Включаємо витрати на відрядження до собівартості / витрат

Загальні правила щодо підзвітних придбань

Бухоблік. За бухобліковими правилами поданий працівником авансовий звіт (або документ, розроблений підприємством для необов’язкових випадків*) стає підставою для відображення операцій у бухобліку тільки після його затвердження керівником підприємства. Тобто коли керівник підтвердив доцільність та обґрунтованість здійснених працівником витрат (див. УПК, затверджену наказом Мінфіну від 26.04.2019 № 181, БЗ 103.04).

* Коли слід обов’язково подавати авансовий звіт, а коли можна обійтися без нього, читайте у статті «Авансовий звіт щодо відрядження» // «Податки & бухоблік», 2024, № 75.

Зауважте! Податківці стверджують, що в разі придбання працівником товарів для потреб підприємства і використання коштів (у тому числі власних) у відрядженні, авансовий звіт має бути складений за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 28.09.2015 № 841 (див. БЗ 109.14). І саме відповідно до поданого авансового звіту суб’єкт господарювання повинен відшкодувати витрати, понесені працівником на господарські потреби.

Вочевидь однією з ключових умов відшкодування підзвітних витрат є наявність відповідних підтвердних документів (див. статтю «Підтвердні документи на відрядження» // «Податки & бухоблік», 2024, № 75). А такі документи з’являться у підприємства тільки після завершення операції (при поданні підзвітною особою звіту разом із документами, що підтверджують витрати, понесені під час відрядження або виконання окремої цивільно-правової дії за дорученням). Отже, саме у момент звітування підприємству стане відомо про придбання працівником активів / послуг, воно отримає від підзвітника документи, що підтверджують такі придбання, і дізнається суму витрачених на придбання коштів. Тому

До моменту затвердження звіту / витрат та отримання документів, що підтверджують факт придбання товарів (робіт, послуг), не можна стверджувати, що підприємство понесло якісь витрати. Відтак і підстави для збільшення витрат відсутні.

Податок на прибуток. У податковоприбутковому обліку ніяких спеціальних різниць за підзвітними витратами ПКУ не передбачено. Тому такі витрати в загальному порядку беруть участь у формуванні бухгалтерського фінрезультату — об’єкта оподаткування податком на прибуток.

ПДВ. Вхідний ПДВ за підзвітними придбаннями відносять до податкового кредиту (ПК) за наявності підтвердних документів — зареєстрованої податкової накладної (ПН) або замінників ПН (пп. 198.6, 201.11 ПКУ). При цьому ПН має бути складена на підприємство (покупця).

Податківці радять відображати ПК на дату подання авансового звіту працівником (див. БЗ 101.13). Така порада має сенс у більшості випадків, коли самі ТМЦ, первинка на витрати по відрядженню приходять разом із авансовим звітом. Саме тоді виконується умова для ПК з п. 198.2 ПКУ — отримання платником податку товарів / послуг.

Проте бувають і нестандартні випадки, наприклад, коли товари разом з первинкою доходять на підприємство раніше авансового звіту і є зареєстрована ПН. Тоді виконуються усі вимоги для ПК. У деяких ІПК податківці визнавали можливість раннього відображення ПК за вхідною ПН ще до отримання підприємством активів (поки товар, наприклад, у дорозі, див. лист ГУ ДФС у м. Києві від 11.05.2018 № 2094/ІПК/26-15-12-01-18). Проте так чинити і до авансового звіту показувати ПК без ІПК на свою адресу ми б не рекомендували.

Також можна визнати ПК ще у момент отримання зареєстрованої ПН при здійсненні оплати з корпоративної платіжної картки (тобто за першою подією — оплатою: списанням коштів з рахунку платника в банку, п. 198.2 ПКУ).

Декілька звітів під одне відрядження

А тепер давайте з’ясуємо, чи є взагалі законодавчі підстави складати декілька авансових звітів щодо одного відрядження?

Конкретні правила складання та подання авансових звітів регламентує Порядок № 841*.

* Порядок складання Звіту про використання коштів / електронних грошей, виданих на відрядження або під звіт, затверджений наказом Мінфіну від 28.09.2015 № 841.

За вимогами п. 2 Порядку № 841

Тож тут ідеться про один авансовий звіт від окремої підзвітної особи після завершення відрядження або виконання доручення. Те саме записано і в п.п. 170.9.3 ПКУ.

