(066) 87-010-10 Перезвоните мне
Переводим бухгалтеров в ОНЛАЙН!
  • В избранное
  • Печать
  • Шрифт
  • Цвет фона
  • Комментарии 0
  • В разработке
1/5
Налоги и бухгалтерский учет
Налоги и бухгалтерский учет
Февраль , 2017/№ 10

Приложение РІ — разницы

http://tinyurl.com/yyqaoz6s
Продолжаем рассматривать декларацию по налогу на прибыль за 2016 год. В прошлом номере мы рассказали об общем порядке заполнения декларации и построчно расписали особенности заполнения четырех приложений к ней. В этом номере уделим внимание остальным приложениям. А начнем с самого объемного и громоздкого — приложения РІ «Разницы». Подчеркнем: несмотря на то, что с 1 января 2017 года нормы НКУ перетерпели немало изменений, при заполнении отчетности руководствоваться, безусловно, следует правилами налогообложения того года, за который эта отчетность составляется, т. е. правилами, действовавшими в 2016 году.

Приложение РІ — разницы

Итак, приложение РІ предназначено для расшифровки и определения общей величины разниц, на которые увеличивают/уменьшают бухгалтерский финрезультат. Состоит приложение РІ из 4 разделов:

— раздел 1 — амортизационные разницы (ст. 138 НКУ);

— раздел 2 — разницы при формировании резервов (обеспечений) (ст. 139, 141 НКУ);

— раздел 3 — разницы по финансовым операциям (ст. 140 НКУ), тут же отражаем убытки прошлых лет (п.п. 134.1.1 НКУ);

— раздел 4 — прочие разницы (в частности, при продаже и другом отчуждении ценных бумаг согласно ст. 141 НКУ, в случае применения трансфертных цен (ст. 39 НКУ), разницы по страхованию ст. 1231 НКУ и «переходные» разницы согласно подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Алгоритм заполнения приложения РІ не изменился: в левой части приложения собраны разницы, увеличивающие финрезультат до налогобложения, а в правой — уменьшающие бухфинрезультат. На заключительном этапе составления приложения РІ в нем отдельно суммируют все увеличивающие (строка 01) и все уменьшающие (строка 02) корректировки. Потом из первой величины вычитают вторую: стр. 01 - - стр. 02. Это и есть итоговая сумма разниц, на которую корректируют (увеличивают или уменьшают) бухгалтерский финрезультат (строка 03). Итог подсчета всех разниц (увеличивающих и уменьшающих финрезультат) из приложения РІ переносят с соответствующим знаком («+» или «-») в специально отведенную для этого строку 03 основной части декларации.

Корректировки для тех, кто принял решение их не применять. Сразу напомним: в приложении РІ указываются ВСЕ корректировки финансового результата до налогообложения. То есть данное приложение нельзя «сбрасывать со счетов» также тем налогоплательщикам (малодоходникам), у которых сумма годового дохода за 2016 год составила менее 20 млн грн. и которые приняли решение о непроведении корректировок (поставили отметку в соответствующем поле декларации). Напомним: малодоходник имеет право отказаться от применения исключительно тех налоговых разниц, которые перечислены в разд. ІІІ НКУ (кроме убытков прошлых лет, которые отражаются в строке 3.2.4 приложения РІ). Но разд. ІІІ НКУ не является единственным источником налоговых разниц. Учтите! Корректировки финрезультата, предусмотренные другими разделами НКУ, малодоходники осуществляют в общем порядке. Перечислим разделы НКУ, которые предусматривают корректировки «для всех»:

разд. ІІ НКУ (разницы связаны с долгосрочным страхованием жизни и негосударственным пенсионным страхованием) — отражаем в строке 4.1.8 приложения РІ;

разд. ІІІ НКУ (убытки прошлых лет( п.п. 134.1.1 и 140.4.2))— отражаем в строке 3.2.4 приложения РІ;

разд. ХХ НКУ (разницы по «переходящим» операциям) — отражаем в строках 4.1.9 — 4.1.17 и 4.2.7 — 4.1.13.

Подчеркнем: проводить вышеуказанные разницы обязаны ВСЕ плательщики налога на прибыль, независимо от объема дохода и от принятого решения не применять налоговые разницы (проставлена отметка в соответствующем поле декларации).

Изменения в форме приложения РІ. Как вы уже хорошо знаете, последние изменения в форму налоговоприбыльной декларации были внесены приказом № 585, который вступил в силу 19 августа 2016 года*. По такой обновленной форме «квартальщики» начали отчитываться за 9 месяцев 2016 года, а «годовики» впервые ее заполняют по результатам 2016 года (письмо ГФСУ от 11.10.2016 г. № 33190/7/99-99-15-02-01-17). Об этом мы писали в «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 83, с. 5.

* Краткий обзор изменений, внесенных приказом № 585 в саму форму декларации, а также информацию касательно обновленных приложений АВ, ЗП, ПН и РІ, налоговики предоставили в письме ГФСУ от 11.10.2016 г. № 33190/7/99-99-15-02-01-17.

Кратко напомним изменения, которые коснулись приложения РІ.

1. Исправлены названия строк 3.2.2 и 3.2.3, по которым проводятся корректировки по дивидендам и доходам, полученным от участия в капитале других предприятий. По сути, показатели вышеуказанных строк приложения РІ приведены в соответствие с требованиями п.п. 140.4.1 НКУ (в редакции с 01.01.2016 г.), согласно которому финансовый результат до обложения налогом на прибыль уменьшают:

— на сумму начисленных доходов от участия в капитале прочих плательщиков налога на прибыль и плательщиков единого налога группы 4 (строка 3.2.2 приложения РІ к декларации). В «старой» редакции приложения РІ о единщиках группы 4 не упоминалось;

— на сумму начисленных доходов в виде дивидендов, подлежащих выплате от любого налогоплательщика, уплачивающего авансовые взносы по налогу на прибыль согласно п. 57.11 НКУ при выплате дивидендов (а не только от плательщика налога на прибыль). Напомним, что к ним относятся также юрлица — плательщики единого налога группы 3. Такие суммы отражаются в строке 3.2.3 приложения РІ.

Отметим, что с 01.01.2017 г. в п.п. 140.4.1 введены некоторые ограничения, теперь финрезультат нельзя будет уменьшить на сумму дивидендов, которые выплачиваются институтами совместного инвестирования и плательщиками, прибыль которых освобождена от налогообложения (в размере такой освобожденной прибыли).

2. Добавлены новые строки (4.2.13 — 4.2.15, 4.1.17 и 4.1.18) для разниц, предусмотренных п.п. 36 и 39 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, по доходам и расходам по внешним кредитам (займам) под госгарантии, а также по закону о финансовой реструктуризации.

Обратите внимание еще на один важный момент. Приложение РІ подлежит заполнению даже в том случае, когда итоговые показатели разниц (строка 03) за отчетный налоговый период в результате образуют ноль. Учтите: если налоговые разницы имеют место, то они (обязательно!) подлежат отражению в этом приложении. Допустим, такая ситуация может возникнуть при определении «амортизационных» разниц. Если сумма бухгалтерской амортизации окажется равной сумме налоговой амортизации за отчетный период и в результате получится нулевая разница, то сумму бухгалтерской амортизации непременно указываем в строке 1.1.1 РІ, а сумму налоговой амортизации — в стр. 1.2.1 РІ. Также обязательно нужно заполнить приложение АМ (графа 5 приложения АМ = стр. 1.2.1 приложения РІ).

Несколько слов скажем о новых разницах, которые придется рассчитывать в отчетности с 2017 года. Это увеличивающие финрезультат «обязательные» разницы:

— на сумму безвозвратной финпомощи (бесплатно переданных товаров, работ, услуг) лицам, которые не являются плательщиками налога на прибыль (кроме физических лиц), и плательщикам-«нулевикам» из п. 44 подразд. 4 разд. ХХ НКУ (п.п. 140.5.10 НКУ);

— на сумму расходов от признанных штрафов, пени, неустоек, которые начислены согласно гражданскому законодательству и гражданско-правовым договорам в пользу неплательщиков налога на прибыль (кроме физических лиц) и плательщиков-«нулевиков» согласно п. 44 подразд. 4 разд. ХХ НКУ (п.п. 140.5.11 НКУ);

— на сумму полученной оплаты за товары/услуги, отгруженные/предоставленные во время пребывания на упрощенной системе налогообложения (п.п. 140.5.12 НКУ).

Отметим также, что только в отчетности 2017 года возможно будет применить и новую разницу для «всех» из п. 42 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, возникающую по «старым» суммам доходов или расходов, которые были учтены в налоговом учете до 01.01.2015 г. и повторно повлияли на объект обложения через финрезультат после этой даты .

Но помните: применяться они будут только к операциям, осуществляемым с 01 января 2017 года, а вот налоговоприбыльную декларацию с приложениями за 2016 год заполняем еще по налоговым правилам, действовавшим до этой даты.

