим відшкодуванням не вважається. Тому якщо ФОП — платник ЄП (власник товару) отримав від перевізника (винної особи) відшкодування вартості втраченого (пошкодженого) під час перевезення товару за направленою йому претензією, то сума такого відшкодування шкоди (збитків) включається до ЄП-доходу і оподатковується ЄП. Ніяких ПДФО і ВЗ, як у звичайної фізособи, тут немає (див. статтю «ФОП-спрощенець отримує відшкодування шкоди: ПДФО чи єдиний податок?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 76).
Відшкодування судових витрат
Щодо відшкодування ФОП на ЄП судових витрат за рішенням суду, то натепер податківці не вважають такі отримані кошти підприємницьким доходом ФОП (див. БЗ 107.01.03). А тому, говорять фіскали, суми коштів, що повертаються платнику ЄП за рішенням суду як відшкодування судових витрат (судового збору та витрат, пов’язаних з розглядом справи, зокрема на професійну правничу допомогу), не відносяться до складу доходу ФОП — платників ЄП. Водночас такий дохід включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу такого платника як додаткове благо та оподатковується ПДФО і ВЗ на загальних підставах, визначених ПКУ (див. лист ДПСУ від 20.05.2024 № 2824/ІПК/99-00-24-03-03).
Тобто, на думку податківців, сума відшкодування судових витрат:
— не є доходом ФОП на ЄП від господарської діяльності, бо не пов’язана з виробництвом та/або продажем товарів, виконанням робіт або наданням послуг з метою отримання доходу, а
— оскільки це не підприємницький дохід, тоді це — громадянський дохід фізособи. Конкретно — додаткове благо, з якого слід сплатити ПДФО та ВЗ.
Простіше кажучи,
отримане відшкодування (компенсація) судових витрат — це не підприємницький дохід ФОП на ЄП, а громадянський дохід фізособи, з якого має бути сплачено ПДФО і ВЗ
Хоча, на наш погляд, судові витрати — це вимушені матеріальні збитки, які можуть бути стягнуті з відповідача за рішенням суду. Відтак отримане від відповідача відшкодування судових витрат не є додатковим благом фізособи. Це ніщо інше, як відшкодування збитків, завданих платнику внаслідок заподіяння йому матеріальної шкоди, у розумінні п.п. «а» п.п. 164.2.14 ПКУ. А тому не повинно включатися до оподаткованого доходу. Тож ПДФО та ВЗ із такого відшкодування не утримуються. Докладно читайте у статті «ФОП на ЄП виграв суд: чи оподатковувати компенсацію судових витрат?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 54, а також «Відшкодовуємо судовий збір: чи утримувати ПДФО/ВЗ?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 80.
Відшкодування комунальних послуг
Для цілей оподаткування отриманого ФОП-орендодавцем відшкодування комунальних платежів податківці акцент роблять на тому, чи включена сума відшкодування в орендну плату, чи компенсується окремо (див. листи ДПСУ від 20.05.2024 № 2813/ІПК/99-00-04-03-03, від 13.05.2024 № 2685/ІПК/99-00-24-03-03, роз’яснення ГУ ДПС у Дніпропетровській обл. від 11.11.2024, БЗ 107.01.03).
Так, якщо сплата комунальних платежів передбачена договором оренди і відшкодовується у складі орендної плати (тобто сума орендної плати включає суму комунальних платежів), то відшкодована орендарем сума комунальних послуг повністю включається до доходу ФОП — платника ЄП від провадження ним діяльності з надання послуг (надання нерухомості в оренду). Відшкодування комуналки в цьому випадку податківці прирівнюють до орендної плати. А отже, таке відшкодування оподатковують ЄП як орендну плату.
Інша картина, коли відповідно до умов договору оренди сплата комунальних платежів здійснюється орендарем окремо від орендної плати у вигляді відшкодування витрат орендодавця на сплату комунальних послуг (окремих платежів). Тоді фіскали вважають, що сума цих платежів не потрапляє до підприємницького доходу ФОП на ЄП. Позаяк
отримання ФОП — платником ЄП доходу у вигляді відшкодування суми житлово-комунальних послуг не передбачає надання зазначених послуг таким підприємцем
А якщо ФОП не надає такі послуги, то сума отриманого відшкодування не вважається підприємницьким доходом, а відноситься до громадянського доходу.
Відтак, податківці наполягають, що сума відшкодування комунальних послуг, яка надходить окремо від орендної плати (не входить до її складу), оподатковується за загальними правилами, встановленими ПКУ для фізосіб, — тобто оподатковується ПДФО і ВЗ.
Тим, хто не хоче суперечок з фіскалами, радимо внести зміни до договору оренди і включити відшкодування комуналки до складу орендної плати. Подробиці дізнаєтеся в статті «ФОП на ЄП отримує компенсацію комуналки при оренді: податківці вимагають сплати ПДФО з ВЗ» // «Податки & бухоблік», 2024, № 95 та «Спрощенець здає в оренду приміщення з компенсацією комуналки» // «Податки & бухоблік», 2024, № 39.