Ще разом зі звітом мають подаватися підтвердні документи (за їх наявності). Якщо авансовий звіт один — проблем не виникає. Але якщо їх декілька, то відразу постає питання про те, разом з яким зі звітів подавати такі підтвердні документи щодо відрядження, коли вони подаються в різні строки. Цей факт також схиляє на користь одного авансового звіту.

Крім того, можуть виникнути проблеми при заповненні деяких реквізитів авансових звітів. Наприклад, граф, де відображаються залишок попереднього авансу та перевитрата, — при складанні декількох авансових звітів за одним відрядженням коректне заповнення цих реквізитів практично неможливе.

Та незважаючи на все це, ні сьогодні, ні будь-коли раніше обмежень та/або заборон на складання декількох авансових звітів щодо одного відрядження немає і не було (див. статтю «Регулярні витрати на госппотреби: звітуємо за кожною оплатою чи всім гамузом?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 65). Отже,

Головне — суворо дотримуватися підзвітних правил, які прямо прописані в п. 170.9 ПКУ. Тим паче, що подавати авансовий звіт можна як у паперовій, так і в електронній формі з дотриманням вимог щодо електронного документообігу (п.п. 170.9.4 ПКУ, п. 5 Порядку № 841, лист ДПСУ від 15.04.2024 № 2034/ІПК/99-00-24-03-03).

Придбання в одному періоді, звітування — в іншому

Придбання ТМЦ. Відразу наголосимо, що ані п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ, ані розд. II Інструкції № 59*, який регулює порядок відрядження в межах України, не містять норм, що дозволяють відшкодовувати відрядженому працівникові витрати на проїзд службовим автомобілем — на пально-мастильні матеріали (ПММ), техобслуговування, стоянку та паркування автомобіля тощо. Відтак,

* Інструкція про службові відрядження в межах України та за кордон, затверджена наказом Мінфіну від 13.03.98 № 59.

Адже придбаваючи товарно-матеріальні цінності (ТМЦ) для потреб підприємства, відряджений працівник діє від імені свого роботодавця. Хоча при закордонному відрядженні на службовому автомобілі, завдяки п. 12 розд. IIІ Інструкції № 59, витрати на ПММ відшкодовують як витрати на відрядження.

Тож якщо працівник придбавав ТМЦ у відрядженні в одному періоді, відзвітував за них і передав їх підприємству в іншому, то особливих складнощів у бухобліку не виникне, оскільки після отримання від працівника придбаних цінностей та затвердження витрат згідно з підтвердними документами у підприємства попросту виникнуть підстави для їх оприбуткування і зарахування на баланс (Дт 20, 22, 28 — Кт 372). Тому в обліку операція пройде як операція поточного періоду (тобто того періоду, в якому затверджено авансовий звіт).

ТМЦ для виробництва продукції минулого місяця. А якщо, як у нашому випадку, директор перебував у відрядженні з 16 липня по 31 серпня і придбав матеріали за особисті кошти, які йдуть на виробництво продукції липня. А така продукція, у свою чергу, реалізується частково в липні, а частково на початку серпня.

Тут нагадаємо, що за вимогами п. 7 НП(С)БО 16 «Витрати» витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Тому

А отже, раз придбані матеріали йдуть на виробництво продукції липня, то директор має передати їх підприємству саме в липні. У свою чергу, отримати та зарахувати на баланс такі матеріали підприємству теж слід липнем (Дт 20 — Кт 372). І відповідно тоді оприбутковані матеріали будуть списані на виробництво продукції липня (Дт 23 — Кт 20).

При цьому задокументувати надходження матеріалів можливо актом про приймання матеріалів (див. статтю «Немає контрагентської первинки — використовуємо самоакт» // «Податки & бухоблік», 2024, № 73). А позаяк матеріали фактично вже оплачені працівником (заборгованості перед контрагентом немає), то відповідно їх придбання проводять саме за Кт 372 (як підзвітні суми) на окремому аналітичному субрахунку.

Потім після повернення з відрядження керівник, оскільки він витратив власні кошти, має подати авансовий звіт разом із підтвердними документами, що засвідчують вартість понесених у зв’язку з придбанням для потреб підприємства матеріалів. Зазначений звіт буде підставою для відшкодування директору витрачених коштів.

ПММ — до собівартості перевезень попереднього місяця. Щодо ситуації з підзвітними витратами на перевезення, то тут слід виходити з такого.