Теперь перейдем непосредственно к построчному заполнению приложения РІ к декларации (см. табл. 1).

Таблица 1. Порядок заполнения приложения РІ к декларации по налогу на прибыль

Код строки

Название разницы

1. Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів (стаття 138 розділу III Податкового кодексу України)

1.1.1

Сума нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (пункт 138.1 статті 138 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму начисленной бухгалтерской амортизации основных средств (ОС) и нематериальных активов (НМА) (п. 138.1 НКУ). Причем не забудьте в этой же строке учесть бухгалтерскую амортизацию, начисленную на непроизводственное ОС. То есть здесь показывают всю начисленную в течение отчетного периода бухамортизацию, которую накапливают по кредиту субсчетов:

131 «Износ основных средств»;

132 «Износ прочих необоротных материальных активов»;

133 «Накопленная амортизация нематериальных активов»;

135 «Износ инвестиционной недвижимости» — если предприятие оценивает инвестиционную недвижимость по первоначальной стоимости (см. письмо ГФСУ от 07.06.2016 г. № 12522/6/99-99-15-02-02-15).

Здесь же отражают сумму бухамортизации, начисленную на долгосрочные биологические активы по кредиту субсчета 134 «Накопленная амортизация долгосрочных биологических активов».

Учтите! Часть амортизации, отраженная по кредиту соответствующего субсчета счета 13 «Износ (амортизация) необоротных активов», могла еще не повлиять на бухгалтерский финрезультат отчетного периода. Ведь на конец такого периода она могла зависнуть в составе:

— капитальных инвестиций (сальдо по Дт сч. 15);

— незавершенного производства (сальдо по Дт сч. 23);

— остатков готовой продукции (сальдо Дт сч. 26).

Между тем п. 138.1 НКУ требует корректировать именно сумму (!) начисленной бухамортизации.

Важно! Ждать, когда начисленная амортизация пойдет на расходы и поучаствует в определении финрезультата, не нужно. На это обращают внимание и налоговики (см. письма Межрегионального ГУ ГФС от 11.11.2015 г. № 25363/10/28-10-06-11, ГУ ГФС в Николаевской обл. от 29.03.2016 г. № 1043/10/14-29-15-02-20, а также письмо ГФСУ от 30.05.2016 г. № 11769/6/99-99-15-02-02-15).

И еще один момент. Как разъясняют контролеры, малоценные необоротные материальные активы (МНМА), а также библиотечные фонды, земельные участки, природные ресурсы не относятся в налоговом учете к основным средствам (см. п.п. 14.1.138 НКУ). А значит, по ним не возникают «амортизационные» разницы. Поэтому ни в «амортизационных» стр. 1.1.1, 1.2.1 приложения РI, ни в приложении АМ их отражать не нужно (см. письма ГФСУ от 30.05.2016 г. № 11769/6/99-99-15-02-02-15 и от 28.10.2016 г. № 23357/6/99-99-15-02-02-15).

1.1.2

Сума уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів, включених до витрат звітного періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (пункт 138.1 статті 138 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В данной строке приводят суммы (п. 138.1 НКУ):

1) уценки остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов, которые в отчетном периоде попали в бухгалтерские расходы: Дт 975 — Кт 10, 12;

2) потерь от уменьшения полезности объектов необоротных активов, включенные в состав прочих расходов: Дт 972 — Кт 131, 133.

1.1.3

Сума залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта (пункт 138.1 статті 138 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В эту строку заносят бухгалтерскую остаточную стоимость проданных и ликвидированных в отчетном периоде основных средств и нематериальных активов (п. 138.1 НКУ). В бухучете обороты за отчетный период: Дт 943 — Кт 286 и Дт 976, 977 — Кт 10, 11, 12.

Продажа. При продаже остаточную стоимость объекта следует принимать на уровне той суммы, которая зафиксирована при переводе объекта продажи в необоротные активы, удерживаемые для продажи (Дт 286 — Кт 10, 11, 12). А вот отражать «продажную» разницу нужно именно при продаже объекта — сам перевод на субсчет 286 никакой роли не играет.

Дело в том, что согласно п. 9 разд. ІІ П(С)БУ 27, если переведенные на субсчет 286 необоротные активы не будут реализованы до даты баланса, то в бухучете и финотчетности их отражают по меньшей из двух стоимостей — балансовой стоимости или чистой стоимости реализации. Если балансовая стоимость объекта окажется выше чистой стоимости реализации, то сумму превышения относят к прочим операционным расходам (Дт 946 — Кт 286). Правда, впоследствии стоимость таких «продажных» активов на субсчете 286 может быть и увеличена (Дт 286 — Кт 719), но только в пределах их балансовой стоимости (т. е. не более проведенного до этого уменьшения). Эти все манипуляции с балансовой стоимостью необоротных активов, числящихся на субсчете 286, не являются уценками/дооценками. Поэтому их не учитывают при расчете «уценочно-дооценочных» разниц и на величину «продажной» разницы они тоже не влияют.

Важно! К продаже п.п. 14.1.202 НКУ относит также бесплатную передачу. Поэтому при бесплатной передаче основных средств и нематериальных активов их остаточную стоимость учитывают в составе показателя этой строки: Дт 976 — Кт 10, 11, 12.

Ликвидация. При корректировке «ликвидационной» остаточной стоимости берем сумму, которая списана в состав расходов записью: Дт 976 — Кт 10, 11, 12.

Непроизводственные ОС. Бухгалтерская остаточная стоимость непроизводственных основных средств при их продаже также, по нашему мнению, должна участвовать в расчете «продажной» разницы. Аналогично советуют поступать и налоговики (см. письмо Межрегионального ГУ ГФС от 04.12.2015 г. № 26522/10/28-10-06-11, письмо ГФСУ от 08.06.2016 г. № 12660/6/99-99-15-02-02-15 и письмо ГУ ГФС в Запорожской обл. от 26.05.2016 г. № 1749/10/08-01-12-03-11 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 81, с. 10).

При этом в случае продажи непроизводственных ОС со стр. 1.1.3 приложения РI корреспондирует стр. 1.2.3 приложения РІ, в которой следует показать первоначальную стоимость объекта. Получается, что стоимость непроизводственных ОС не будет амортизироваться в налоговом учете, но фактически сыграет при продаже, уменьшив финрезультат на первоначальную стоимость (ведь другой остаточной стоимости у них в налоговом учете нет).

Заметим также, что нормы НКУ позволяли сохранять текущие ремонты непроизводственных ОС в расходах без каких-либо корректировок финрезультата. Соглашались с этим и контролеры (см. подкатегорию 102.05 БЗ). Учтите это, составляя декларацию и приложение РI за 2016 год.

С 01.01.2017 г. вопрос «непроизводственных» ОС и НМА законодательно урегулирован, правда, эти правила будут касаться отчетности, подаваемой уже за периоды с 2017 года. Так, в новой редакции п. 138.1 НКУ прямо указано, что бухгалтерская остаточная стоимость непроизводственных ОС и НМА при их продаже/ликвидации участвует в расчете «продажно-ликвидационной» разницы. К тому же как увеличивающая разница будет учитываться сумма ремонтов и улучшений непроизводственных ОС и НМА, которые попали в состав бухгалтерских расходов.

Кроме того, в п.п. 138.3.2 НКУ конкретизировано определение «непроизводственного» ОС и НМА — это объекты, не предназначенные для использования в хоздеятельности. Теперь налоговики больше

не смогут причислять к непроизводственному объекту любые ОС и/или НМА, которые временно не эксплуатируются (например, находятся в ремонте). Хотя мы считаем, что и раньше у них для этого не было никаких законных оснований (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 79, с. 28).

1.2.1 АМ

Сума розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до пункту 138.3 статті 138 розділу III Податкового кодексу України (пункт 138.2 статті 138 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают налоговую амортизацию ОС и НМА, начисленную (рассчитанную) за отчетный период (п. 138.2 НКУ).

Сюда переносят значение графы 5 строки 1.2.1 приложения АМ.

Правила налоговой амортизации фактически идентичны бухгалтерским. Отличия заключаются в том, что в налоговом учете (1) запрещен производственный метод амортизации, (2) учитываются минимально* допустимые сроки полезного использования ОС и НМА, (3) установлена фиксированная минимальная стоимость (6000 грн.), только при превышении которой объект в налоговом учете признается основным средством (п.п. 14.1.138, п. 138.3 НКУ). Учтите также, что не подлежат амортизации в налоговом учете гудвилл, непроизводственные основные средства и их ремонт и улучшения.

Обратите внимание: бывшие «единоналожники», перешедшие на общую систему налогообложения, для налоговой амортизации берут балансовую стоимость ОС и НМА, определенную по правилам бухучета, на дату такого перехода (см. консультацию налоговиков в подкатегории 102.05 БЗ).

Еще одно новшество, которое «заработало» с 2017 года: при начислении налоговой амортизации следует отталкиваться от стоимости ОС и НМА без учета бухгалтерских переоценок. Теперь об этом прямо сказано в п.п. 138.3.1 НКУ.