Відшкодування витрат на експертизу
Ситуація така: ФОП на ЄП здійснює діяльність з роздрібної торгівлі ювелірними виробами. Іноді від споживачів (покупців) ювелірних виробів під час гарантійного строку надходять запити щодо виявлених недоліків ювелірного виробу.
На підставі ч. 4 ст. 17 Закону України «Про захист прав споживачів» від 12.05.91 № 1023-XII (далі — Закон № 1023) ФОП замовляє проведення експертизи ювелірних виробів у третьої особи. І якщо буде доведено порушення споживачем установлених правил використання, ФОП отримує від споживачів (покупців) відшкодування витрат на проведення експертизи.
Ось за таких обставин податківці доходять висновку, що отримане від споживачів відшкодування витрат на проведення експертизи відповідно до вимог Закону № 1023 вписується в його підприємницьку діяльність. А отже, отримані кошти ФОП-єдиноподатник включає до свого ЄП-доходу та оподатковує ЄП (див. лист ГУ ДПС у Запорізькій обл. від 08.04.2024 № 1887/ІПК/08-01-24-05-10). Тобто тут дарма, що ФОП є замовником послуги, а не її виконавцем, громадянського доходу фіскали не вбачають…
Підтвердження підприємницької ознаки доходу
Які дії має здійснити ФОП, аби підтвердити, що дохід є саме підприємницьким? Наприклад, ФОП на ЄП групи 2 здає в оренду автомобіль звичайній фізособі. Чи не прирівняють податківці цей дохід ФОП до громадянського?
Аби цього не сталося, передусім орендний код КВЕД має значитися в ЄДР* та в Реєстрі платників ЄП (див. статтю «Як ФОП-єдиннику змінити/додати вид діяльності» // «Податки & бухоблік», 2023, № 71). Адже для платників ЄП наявність здійснюваних видів діяльності в ЄДР і в Реєстрі платників ЄП має ключове значення (п.п. 8 п. 299.7 ПКУ). Бо у разі здійснення видів діяльності, не зазначених у Реєстрі платників ЄП, — єдиноподатник має відмовитися від спрощеної системи і перейти на загальну систему оподаткування (п.п. 7 п.п. 298.2.3 ПКУ).
* Єдиний державний реєстр юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців та громадських формувань.
Та й узагалі,
ФОП-спрощенець незалежно від групи, на якій він перебуває, не має права здійснювати в межах підприємницької діяльності такі види діяльності, які не зазначені в його облікових даних
(див. БЗ 107.01.01).
Ще ФОП-орендодавцю слід укласти з орендарем договір оренди і в ньому послатися на свій ФОП-статус. Хоча сам лише факт відсутності у договорі посилання на ФОП-статус вирішальним не є (див. статтю «Оренда у ФОП нерухомого майна — «статусне» питання» // «Податки & бухоблік», 2022, № 79).
А от у первинних документах (акті приймання-передачі майна в оренду, актах наданих послуг оренди) ФОП-орендодавець однозначно має фігурувати саме як підприємець. Тобто всю первинку необхідно оформляти на фізособу як на ФОП. Це стане яскравою ознакою того, що за договором оренди орендодавець діє саме як суб’єкт підприємницької діяльності (ФОП), а не як звичайна фізособа. Орендні платежі теж мають надходити на підприємницький рахунок ФОП.
І нарешті ФОП-орендодавець має обліковувати орендні доходи у складі підприємницьких. З відповідним відображеннями в облікових регістрах та ЄП-звітності. Деталі див. у статтях «Чи обов’язково виписувати рахунки замовникам, якщо ви ФОП на ЄП?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 36 і «Чи потрібні первинні документи, щоб єдиноподатник підтвердив свій дохід?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 55.
Висновки
- Відшкодування вартості товару, яке здійснюється на користь ФОП на ЄП на підставі претензії, страховим відшкодуванням не вважається. Сума такого відшкодування шкоди (збитків) включається до ЄП-доходу і оподатковується ЄП.
- Отримане ФОП — платником ЄП відшкодування судових витрат не включається, на думку фіскалів, до складу ЄП-доходу. Водночас такий дохід податківці вважають громадянським і наполягають на його оподаткуванні ПДФО і ВЗ як додаткове благо.
- Якщо ФОП-єдиноподатник отримує відшкодування витрат на сплату комунальних послуг окремо від орендної плати, тоді фіскали наполягають, що такі надходження слід вважати громадянським, а не підприємницьким доходом ФОП.
- Отримане від споживачів відшкодування витрат на проведення експертизи відповідно до вимог Закону № 1023 податківці розглядають як підприємницький дохід. А отже, ФОП-єдиноподатник включає його до свого ЄП-доходу та оподатковує ЄП.
