Якщо податківці вимагають прибрати збитки

Взагалі-то, навіть якщо й виникли збитки в податковому обліку, то не прийняти декларацію з податку на прибуток з від’ємним значенням об’єкта оподаткування (тільки через те, що вона збиткова) податківці не мають права. Тим паче, що сама форма декларації прямо допускає можливість відображення в ній не лише позитивного, але і від’ємного значення, а також перехідних податкових збитків минулих років. До того ж п. 49.10 ПКУ забороняє контролерам відмовляти платникам у прийнятті податкової декларації з будь-яких інших причин, не визначених ст. 49 ПКУ. А також висувати із цього приводу будь-які додаткові умови (включаючи зміну показників податкової декларації, зменшення або скасування від’ємного значення об’єкта оподаткування, незаконне збільшення податкових зобов’язань тощо).

І менше з тим відомо, що податківці чіпляються до збитків, вимагають виконання податкового навантаження. Тому платники побоюються їх декларувати, щоб зайвий раз не привертати увагу податківців. Розглянемо, якими варіантами, щоб приховати збитки, часто користуються.

Відкладаємо витрати (через рахунок 39)

У такому разі для уникнення збитків притримують (відкладають) витрати — їх переносять на інший період. Для цього витрати збирають на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів» і визнають витратами в наступних періодах, коли потрібні (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 39).

Проте такий варіант небездоганний. Адже в бухобліку для витрат чітко позначений момент виникнення. Тому за бухобліковими правилами витрати треба визнавати у своєму періоді — у періоді, до якого вони належать (тобто разом з доходом або в періоді фактичного понесення, якщо безпосередньо їх зв’язати з доходом неможливо, п. 7 НП(С)БО 16 «Витрати»).

Інакше, якщо витрати показати в чужому періоді, — виникне бухоблікова помилка, яка, у свою чергу, призведе до викривлення фінансової звітності й у результаті прибуткового об’єкта оподаткування.

Та і за канонами бухобліку показувати поточні витрати (поточного періоду) як витрати майбутніх періодів (на рахунку 39), по суті, неправильно. Оскільки витратами майбутніх періодів (ВМП) є витрати, які здійснені в поточному періоді, але які належать до наступних (майбутніх) періодів. Тобто, по суті, це витрати, які споживатимуться пізніше — протягом декількох періодів. Прикладами ВМП є аванси за оренду, передплата періодичних видань, сезонні витрати тощо (детальніше див. у статті «Гроші — сьогодні, стільці витрати — завтра: обліковуємо витрати майбутніх періодів» // «Податки & бухоблік», 2017, № 17). Тому

Тим паче, що оскільки прибутковий облік орієнтований на бухгалтерський, то бухоблікова помилка (витрати «не того періоду») спричинить помилки і в податковоприбутковому обліку. Тому доведеться виправляти помилки і повертати витрати у свій період через механізм самовиправлень за п. 50.1 ПКУ. Нагадаємо, що до закінчення воєнного стану виправити самостійно виявлені помилки будь-яких періодів можна без самоштрафу та пені (п.п. 69.38 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Детальніше про виправлення помилок див. «Хотіли приховати збитки — облікували поточні витрати на рахунку 39» // «Податки & бухоблік», 2024, № 23; «Якщо витрати показати в іншому періоді?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 43. А якщо таку помилку виявлять контролери, то у відкладеному відображенні витрат вбачатимуть недоплату податку на прибуток з усіма відповідними наслідками (зменшенням витрат і донарахуванням податку зі штрафними санкціями).

Тому варіант з обліком поточних витрат на рахунку 39 некоректний і небезпечний як з бухоблікової точки зору (викривленням фінансової звітності), так і з позицій оподаткування (викривленням об’єкта оподаткування). І для приховання збитків виглядає сумнівним.

Приховуємо витрати (через рахунок 44)

У такому разі витрати не показують, а списують прямо за рахунок нерозподіленого прибутку (у Дт 44).

Проте і цей варіант теж невдалий. Оскільки згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків.., затвердженою наказом Мінфіну від 30.11.99 № 291, використовувати чистий прибуток можна на:

1) виплату дивідендів власникам (Дт 443 — Кт 671);

2) збільшення статутного капіталу (Дт 443 — Кт 401);

3) відрахування в резервний капітал (Дт 443 — Кт 43). Причому в резервного капіталу своє призначення — його використовують виключно для:

— покриття збитків (зверніть увагу: не витрат!);

— виплат акціонерними товариствами (АТ) дивідендів за привілейованими акціями;

— в інших випадках, передбачених законодавством (у ТОВ — для викупу частки у власному статутному капіталі для подальшого перепродажу, в АТ — для підвищення номінальної вартості акцій).

Тобто, по суті, це частина власного капіталу, зарезервована для особливих випадків і недоторканна для витрачання в повсякденній діяльності. Тому для покриття поточних витрат резервний капітал не призначений.

А також рахунок 44 (згідно з НП(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах») може бути задіяний при:

— виправленні помилок минулих років, що вплинули на фінрезультат (п. 4 НП(С)БО 6);

— відображенні впливу зміни облікової політики на події минулих періодів (п. 12 НП(С)БО 6).

Проте в цих випадках, зверніть увагу, коригують виключно вступне сальдо рахунка 44 на початок року (а не поточного періоду).