Напомним: ранее налоговики также настаивали на игнорировании бухпереоценок для целей расчета налоговой амортизации (письма ГФСУ от 28.01.2016 г. № 2784/7/99-99-19-02-02-17, от 28.12.2016 г. № 2649/2/99-99-15-02-02-10)**. На наш взгляд, такое требование противоречило нормам НКУ, а внесение в его нормы изменений с 2017 года только подтверждает нашу точку зрения: если они ничего не меняют, зачем их вносили? Таким образом, полагаем: есть все основания считать, что в 2015 — 2016 годах налоговую амортизацию следовало начислять на стоимость объекта с учетом бухгалтерских переоценок. Вместе с тем не исключено, что налоговики с этим не согласятся и такую позицию придется отстаивать в суде.

1.2.2

Сума дооцінки та вигід від відновлення корисності основних засобів або нематеріальних активів в межах попередньо віднесених до витрат уцінки та втрат від зменшення корисності основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (пункт 138.2 статті 138 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В данной строке показывают (п. 138.2 НКУ) сумму:

1) дооценки остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов в пределах предыдущих уценок, попавших в расходы: Дт 10, 12 — Кт 746. Заметьте: вершок (превышение дооценки над суммой предыдущих уценкок) в доход не попадает — эта сумма увеличивает капитал в дооценках (Дт 10 — Кт 411, Дт 12 — Кт 412). В эту строку ее также не включают. Кроме того, если в предыдущих отчетных периодах уценка не проводилась, то финрезультат до налогообложения на сумму дооценок не корректируют (см. письмо МГУ ГФСУ от 04.12.2015 г. № 26508/10/28-10-06-11);

2) выгод от восстановления полезности основных средств и нематериальных активов в пределах потерь от уменьшения полезности, отнесенных на расходы: Дт 131, 133 — Кт 742.

1.2.3

Сума залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів або Сума залишкової вартості окремого об’єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень статті 138 розділу III Податкового кодексу України, у разі ліквідації або продажу такого об’єкта (пункт 138.2 статті 138 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают налоговую остаточную стоимость ликвидированных/проданных ОС и НА, определенную по правилам НКУ (п. 138.2 НКУ).

Сюда же включают остаточную стоимость бесплатно переданных объектов.

Обратите внимание! «Продажной» остаточной стоимостью будет тот показатель, который зафиксирован в налоговом учете при переводе объекта на субсчет 286 без учета корректировки (уменьшения) стоимости объекта (в частности, на сумму корректировки балансовой стоимости необоротных активов, удерживаемых для продажи, согласно п. 10 П(С)БУ 27).

Для целей налогообложения объекты, переведенные в категорию активов, удерживаемых для продажи, расцениваются просто как выведенные из эксплуатации (см. письмо ГФСУ от 20.07.2015 г. № 15174/6/99-99-19-02-02-15).

Непроизводственные ОС. Учтите! Ввиду того, что налоговую амортизацию на непроизводственные основные средства не начисляют, их «продажная» остаточная стоимость будет равняться первоначальной стоимости, определенной по правилам бухучета. Такой же позиции придерживаются и налоговики (см. письмо МГУ ГФСУ от 04.12.2015 г. № 26522/10/28-10-06-11, письмо ГФСУ от 08.06.2016 г. № 12660/6/99-99-15-02-02-15). Учтите это при составлении отчетности за 2016 год.

А вот для отчетности, подаваемой за периоды с 2017 года, будут действовать новые нормы из п. 138.2 НКУ, в соответствии с которыми:

— при реализации непроизводственного объекта в уменьшающую финрезультат корректировку попадет его первоначальная стоимость, а также будут учитываться ремонты и улучшения, в том числе попавшие в бухгалтерские расходы, но (!) не больше суммы дохода (выручки), полученного от такой продажи;

— при бесплатной передаче непроизводственного объекта ОС или НМА уменьшающая разница будет равна нулю (ввиду ограничения первоначальной стоимости на сумму дохода (выручки)).

А вот уменьшить на первоначальную стоимость ликвидируемых объектов финрезультат не получится.

2. Різниці, що виникають при формуванні резервів (забезпечень) (статті 139, 141 розділу III Податкового кодексу України)

Забезпечення для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (пункт 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

2.1.1

Сума витрат на формування резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2 — 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 139.1.1 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В данной строке отражают общую величину созданных по бухучетным правилам резервов и обеспечений для возмещения предстоящих (будущих) расходов (п.п. 139.1.1 НКУ).

Обратите внимание: п.п. 139.1.1 НКУ не предусматривает корректировок по обеспечениям:

— на оплату отпусков работникам (субсчет 471 «Обеспечение выплат отпусков»);

— других выплат, связанных с оплатой труда (субсчет 477 «Обеспечение материального поощрения»).

Поэтому в целях заполнения этой строки берут обороты по кредиту субсчетов:

— 472 «Дополнительное пенсионное обеспечение»;

— 473 «Обеспечение гарантийных обязательств»;

— 474 «Обеспечение прочих расходов и платежей»;

— 475 «Обеспечение призового фонда (резерв выплат)»;

— 476 «Резерв на выплату джек-пота, не обеспеченного оплатой участия в лотерее».

2.2.1

Сума витрат (крім оплати відпусток працівникам та інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2 — 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України), які відшкодовані за рахунок резервів та забезпечень, сформованих відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 139.1.2 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Сюда заносят сумму расходов, которые фактически возмещены за счет сформированных в бухгалтерском учете резервов и обеспечений (п.п. 139.1.2 НКУ).

Исключения составляют обеспечения:

— на оплату отпусков работникам (субсчет 471);

— других выплат, связанных с оплатой труда (субсчет 477).

Таким образом, показатель этой строки формируют на основании дебетовых оборотов по субсчетам 472, 473, 474, 475 и 476.

2.2.2

Сума коригування (зменшення) резервів та забезпечень для відшкодування наступних (майбутніх) витрат (крім забезпечень на відпустки працівникам та інших виплат, пов’язаних з оплатою праці, та резервів, визначених пунктами 139.2 — 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 139.1.2 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму корректировки (в сторону уменьшения) резервов и обеспечений для возмещения предстоящих (будущих) расходов, на величину, которой был увеличен бухгалтерский финрезультат отчетного периода (п.п. 139.1.2 НКУ). В бухучете — это оборот по Дт субсч. 472, 473, 474, 475 и 476 с Кт субсч. 719.

Опять же не учитывают сумму корректировки обеспечений, учитываемых на субсчетах 471, 477.

Резерв сумнівних боргів (пункт 139.2 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

2.1.2

Сума витрат на формування резерву сумнівних боргів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 139.2.1 пункту 139.2 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Здесь показывают сумму отраженных в бухгалтерском учете расходов на создание резерва сомнительных долгов: Дт 944 — Кт 38. Так предписывает поступать п.п. 139.2.1 НКУ, и это подтверждают фискалы (см. письма ГФСУ от 29.10.2015 г. № 22910/6/99-99-19-02-02-15, от 01.12.2015 г. № 25677/6/99-99-19-02-02-15, от 25.08.2016 г. № 18464/6/99-99-15-02-02-1, консультацию в подкатегории 102.06.02 БЗ). То есть «снимаем» бухгалтерские расходы в полном объеме.

2.1.3

Сума витрат від списання дебіторської заборгованості, яка не відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України, понад суму резерву сумнівних боргів (підпункт 139.2.1 пункту 139.1 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В эту строку заносят часть «безнадежной» дебиторской задолженности, которая (п.п. 139.2.1 НКУ):

1) не (!) вписывается в критерии п.п. 14.1.11 НКУ;

2) превысила величину созданного резерва сомнительных долгов (РСД) (счет 38 «Резерв сомнительных долгов»);

3) попала в бухгалтерские расходы, минуя счет 38: Дт 944 — Кт 36, 37.

И только на сумму, превышающую созданный РСД списанной на расходы (Дт 944) «безнадеги», которая при этом соответствует критериям налоговой безнадежности, никаких разниц не возникает. Напомним, что, по мнению налоговиков (см. письма ГФСУ от 17.12.2015 г. № 27022/6/99-99-19-02-02-15 и от 25.08.2016 г. № 18464/6/99-99-15-02-02-15 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 43 с.6 и № 78, с. 45), задолженность с истекшим сроком исковой давности считается безнадежной только при условии, что соответствующие меры по ее взысканию не привели к положительным результатам. Безусловно, с таким выводом мы не согласны, поскольку ни о каких таких условиях в п.п. «а» п.п. 14.1.11 НКУ речи не идет. Поэтому, на наш взгляд, по истечении срока исковой давности задолженность можно считать безнадежной независимо от того, предпринимались ли плательщиком какие-либо меры по ее взысканию.

Эти правила вы должны учесть при составлении отчетности за 2016 год.