Вартість усіх видів ПММ, що безпосередньо використані на виконання перевезень (робіт, послуг), включається до виробничої собівартості перевезень за статтею калькуляції «Прямі матеріальні витрати» (п. 32 Методрекомендацій № 65*). Також те, що вартість ПММ, витрачених на здійснення певних видів перевезень, відноситься до їх собівартості за прямою ознакою, зазначено у п. 49 Методрекомендацій № 65.

* Методичні рекомендації з формування собівартості перевезень (робіт, послуг) на транспорті, затверджені наказом Мінтрансу України від 05.02.2001 № 65.

Але ж у випадку, що розглядається, водій надав авансовий звіт 5 липня, а акти наданих замовникові послуг перевезення датовані 26 червня — тобто дохід буде визнано в червні (Дт 361 — Кт 703). Тож і витрати на ПММ за послуги перевезення червня мають потрапити до виробничої собівартості перевезень теж за червень (Дт 203 — Кт 372, Дт 23 — Кт 203, Дт 903 — Кт 23). Якщо показати витрати із запізненням — після затвердження авансового звіту (тобто поточним періодом — липнем), то витрати поточного періоду виявляться завищеними (оскільки до них потраплять зайві витрати — за ПММ минулого періоду).

Як уникнути витрат не свого періоду? Тут теж доцільно задокументувати придбання водієм пального у червні та власне «відрядні» витрати (добові, послуги на проживання тощо), які формують виробничу собівартість послуг перевезення, внутрішньою первинкою — самоактом або бухдовідкою (див. статтю «Немає контрагентської первинки — використовуємо самоакт» // «Податки & бухоблік», 2024, № 73). А для коректного відображення господарських операцій в обліку і правильного списання фактично використаного пального слід оформити подорожні листи (див. статтю «Подорожній лист: практичні ситуації» // «Податки & бухоблік», 2023, № 31).

Минулі послуги. Це ж стосується і «господарських» послуг — тобто тих послуг, які не вважають витратами на відрядження, а класифікують як витрати на госппотреби. Наприклад, послуги ксерокопіювання, автомиття та інші послуги, які оплатила підзвітна особа, але фактично вони вже були отримані підприємством у минулому — у момент їх надання.

Адже за нормами п. 7 НП(С)БО 16 витрати, які неможливо прямо пов’язати з доходом певного періоду, визнають витратами в періоді здійснення. Переносити їх на пізніші періоди і відображати в інших періодах неправильно. До поточного періоду такі минулі послуги не мають ніякого відношення, оскільки в поточному періоді вони не споживалися. Тож витрати за ними слід показувати в періоді фактичного споживання послуг, задокументувавши їх, скажімо, внутрішнім первинним документом — самоактом (див. статтю «Немає контрагентської первинки — використовуємо самоакт» // «Податки & бухоблік», 2024, № 73). А ось показувати витрати поточним періодом — помилка (див. статтю «Підзвітна особа загубила первинний документ, але є податкова накладна» // «Податки & бухоблік», 2024, № 52).

Утім, якщо все відбувається у межах року, то навіть якщо відобразити витрати за датою затвердження авансового звіту — тобто поточним періодом, для бухобліку це не критично. Адже — це внутрішньорічна помилка. А помилки поточного року у бухобліку виправляють у періоді їх виявлення (до помилкового періоду не повертаються і його не коригують). Тому витрати у будь-якому випадку доведеться відобразити поточним періодом.

Минулі підзвітні придбання: прибуткові наслідки

Якщо все відбувається у рамках року, у малодохідників, що відмовилися від різниць з розд. III ПКУ, в річну декларацію з податку на прибуток потраплять правильні дані. Тож необхідності в її виправленні не виникне.

А ось у податковоприбутковому обліку високодохідників і малодохідників-добровольців можуть з’явитися проблеми. Позаяк

Тому доведеться уточнюватися і виправляти помилки (детальніше див. у статті «Витрати не в тому періоді: чи врятує наростаючий підсумок?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 73).

Складніше, якщо помилка минулих років. Тоді доведеться не лише виправити помилки у бухобліку (шляхом коригування сальдо рахунка 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» на початок звітного року), але й уточнити помилкові прибуткові декларації, причому як малодохідникам, так і високодохідникам (див. статтю «Занизили дохід при прибутковому збитку: як виправити помилку?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 89).