Єдине, для підприємств держкомунсектору прямо передбачена можливість направлення (використання) частини чистого прибутку на (розд. IV Положення, затвердженого наказом Мінфіну від 19.12.2006 № 1213):

— матеріальне заохочення працівників — винагороди, премії, допомоги згідно з фінансовим планом (Дт 443 — Кт 66) (п. 1.2 розд. IV Положення № 1213);

— розвиток виробництва та створення фондів спеціального призначення для капінвестицій (Дт 443 — Кт 426) (п. 1.1 розд. IV Положення № 1213);

— відрахування до централізованого фонду (Дт 443 — Кт 682) (п. 1.5 розд. IV Положення № 1213).

Тож у таких випадках покриття витрат за рахунок нерозподіленого прибутку законодавством все ж допускається. А ось

Стандартами бухобліку це не передбачено. Тому так робити — помилка.

Хоча податківці, напевно, такий підхід схвалять. Адже в результаті буде завищений об’єкт оподаткування, а отже, податок на прибуток сплачений у більшій сумі. А тому фіскали навряд чи стануть відновлювати витрати. Тим паче, що іноді самі ж радять саме так і чинити (і при перевірках ставлять можливість відображення деяких витрат на рахунках класу 9 під сумнів і рекомендують відносити їх на рахунок 44 як негосподарські). Хоча насправді витрати в бухобліку розмежовані тільки за видами діяльності (операційної, інвестиційної, фінансової та іншої, див. Інструкцію № 291) і їх поділ на господарські та негосподарські не передбачено.

Та все ж якщо мета — витрати не відкласти, а сховати назавжди (списати в Дт 44), то цей варіант, загалом, можливий (з податкових позицій — це спосіб безпечний, оскільки заниження об’єкта оподаткування не відбудеться). Проте для такого витрачання прибутку бухгалтерові варто заручитися згодою власників, оскільки питання використання прибутку перебуває в їх компетенції. Детальніше див. «Чи можна списати витрати на рахунок 44, якщо не хочемо показувати збитки?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 66.

Втрачаємо (не відображаємо) витрати помилково

Щоб не допускати збитків, не відображають витрати в обліку «помилково» — тобто навмисно роблять помилку (скажімо, забули про амортизацію).

Проте цей спосіб теж не ідеальний. Адже

Іншим способом повернути невідображені витрати ні в бухгалтерському, ні в податковому обліку, на жаль, не вийде (визнавати їх витратами поточного періоду не можна).

У зв’язку із цим нагадаємо, що при виправленні помилки в бухобліку керуються загальними правилами виправлень — дивлячись якою була помилка:

— поточного року — тоді помилку виправляють шляхом внесення відповідних коригувань у поточному звітному періоді, чи

— минулих років — тоді коригують сальдо нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) за рахунком 44 на початок року (якщо помилка вплинула на фінрезультат).

Детальніше про виправлення помилок у бухобліку див. статтю «Виправляємо бухоблікові помилки» // «Податки & бухоблік», 2020, № 80.

Щоправда, тоді додасться клопоту, оскільки після виправлення помилки в бухобліку доведеться наново скласти фінзвітність, а також виправити помилки в декларації з податку на прибуток і подати уточнену фінзвітність у її складі (лист ДПСУ від 23.12.2024 № 5814/ІПК/99-00-21-02-01). Детальніше про виправлення помилок з податку на прибуток див. «Податки & бухоблік», 2023, № 43.

Як бачимо, усі розглянуті варіанти мають підводні камені. І, по суті, зводяться до того, що для невідображення податкових збитків доводиться допускати помилки в бухобліку (і як наслідок — у податковому обліку), які надалі доведеться виправляти. А тому наступний варіант виглядає менш проблемним.

Викривляємо податкові різниці

У такому разі помилки припускаються лише в податковому обліку.

Відомо, що об’єктом оподаткування податком на прибуток є бухфінрезультат, який високодохідники (платники з річним доходом понад 40 млн грн) і малодохідники-добровольці коригують на податкові різниці з розд. III ПКУ (п.п. 134.1.1 ПКУ). Тому ті, хто веде облік податкових різниць, іноді вдаються до такого способу:

При цьому платник сам вирішує, у якій різниці (рядку додатка РІ) допустити помилку. Як варіант, якщо були минулорічні податкові збитки — можна «забути» їх перенести на наступний рік у ряд. 3.2.4 додатка РІ. Детальніше про цю ситуацію див. «Не задекларували збитки минулих років: як їх тепер підняти?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 43. Або, скажімо, помилково задекларувати якусь збільшуючу різницю або показати її в сумі більшій, ніж потрібно.

Якщо потім захочемо виправити помилку, досить буде провести виправлення тільки в податковоприбутковому обліку й уточнити тільки декларацію з прибутку. А це набагато простіше, ніж виправляти помилку ще й у бухобліку і переподавати фінзвітність.

До того ж для тих, хто підпадає під обов’язковий аудит, навмисне викривлення бухобліку і фінансової звітності — не вихід для приховання витрат (детальніше про обов’язковий аудит див. «Річна фінзвітність: оприлюднення» // «Податки & бухоблік», 2024, № 11). Тому простіше допустити помилку тільки в прибутковій декларації (у різницях).

Причому цей варіант можуть використовувати і малодохідники. Адже є деякі різниці, які обов’язкові і для них (зокрема, те ж перенесення минулорічних податкових збитків у ряд. 3.2.4 додатка РІ).

Ну а оскільки всі описані варіанти не бездоганні і пов’язані з викривленням звітності або виправленням помилок, то краще все-таки заздалегідь подумати про відвернення збитків і про те, як планувати фінрезультат, використовуючи для цього законні бухінструменти. Детальніше про можливі методи регулювання фінрезультату див. статтю «Як сховати збитки і управляти фінрезультатом» // «Податки & бухоблік», 2024, № 73.