А вот для отчетности за периоды с 2017 года в эту строку, следуя новой редакции п.п. 139.2.1 НКУ, следует вписывать сумму любой дебиторской задолженности, которая подлежит списанию сверх резервного фонда (т. е. попала в бухгалтерские расходы). Таким образом, эта норма нивелирует расходы на сумму любой списываемой в бухучете дебиторской задолжености.

А в п.п. 139.2.2 НКУ добавили норму, благодаря которой будет отражена уменьшающая разница на полную сумму списанной дебиторки (в том числе списанной за счет резерва). Но при условии, что такая списываемая дебиторка соответствует критериям «безнадеги», прописанным в п. 14.1.11 НКУ (причем определение «безнадеги» также немного «подрихтовали»).Отражаться такая разница с 2017 года будет в строке 2.2.3 приложения РI.

2.2.3

Сума коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 139.2.2 пункту 139.2 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В данной строке приводят сумму корректировки резерва сомнительных долгов в сторону уменьшения (п.п. 139.2.2 НКУ).

Ее осуществляют, если в результате проведенной инвентаризации остаток резерва сомнительных долгов на конец отчетного периода окажется меньше, чем кредитовое сальдо счета 38. При этом величину уменьшения определяют как разницу между рассчитанной величиной резерва на конец отчетного периода и сальдо по кредиту счета 38 на ту же дату. Отражают это записью: Дт 38 — Кт 719. Обратите внимание: здесь указывается именно корректировка резерва, а не его списание (проводка Дт 38 — Кт 36, 37 здесь не отражается, письмо ГФСУ от 22.12.2015 г. № 27433/6/99-99-19-02-02-15).

А по операциям, осуществляемым с 2017 года, в этой строке также будем отражать полную сумму списанной дебиторки (в том числе списанной за счет резерва). Но при условии, что такая списываемая дебиторка соответствует критериям «безнадеги», прописанным в п.п. 14.1.11 НКУ (причем определение «безнадеги» также немного «подрихтовали»). Это следует из новой редакции п.п. 139.2.2 НКУ.

Страховий резерв банків (пункт 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

2.1.4

Сума перевищення розміру резерву банку або небанківської фінансової установи станом на кінець податкового (звітного) періоду над лімітом, який визначається відповідно до підпункту 139.3.3 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України (підпункт 139.3.3 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия проставляют прочерк

2.1.5

Сума використання резерву банком або небанківською фінансовою установою для списання (відшкодування) активу, який не відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України, крім суми, що списується за рахунок тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв’язку з перевищенням над лімітом (підпункт 139.3.3 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия проставляют прочерк

2.2.4

Сума списання активу банком або небанківською фінансовою установою, який відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 розділу I Податкового кодексу України, у розмірі, що відшкодовується за рахунок тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв’язку з перевищенням над лімітом (підпункт 139.3.4 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия проставляют прочерк

2.2.5

Сума списання банком або небанківською фінансовою установою у попередніх звітних періодах активу, який у звітному періоді набув ознак, визначених підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (підпункт 139.3.4 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия проставляют прочерк

2.2.6

Сума зменшення витрат банком або небанківською фінансовою установою від розформування (зменшення) тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв’язку з перевищенням над лімітом (підпункт 139.3.4 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия проставляют прочерк

2.2.7

Сума доходів (зменшення витрат) банку або небанківської фінансової установи від погашення заборгованості, списаної за рахунок тієї частини резерву, на яку збільшувався фінансовий результат до оподаткування у зв’язку з перевищенням над лімітом (підпункт 139.3.4 пункту 139.3 статті 139 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия проставляют прочерк

3. Різниці, які виникають при здійсненні фінансових операцій (стаття 140 Податкового кодексу України)

3.1.1

Сума перевищення нарахованих у бухгалтерському обліку процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов’язаннями над 50 відсотками суми фінансового результату до оподаткування, фінансових витрат та суми амортизаційних відрахувань за даними фінансової звітності звітного податкового періоду, в якому здійснюється нарахування таких процентів (пункт 140.2 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают «увеличивающую» разницу по процентам, предусмотренную п. 140.2 НКУ.

В этой строке отражают сумму превышения (Спрев) процентов по кредитам, займам и другим долговым обязательствам, начисленным в бухучете (СП), над 50 % суммы финансового результата до налогообложения (ФР), финансовых расходов (Рфин) и амортизационных отчислений (Ао) по данным финотчетности отчетного налогового периода, в котором происходит начисление процентов. На языке формул это выглядит так:

Спрев = СП - (ФР + Рфин +Ао)/2.

Напомним: с целью сравнения величины долговых обязательств с величиной собственного капитала берут усредненные (среднеарифметические, т. е. «на начало» и «на конец» отчетного периода) их значения (п. 140.2 НКУ).

При этом помним: в рамках года существует нарастающий итог. Из-за него сумму превышения считают нарастающим итогом ежеквартально. Поэтому если проценты (их часть), предположим у «квартальщика», не зачлись/не полностью зачлись в I полугодии/за 9 месяцев, они еще могут зачесться в декларации за год* (подкатегория 102.13 БЗ, письмо ГФСУ от 29.06.2016 г. № 14132/6/99-99-15-02-02-15). А если не зачтутся и по году, то 95 % от их суммы можно перенести на следующий год (п. 140.3 НКУ).

Важно: эту разницу считают только в том случае, когда одновременно выполняются два условия:

(1) есть долговые обязательства (кредит, заем и т. п.) от связанных лиц — нерезидентов (определение см. в п.п. 14.1.159 НКУ);

(2) размер этих обязательств больше собственного капитала в 3,5 раза (для финучреждений и лизинговых компаний — в 10 раз).

Обратите внимание! При отрицательном значении суммы показателей: финрезультата до налогообложения, финансовых расходов и суммы амортотчислений (ФР + Рфин +Ао) финансовый результат корректируется на всю сумму начисленных процентов по долговым обязательствам, возникшим по операциям со связанными лицами — нерезидентами. Такое же мнение высказывали налоговики (см. письма от 06.04.2016 г. № 7540/6/99-99-19-02-02-15 и от 20.09.2016 г. № 20479/6/99-99-15-02-02-15).

Причем разницы считают именно по процентам со связанными лицами — нерезидентами (а не по всем процентам). Об этом говорилось в письме ГФСУ от 05.10.2015 г. № 21052/6/99-99-19-02-02-15. А потому, например, проценты по кредитам от резидентов или от «несвязанных» нерезидентов под ограничения из п. 140.2 НКУ не подпадают. В общем, по таким процентам «процентные» разницы считать не нужно. И сам размер долгосрочных обязательств в таких случаях уже никакой роли не играет.

Также, по мнению налоговиков (см. письмо ГФСУ от 29.07.2015 г. № 7304/Ф/99-99-19-02-02-14), под требования пп. 140.1 — 140.3 НКУ не подпадают проценты, включаемые при создании квалификационного актива в его себестоимость (т. е. которые в бухучете капитализируют по правилам П(С)БУ 31). На наш взгляд, это слишком либеральный подход, который из п. 140.2 НКУ не следует (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 33, с. 41). Ведь для расчета суммы превышения по п. 140.2 НКУ учитывают всю сумму процентов, начисленных в бухучете в пользу связанных лиц — нерезидентов, даже если они еще не успели повлиять на бухфинрезультат ( письма ГФСУ от 10.02.2016 г. № 2669/6/99-99-19-02-02-15, от 27.04.2016 г. № 9491/6/99-99-15-02-02-15, письмо ГУ ГФС в Николаевской обл. от 12.03.2016 г. № 814/10/14-29-15-02-20). Поэтому, считаем, учитывать следует, в том числе и капитализируемые проценты при создании квалификационных активов. Напомним: в бухгалтерском учете проценты начисляют проводкой: Дт 951, 952 — Кт 684. Некапитализируемую их величину списывают на финансовый результат записью: Дт 792 — Кт 951, 952.

Еще один момент: сумма увеличения из строки 3.1.1 за отчетный год, уменьшенная на 5 %, будет учитываться в уменьшение финансового результата в строке 3.2.1 последующих отчетных периодов (п. 140.3 НКУ в редакции с 01.01.2017 г.). То есть 95 % от этой «несыгравшей» суммы процентов необходимо будет перенести в стр. 3.2.1 приложения РІ к декларации за I квартал 2017 года или для «годовиков» — по результатам 2017 года. Но при условии, что «впишетесь» в ограничение из п. 140.2 НКУ.

3.1.2

Сума відсотків та дооцінки, враховані у фінансовому результаті до оподаткування у поточному податковому (звітному) періоді на інструменти власного капіталу, перекласифіковані у фінансові зобов’язання відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 140.5.8 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В п.п. 140.5.8 НКУ речь идет о весьма специфических операциях (например, можно вспомнить о переклассификации привилегированных акций в финансовые обязательства).

П(С)БУ не содержат специальных норм для таких операций. В МСФО подобные операции упоминаются в параграфе 16Д МСБУ 32 «Финансовые инструменты: представление». Однако там речь идет об отнесении сумм разниц, возникающих при такой переквалификации, в состав собственного капитала, а не на финрезультат.

Поэтому составляющие показателя этой строки требуют дополнительных разъяснений и/или изменений. Причем не пояснили эту разницу налоговики и в письме ГФСУ от 18.11.2016 г. № 24923/6/99-99-15-02-02-15. Отметим, что п.п. 140.4.3 НКУ предусмотрено также уменьшение бухфинрезультата на сумму уценки таких «инструментов», переквалифицированных в финансовые обязательства — строка 3.2.5.

3.1.3 ТЦ1

Сума перевищення звичайних цін над договірною (контрактною) вартістю реалізованих товарів (робіт, послуг) при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених статтею 39 розділу I Податкового кодексу України (підпункт 140.5.1 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Данная строка предназначена для «трансфертной» корректировки (п.п. 140.5.1 НКУ).

В ней показывают сумму самостоятельной корректировки при продаже товаров (работ, услуг) согласно п.п. 39.5.4 НКУ.

Сюда переносят суммарное значение графы 15 приложения ТЦ.

3.1.4 ТЦ1

Сума перевищення договірної (контрактної) вартості придбаних товарів (робіт, послуг) над звичайною ціною при здійсненні контрольованих операцій у випадках, визначених статтею 39 розділу I Податкового кодексу України (підпункт 140.5.2 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Эта строка предназначена для «трансфертной» корректировки (п.п. 140.5.2 НКУ).

Здесь отражают сумму самостоятельной корректировки при приобретении товаров (работ, услуг) согласно п.п. 39.5.4 НКУ.

В данную строку переносят суммарное значение графы 16 приложения ТЦ.

3.1.5

Сума втрат від інвестицій в асоційовані, дочірні та спільні підприємства, розрахованих за методом участі в капіталі або методом пропорційної консолідації (підпункт 140.5.3 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Данную строку заполняют предприятия, которые используют в бухучете метод участия в капитале согласно П(С)БУ 12 (п. 12) или МСФО 13 «Оценка справедливой стоимости» (п.п. 140.5.3 НКУ). В бухучете потери от участия в капитале отражают записью: Дт 961, 963 — 141.

Корреспондирует со строкой 3.1.5 строка 3.2.2 приложения РI, в которой указывается уменьшение финрезультата на сумму доходов от участия в капитале других плательщиков налога на прибыль и плательщиков единого налога четвертой группы (п.п. 140.4.1). Таким образом, законодатели логично хотят исключить влияние на объект обложения «чужих» финрезультатов. На то, что доходы и расходы от участия в капитале не учитываются для целей определения налога на прибыль, обращают внимание и налоговики (см. письмо ГФСУ от 15.11.2016 г. № 24548/6/99-99-15-02-02-15).

Что же до упомянутого в этой строке метода пропорциональной консолидации, то формально с утратой силы М(С)БУ 31 «Доли в совместных предприятиях» с 01.01.2013 г. такого метода уже не существует.

3.1.6

Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у неприбуткових організацій, крім випадків, коли сума вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у таких організацій, сукупно протягом звітного (податкового) року не перевищує 50 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року, та крім бюджетних установ. У разі якщо сума операцій перевищує 50 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 01 січня звітного (податкового) року, коригування фінансового результату до оподаткування проводяться на всю суму операцій (підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В эту строку включают сумму 30 % стоимости товаров, в том числе необоротных активов, работ и услуг, приобретенных у неприбыльщиков (п.п. 140.5.4 НКУ).

Такая корректировка рассчитывается при условии, если общая сумма приобретений у неприбыльщиков совокупно за год превысила 50 размеров минимальной заработной платы (МЗП), установленной на 1 января отчетного года (в 2016 году — 68900 грн., а с 2017 года такой лимит уже сократился до 25 МЗП). Причем если такой лимит не «перескочили», то ничего не корректируем, а вот с превышением предельного размера корректировать придется 30 % от всей суммы приобретений (а не только с суммы превышения). Такой подход подтвердили и фискалы (см. письма Межрегионального ГУ ГФС от 11.02.2016 г. № 2974/10/28-10-06-11, от 22.04.2016 г. № 8993/10/28-10-01-3-11).

Рассчитывают такую корректировку с учетом следующего:

1) плательщики НДС в расчет берут стоимость товаров, необоротных активов, работ, услуг без НДС и именно такую стоимость покупок (без НДС) сопоставляют с 50-минзарплатным лимитом. Объяснением послужит тот факт, что финрезультат формируется без учета НДС, а потому и корректировка должна быть безНДСной;

2) датой приобретения следует считать дату оприходования активов на баланс, а для работ/услуг — дату подписания акта;

3) при покупке у бюджетников корректировку не применяют, а значит, при подсчете предельной суммы в 50 размеров МЗП приобретения у бюджетников участия также не принимают.

В случае приобретения у неприбыльной организации основного средства 30 % его балансовой стоимости добавляем к финрезультату сразу по итогам того отчетного периода, в котором собственно состоялась покупка. Дожидаться момента отражения расходов через начисление амортизации не стоит, это ниоткуда не следует, да и в письме ГФСУ от 17.12.2015 г. № 27017/6/99-99-19-02-02-15 говорится, что бухрасходы роли не играют. Учтите: уменьшать в бухгалтерском учете стоимость приобретенных активов, работ или услуг на 30 % не следует, иначе вы дважды себе увеличите объект налогообложения.

Отметим, что за 2016 год можно не проводить 30 % корректировку, если величина расходов (покупок у неприбыльщиков/нерезидентов) будет отвечать уровню обычных цен (см. п.п. 140.5.4 НКУ). Словом, когда плательщик сможет подтвердить, что его расходы не завышены и соответствуют обычным ценам, определенным по правилам ст. 39 НКУ, тогда никакая корректировка не грозит, но добавятся «обычноценовые» хлопоты.

Коротко отметим новшества 2017 года:

1)дозволенный «порог» неприменения этой разницы снизили до 25 размеров минзарплат (в 2017 году он составляет 80000 грн.);

2) дополнительно с 2017 года не подпадают под эту «разницу» еще и покупки у некоторых объединений страховщиков;

3) уточнили, как применять «разницу», если плательщик прибегнул к процедуре подтверждения цены по принципу «вытянутой руки» и она (цена) оказалась меньше цены приобретения.

В остальном по этой разнице все по-старому (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 101, с. 25).

3.1.7

Сума 30 відсотків вартості товарів, у тому числі необоротних активів, робіт та послуг, придбаних у нерезидентів, що зареєстровані у державах (на територіях), зазначених у підпункті 39.2.1.2 пункту 39.2 статті 39 розділу I Податкового кодексу України (підпункт 140.5.4 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Здесь отражают сумму 30 % стоимости товаров, в том числе необоротных активов, работ и услуг, приобретенных у нерезидентов (п.п. 140.5.4 НКУ). Причем для корректировки используют договорную (контрактную) стоимость товаров (работ, услуг) независимо от того, отражены бухрасходы на их приобретение в отчетном периоде или нет (см. письмо ГФСУ от 17.12.2015 г. № 27017/6/99-99-19-02-02-15).

Уточним: в п.п. 39.2.1.2 НКУ речь идет о перечне государств (территорий), утвержденном Кабинетом Министров Украины. На протяжении 2016 года действовало распоряжение КМУ от 16.09.2015 г. № 977-р.

3.1.8

Сума витрат по нарахуванню роялті (підпункти 140.5.5 — 140.5.7 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму корректировки бухгалтерских расходов по начислению роялти в пользу нерезидента (пп. 140.5.5 — 140.5.7 НКУ). Причем согласно п.п. 140.5.7 НКУ корректировке подлежит сумма роялти в полном объеме, а вот по пп. 140.5.5 и 140.5.6 НКУ размер корректировки определяется расчетно.

Для расчета размера корректировки согласно пп. 140.5.5 и 140.5.6 НКУ нужно сумму доходов от роялти, полученных в отчетном периоде (а не в прошлом году), увеличить на сумму, составляющую 4 % чистого дохода от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за прошлый год (строка 2000 Отчета о финансовых результатах за предыдущий год). Затем полученное значение вычитают из общей величины начисленных в отчетном периоде роялти в пользу нерезидента. И если результат выйдет положительным, то проставляют его в этой строке.

Если доходов от роялти в отчетном периоде не было, то сравнивать придется только с 4 % от «чистого дохода» за прошлый год (т. е., с данными финансовой отчетности за 2015 год). Сумму «роялти-превышения» заносят в эту строку.

Но учтите: предварительно следует оценить не попадают ли «нерез-роялти» под ограничения из п.п. 140.5.7 НКУ.

Так, в полном объеме подлежат корректировке роялти, если они начислены в пользу (1) нерезидентов, перечисленных в п. 1-4 п.п. 140.5.7 НКУ, и лиц, которые: (2) уплачивают налог на прибыль в составе других налогов (кроме физических лиц, облагаемых в порядке, определенном разд. IV НКУ), (3) освобождены от уплаты этого налога или (4) уплачивают его по ставке («льготной») иной, нежели установлена в п. 136.1 НКУ.

Причем в письме ГФСУ от 31.05.2016 г. № 11820/6/99-99-15-02-02-15 налоговики подробно перечислили, кого к этим лицам следует относить. Среди освобожденных от уплаты налога на прибыль, в частности, плательщики единого налога, неприбыльные организации, а также временные «счастливчики» из подразд. 4 разд. ХХ НКУ. Также в это число попали плательщики, уплачивающие налог на прибыль по «льготным» ставкам, — нерезиденты (0, 4, 6, 12, 15 и 20 %). А вот при выплате роялти страховщикам и букмекерам корректировку применять не нужно. «Фишка» в том, что страховщики и букмекеры уплачивают налог на прибыль по базовой (18 %) и дополнительной (0, 3, 10 и 18 %) ставкам одновременно, а в п. 140.5.7 НКУ речь идет о случаях, когда налог на прибыль уплачивается исключительно по «льготным» ставкам, а не по нескольким одновременно.

3.1.9

Сума коштів або вартість товарів, виконаних робіт, наданих послуг, безоплатно перерахованих (переданих) протягом звітного (податкового) року неприбутковим організаціям, які на дату перерахування коштів, передачі товарів, робіт, послуг відповідали умовам, визначеним пунктом 133.4 статті 133 розділу III Податкового кодексу України, у розмірі, що перевищує 4 відсотки оподатковуваного прибутку попереднього звітного року (підпункт 140.5.9 пункту 140.5 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму перечисленных неприбыльщикам денежных средств и стоимость переданных им товаров, выполненных работ, предоставленных услуг сверх благотворительного лимита (п.п. 140.5.9 НКУ): Дт 949 — Кт 20, 22, 23, 26, 28, 377.

Заполняют данную строку только в том случае, если величина благотворительных расходов в адрес неприбыльщиков превысила 4 % налогооблагаемой прибыли за прошлый (2015) год. То есть, рассчитываем 4 %-ный предел благотворительности на 2016 год от суммы, указанной в строке 04 «Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03 РІ) (+, -)» налоговоприбыльной декларации за 2015 год. Причем считаем, что стоимость товаров/работ/услуг должна определяться по их балансовой стоимости на момент бесплатной передачи неприбыльщикам и без учета НДС.

Учтите! В эту строку заносят сумму превышения, т. е. ту сумму, которая вышла за рамки допустимого размера. Если прибыль по итогам прошлого года отсутствовала либо вообще были получены убытки (т. е. строка 04 декларации за 2015 год отрицательная), ГФСУ требует проведения корректировки на всю сумму предоставленной помощи ( письмо ГФСУ от 16.09.2016 г. № 20223/6/99-99-15-02-02-15).

Обратите внимание. Не проводится корректировка сумм денежных средств или стоимости специальных средств индивидуальной защиты (касок, бронежилетов, изготовленных в соответствии с военными стандартами), технических средств наблюдения, лекарственных средств и медицинских изделий, средств личной гигиены, продуктов питания, предметов вещевого обеспечения, а также других товаров, выполненных работ, предоставленных услуг по перечню, утвержденному постановлением КМУ, при их передаче неприбыльным организациям для потребностей обеспечения проведения АТО (п. 33 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Действует это освобождение до окончания проведения АТО. Причем, если в отношении товаров, которые прямо перечислены в данной освобождающей норме, все понятно, то перечень других товаров, работ (услуг) был утвержден постановлением КМУ от 28.10.2016 г. № 758, вступившим в силу только со 02.11.2016 г. Вместе с тем, самим п. 33 подразд. 4 разд. ХХ НКУ предусмотрено, что освобождение действует с 01.01.2015 г. В связи с чем возникает закономерный вопрос: с какого момента можно применять данную освобождающую норму? ГФСУ в письмах от 30.11.2016 г. № 25835/6/99-99-15-02-02-15, от 09.12.2016 г. № 39425/7/99-99-15-02-01-17 сообщила, что в связи со вступлением в силу постановления № 758 со 02.11.2016 г. освобождение от корректировок, предусмотренное п.п. 140.5.9 НКУ, действует начиная с 01.01.2015 г. Логично предположить, что если бесплатно переданные товары попали в этот перечень, то корректировать по ним финрезультат не нужно за весь 2016 год.

3.2.1

Сума процентів у сумі, зменшеній щорічно на 5 відсотків, яка збільшила фінансовий результат до оподаткування минулих періодів (пункт 140.3 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Здесь приводят «несыгравшие» в налоговом учете прошлых периодов (строка 3.1.1 такого приложения) проценты по долговым обязательствам от «связанного» нерезидента (п. 140.3 НКУ).

Напомним, такие проценты разрешено переносить «на будущее» (правда, уже чуть в урезанном объеме — в размере 95 % от несыгравшей суммы до полного ее погашения с оглядкой на 50 % ограничение из п. 140.2 НКУ) (см. консультацию в подкатегории 102.13 БЗ).

Причем, если еще числятся «старые» непогашенные проценты (не попавшие до 01.01.2015 г. в расходы в налоговом учете из-за «процентных» ограничений «старой» ст. 141 НКУ), их включают в эту же строку в 2016 году по правилам п. 140.3 НКУ. То есть в размере 95 % несыгравшей суммы (см. п. 20 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

3.2.2

Сума нарахованих доходів від участі в капіталі інших платників податку на прибуток підприємств, платників єдиного податку четвертої групи (підпункт 140.4.1 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Сюда заносят сумму начисленных в бухучете доходов от участия в капитале (п.п. 140.4.1 и п. 40 подразд. 4 разд. ХХ НКУ):

— других плательщиков налога на прибыль;

— плательщиков единого налога группы 4.

Источник информации для заполнения данной строки: Дт 141 — Кт 721, 723.

Напомним, что начисленные расходы от участия в капитале убирает «увеличивающая» финрезультат разница по строке 3.1.5 приложения РI.

3.2.3

Сума нарахованих доходів у вигляді дивідендів, що підлягають виплаті від інших платників податків, які сплачують авансові внески з податку на прибуток при виплаті дивідендів (підпункт 140.4.1 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В данной строке показывают признанные в бухгалтерском учете доходы в виде дивидендов, которые причитаются к получению от других предприятий, уплачивающих дивидендные авансы (п.п. 140.4.1 и п. 40 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Начисляют дивиденды записью: Дт 373 «Расчеты по начисленным доходам» — Кт 731 «Дивиденды полученные».

3.2.4

Сума від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років (підпункт 140.4.2 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке приводят (и «высокодоходники», и «малодоходники») абсолютную величину убытка, задекларированного в строке 04 «Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03 РІ) (+, -)» декларации за 2015 год (п.п. 140.4.2 НКУ).

Фактически в этой строке «квартальщики» отражали убытки (в случае их наличия) при составлении декларации за 1 квартал, полугодие, 9 месяцев 2016 года и дальше дублируют их за год.

Напомним, что прошлогодние налоговые убытки 2015 года (в которых могут «сидеть» и совсем старые убытки, учет которых регулируется п. 3 подразд. 4 разд. ХХ НКУ) не обрываются. А их переносят дальше на следующие периоды до полного погашения такого отрицательного значения (п.п. 140.4.2 НКУ). Ничего не изменилось в этом вопросе и для отчетности, подаваемой за периоды с 1 января 2017 года.

3.2.5

Сума уцінки, врахованої у фінансовому результаті до оподаткування у поточному податковому (звітному) періоді на інструменти власного капіталу, перекласифіковані у фінансові зобов’язання відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 140.4.3 пункту 140.4 статті 140 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

По требованиям п.п. 140.4.3 НКУ на сумму уценки «инструментов» собственного капитала, переквалифицированных в финансовые обязательства, необходимо уменьшить бухфинрезультат. Однако применение этой нормы (как и корреспондирующего с ней в строке 3.1.2 данного приложения (п.п. 140.5.8 НКУ)) требует дополнительных разъяснений и/или изменений.

4. Інші різниці

Страхові резерви страховиків (стаття 141 розділу III Податкового кодексу України)

4.1.1

Сума витрат страховика на формування страхових резервів (технічних або математичних) відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 141.1.3 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют страховщики. Остальные предприятия проставляют прочерк

4.1.2

Сума коригування (зменшення) страховиком страхових резервів (технічних або математичних) відповідно до методики, яка визначається Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (підпункт 141.1.3 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют страховщики. Остальные предприятия проставляют прочерк

4.2.1

Сума страхового резерву (технічного або математичного), сформованого страховиком в розмірі та порядку, передбачених методикою, яка визначається Національною комісією, що здійснює державне регулювання у сфері ринків фінансових послуг, за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (підпункт 141.1.4 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют страховщики. Остальные предприятия проставляют прочерк

4.2.2

Сума коригування (зменшення) страховиком страхових резервів (технічних або математичних), на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 141.1.4 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют страховщики. Остальные предприятия проставляют прочерк

Різниці щодо операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів (стаття 141 розділу III Податкового кодексу України)

4.1.3 ЦП

Сума позитивного загального фінансового результату від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів (загальна сума прибутків від операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів перевищує загальну суму збитків від таких операцій з урахуванням суми від’ємного фінансового результату від таких операцій, не врахованого у попередніх податкових періодах) (підпункт 141.2.5 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В данной строке высокодоходники отражают положительный финансовый результат от операций по отчуждению ценных бумаг (п.п. 141.2.5 НКУ). Его переносят из строки 4.1.3 приложения ЦП.

Отрицательный финансовый результат остается только в ценнобумажном учете («крутится» в приложении ЦП, уменьшая прибыли от операций с ценными бумагами) и на общий финрезультат не влияет.

Корреспондирующими с этой строкой являются строки 4.1.5 и 4.2.3.

4.1.4

Сума уцінки цінних паперів (крім державних цінних паперів або облігацій місцевих позик), інвестиційної нерухомості і біологічних активів, які оцінюються за справедливою вартістю, відображених у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, що перевищує суму раніше проведеної дооцінки таких активів (підпункт 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражаем сумму бухгалтерской уценки, которая превышает сумму ранее проведенной дооценки оцененных по справедливой стоимости (п.п. 141.2.1 НКУ):

1) ценных бумаг (кроме государственных ценных бумаг или облигаций местных займов) — см. письма ГФСУ от 29.10.2015 г. № 22909/6/99-99-19-02-02-15 и от 20.11.2015 г. № 24727/6/99-99-19-02-02-15: положительное значение (Дт 970 — Кт 14, 352) - (Дт 14, 352 — Кт 740);

2) инвестиционной недвижимости — см. письмо ГФСУ от 11.12.2015 г. № 26445/6/99-99-19-02-02-15: положительное значение (Дт 940 — Кт 100) - (Дт 100 — Кт 710);

3) биологических активов: положительное значение (Дт 940 — Кт 161, 163, 165, 211, 212) - (Дт 161, 163, 165, 211, 212 — Кт 710).

Отметим: с 01 января 2017 года операции с инвестиционной недвижимостью и биологическими активами, оцениваемыми по справедливой стоимости, больше не являются поводом для такой корректировки финрезультата. Такое требование исключено из п.п. 141.2.1 НКУ, но это уже правила, которые будут применяться к операциям, осуществляемым после 1 января 2017 года.

4.1.5

Сума від’ємного фінансового результату від продажу або іншого відчуження цінних паперів, відображеного у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В данной строке показывают отрицательный финрезультат (убыток) от операций по продаже/иному отчуждению ценных бумаг (п.п. 141.2.1 НКУ). То есть строку заполняют, когда оборот по Дт субсч. 793 с Кт субсч. 971 превышает оборот по Дт субсч. 741 с Кт субсч. 793. Заметьте: для профторговцев считаем обороты 702 и 902 счета, для остальных обороты по субсчетам 741 и 971.

Корреспондирует строка 4.1.5 со строкой 4.2.3 данного приложения. Причем «фишка» в том, что у предприятия может возникнуть только одна из двух корректировок: по стр. 4.2.3 или по стр. 4.1.5 приложения РI. В итоге текущий бухфинрезультат исключают из объекта налогообложения.

4.2.3

Сума позитивного фінансового результату від продажу або іншого відчуження цінних паперів, відображеного у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 141.2.2 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Сюда заносят сумму бухгалтерской прибыли от продажи или иного отчуждения ценных бумаг (п.п. 141.2.2 НКУ): см. письмо ГФСУ от 20.11.2015 г. № 24727/6/99-99-19-02-02-15. Таким образом, эту строку заполняют, если оборот по Дт субсч. 741 с Кт субсч. 793 превышает оборот по Дт субсч. 793 с Кт субсч. 971.

Інші різниці, передбачені розділом III Податкового кодексу України

4.2.4

Сума нарахованого страховиком податку на дохід за ставкою, визначеною в підпункті 136.2.1 пункту 136.2 статті 136 розділу III Податкового кодексу України (підпункт 141.1.1 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют страховщики. Остальные предприятия проставляют прочерк

Різниці, передбачені розділом I Податкового кодексу України

4.1.6

Сума зворотного коригування доходів з метою трансфертного ціноутворення (підпункт 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу I Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Данная строка предназначена для «трансфертной» корректировки. В ней показывают сумму обратной корректировки доходов согласно п.п. 39.5.5 НКУ.*

4.1.7

Сума зворотного коригування витрат з метою трансфертного ціноутворення (підпункт 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу I Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Данная строка предназначена для «трансфертной» корректировки. В ней показывают сумму обратной корректировки расходов согласно п.п. 39.5.5 НКУ.

4.2.5

Сума пропорційного коригування доходів з метою трансфертного ціноутворення (підпункт 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу I Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Данная строка предназначена для «трансфертной» корректировки. В ней показывают сумму пропорциональной корректировки доходов согласно п.п. 39.5.5 НКУ.

4.2.6

Сума пропорційного коригування витрат з метою трансфертного ціноутворення (підпункт 39.5.5 пункту 39.5 статті 39 розділу I Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Данная строка предназначена для «трансфертной» корректировки. В ней показывают сумму пропорциональной корректировки расходов согласно п.п. 39.5.5 НКУ.

Різниці, передбачені розділом II Податкового кодексу України

4.1.8

Сума сплачених платежів, внесків, премій за договором довгострокового страхування життя чи договором страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення (стаття 1231 розділу II Податкового кодексу України)

Данную строку заполняют любые предприятия-страхователи (как малодоходники — эта разница из разд. ІІ НКУ, а значит, распространяется и на них тоже; так и высокодоходники), которые платили за своих работников платежи по договорам долгосрочного страхования жизни, негосударственного пенсионного обеспечения, добровольного медицинского страхования и досрочно разрывают такие договоры, в результате чего происходит частичная выплата страховой суммы, а обязательства страховщика прекращаются.

Признаки указанных договоров названы в пп. 14.1.52, 14.1.521 и 14.1.522 НКУ.

Тогда в строке 4.1.8 отражаем сумму признанных в бухучете расходов на уплату страховых платежей (взносов, премий), увеличенную на сумму пени в размере 120 % учетной ставки НБУ, действовавшей на конец отчетного периода, в котором произошло расторжение договора/договор перестал соответствовать требованиям.

Різниці, передбачені Перехідними положеннями Податкового кодексу України (підрозділ 4 розділу XX Податкового кодексу України)

4.1.9

Сума амортизації, нарахована в бухгалтерському обліку на необоротні активи, що залишилися не введеними в експлуатацію станом на 01 січня 2015 року, вартість яких в бухгалтерському обліку збільшена на суму витрат, що враховані при визначенні об’єкта оподаткування з податку на прибуток відповідно до підпункту «з» підпункту 138.8.5 пункту 138.8 статті 138 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року (пункт 19 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Здесь приводят сумму бухгалтерской амортизации необоротных активов, связанных с добычей полезных ископаемых (п. 19 подразд. 4 разд. XX НКУ):

1) не введенных в эксплуатацию по состоянию на 1 января 2015 года;

2) стоимость которых в бухучете увеличена на сумму налоговых расходов, уменьшивших объект налогообложения в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.8.5 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2015 г.

4.1.10

Сума визнаних втрат від зменшення корисності тих необоротних активів, що залишилися не введеними в експлуатацію станом на 01 січня 2015 року, вартість яких в бухгалтерському обліку збільшена на суму витрат, що враховані при визначенні об’єкта оподаткування з податку на прибуток відповідно до підпункту «з» підпункту 138.8.5 пункту 138.8 статті 138 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року (пункт 19 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В эту строку заносят сумму потерь от уменьшения полезности необоротных активов, связанных с добычей полезных ископаемых (п. 19 подразд. 4 разд. XX НКУ):

1) не введенных в эксплуатацию по состоянию на 1 января 2015 года;

2) стоимость которых в бухучете увеличена на сумму налоговых расходов, уменьшивших объект налогообложения в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.8.5 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2015 г.

4.1.11

Сума витрат з розвідки/дорозвідки та облаштування нафтових та газових родовищ, які визнані в бухгалтерському обліку витратами звітного періоду у зв’язку з технічною неможливістю та/або економічною недоцільністю подальшого видобутку корисних копалин та були враховані при визначенні об’єкта оподаткування з податку на прибуток відповідно до підпункту «з» підпункту 138.8.5 пункту 138.8 статті 138 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року (пункт 19 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму расходов по разведке/доразведке и обустройству нефтяных и газовых месторождений, которые (п. 19 подразд. 4 разд. XX НКУ):

1) признаны в бухучете расходами отчетного периода в связи с технической невозможностью и/или экономической нецелесообразностью дальнейшей добычи полезных ископаемых;

2) были учтены при определении объекта обложения налогом на прибыль в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.8.5 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2015 г.

4.1.12

Сума заборгованості (її частини), попередньо віднесеної платником до зменшення доходу згідно з підпунктом 159.1.1 пункту 159.1 статті 159 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року (підпункт 1.1 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняет продавец (товаров, работ, услуг) при завершении ранее начатой (до 01.01.2015 г.) процедуры урегулирования его сомнительной дебиторки согласно «старой» редакции п.п. 159.1.1 НКУ, дабы снивелировать ранее уменьшенный доход (п.п. 1.1 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Увеличить после 01.01.2015 г. бухфинрезультат продавец обязан при наступлении одного из следующих событий, если суд:

— не удовлетворил иск (заявление) продавца;

— удовлетворил его частично;

— не принял такой иск (заявление) к производству (рассмотрению);

— удовлетворил иск (заявление) покупателя о признании недействительными

требований о погашении его задолженности перед продавцом или ее части.

Исключение — прекращение судом производства по делу полностью или частично в связи с погашением покупателем задолженности или ее части после подачи продавцом иска (заявления).

Эта строка корреспондирует со строкой 4.2.7.

4.1.13

Сума заборгованості, визнана судом чи за виконавчим написом нотаріуса (пункт 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В данной строке покупатель товаров, работ, услуг отражает стоимость признанной судом или по исполнительной надписи нотариуса задолженности, меры по взысканию которой начаты до 01.01.2015 г. (п.п. 1.1 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

4.1.14

Сума заборгованості (її частина), погашена покупцем (абзац другий підпункту 1.2 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

В этой строке продавец, чтобы снивелировать ранее (до 01.01.2015 г.) уменьшенный (на величину поставленных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг) доход, показывает сумму погашенной покупателем признанной им полностью или частично (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания) задолженности (п.п. 1.2 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ): Дт 311 — Кт 361, 377, 716.

4.1.15

Сума коштів, що надійшла на банківський рахунок або в касу платника податку після 01 січня 2015 року (абзац перший пункту 18 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Эта разница для всех. То есть как малодоходники, так и высокодоходники отражают в этой строке сумму денежных средств, поступившую на банковский счет или в кассу предприятия на протяжении 2016 года в погашение дебиторской задолженности по операциям, налоговый доход по которым определялся до 01.01.2015 года «по деньгам» (абзац первый п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Так, например, «по деньгам» до 2015 года в налоговых доходах могли очутиться договорные санкции (штрафы, неустойки и пеня; «старый» п. 137.13 НКУ), а также суммы получаемого страхового возмещения («старый» п.п. 140.1.6 НКУ). Поэтому, если такие суммы начислили в бухучете еще в 2014-м, а получили только в 2016-м, их заносят в эту строку.

Кроме того, в ситуации, когда товар отгружен на упрощенке, а деньги получены после перехода на общую систему налогообложения, в этой строке, на наш взгляд, отражаем финрезультат (а не всю сумму полученной оплаты) от реализации таких «переходных» товаров.

Отметим: с 2017 года заработает прямая норма (п.п. 140.5.12 НКУ), которая говорит об увеличивающей разнице на сумму полученной оплаты за товары/услуги, отгруженные/предоставленные во время пребывания на упрощенной системе налогообложения.

Еще один момент: ввиду особенностей налогового учета до 01.01.2015 г. факторинговых операций (признание доходов по дате поступления денежных средств с одновременным отражением сумм расходов в размере задолженности), фискалы в части учета доходов указывают на необходимость использования п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ (см. письмо ГФСУ от 17.12.2015 г. № 27010/9/99-99-19-02-02-15).

4.1.16

Сума частки позитивної різниці між резервом, розрахованим відповідно до розділу III Податкового кодексу України на кінець 2014 року, та резервом на 01 січня 2015 року, визнаним для оподаткування згідно з пунктом 21 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України (пункт 21 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки. Остальные предприятия проставляют прочерк

4.1.17

Сума витрат платника податку, який є боржником (позичальником) за зовнішніми кредитами (позиками), залученими під державні гарантії, обслуговування та погашення якого здійснюється за рахунок коштів Державного бюджету України, за переліком, визначеним Кабінетом Міністрів України, внаслідок здійснення правочинів, зазначених у пункті 14 розділу «Прикінцеві положення» Закону України «Про Державний бюджет України на 2015 рік», що виникають за правилами бухгалтерського обліку при списанні безнадійної дебіторської заборгованості за поставлені товари (роботи, послуги), що підлягали оплаті за рахунок коштів Державного бюджету України — в розмірі, що не перевищує суму доходів, визначену у рядку 4.2.13 розділу 4 «Інші різниці» цього додатка (пункт 36 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Данная норма НКУ вступила в силу 20.09.2015 г. Распространятся она на тех немногочисленных налогоплательщиков, которые получили внешние кредиты (займы) под государственные гарантии, обслуживание и погашение которых осуществляется за счет средств Госбюджета Украины, по перечню, определенному КМУ, в результате осуществления сделок, указанных в п. 14 разд. «Заключительные положения» Закона Украины «О Государственном бюджете Украины на 2015 год». В этой строке отражаем расходы, возникающие по правилам бухучета при списании безнадежной дебиторской задолженности за поставленные товары (работы, услуги), подлежащие оплате за счет средств Госбюджета Украины — в размере, который не превышает сумму доходов, определенную в строке 4.2.13 этого приложения.

4.1.18

Одна третя частина суми доходів, визнаних у зв’язку із зменшенням (розформуванням) резервів, на яку зменшувався фінансовий результат до оподаткування згідно з підпунктом 1 пункту 39 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України, в кожному з трьох років, наступних за роком, у якому було погоджено план реструктуризації згідно із законом щодо фінансової реструктуризації або затверджено план санації згідно із статтею 6 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» з урахуванням особливостей, встановлених законом щодо фінансової реструктуризації (пункт 39 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая увеличивает бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют банки. Остальные предприятия проставляют прочерк.

4.2.7

Сума собівартості (її частини, визначеної пропорційно сумі заборгованості, включеної до доходу відповідно до пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України) товарів, робіт, послуг, за якими виникла така заборгованість, попередньо віднесена платником до зменшення витрат відповідно до пункту 159.1 статті 159 розділу III Податкового кодексу України у редакції, що діяла до 01 січня 2015 року (підпункт 1.1 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В данной строке продавец, чтобы снивелировать ранее (до 01.01.2015 г.) уменьшенные согласно требованиям «старого» п.п. 159.1.1 НКУ расходы, показывает сумму себестоимости (ее части) товаров, работ, услуг (п.п. 1.1 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Делает он это, если суд не удовлетворил иск (заявление) такого продавца или удовлетворил его частично, или не принял такой иск (заявление) к производству (рассмотрению), или наоборот — удовлетворил иск (заявление) покупателя о признании недействительными требований о погашении его задолженности перед продавцом или ее части (кроме прекращения судом производства по делу полностью или частично в связи с погашением покупателем задолженности или ее части после подачи продавцом иска (заявления)).

4.2.8

Сума погашеної платником-покупцем заборгованості (її частини) (абзац перший підпункту 1.2 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В этой строке покупатель, который погасил долг перед продавцом (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания), для нивелирования прежнего (до 01.01.2015 г.) уменьшения своих расходов отражает сумму погашенной задолженности (п.п. 1.2 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ): Дт 631, 685 — Кт 311.

4.2.9

Сума собівартості (її частини, визначеної пропорційно сумі погашеної заборгованості) товарів, робіт, послуг (абзац другий підпункту 1.2 пункту 17 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В данной строке продавец, долг перед которым полностью или частично погасил покупатель (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания), отражает сумму себестоимости (ее части, пропорциональной сумме погашенной покупателем задолженности) — см. п.п. 1.2 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ.

4.2.10

Сума коштів, що була перерахована на банківський рахунок або в касу контрагента платника податку після 01 січня 2015 року (абзац другий пункту 18 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В эту строку малодоходники и высокодоходники вписывают сумму перечисленных контрагентам денежных средств в погашение кредиторской задолженности, возникшей по операциям, налоговые расходы по которым определялись до 01.01.2015 г. «по деньгам» (п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Так, здесь показывают суммы возвращенной возвратной финансовой помощи, полученной до 01.01.2015 г. от лиц — неплательщиков налога на прибыль и включенной в состав налоговых доходов до этой даты: Дт 685 — Кт 311. Также, на наш взгляд, в этой строке следует отражать финрезультат по переходным операциям, когда на общей системе налогообложения отгружен товар, оплата за который пришла еще во времена единого налога (ЕН). Хотя отметим: указанный подход к налогообложению переходных операций законодательно не урегулирован и этим пользуются налоговики, продвигая свою фискальную позицию (см. подкатегорию 102.12 БЗ). Фактически они настаивают на том, что действовать надо по правилам бухгалтерского учета, не делая при этом никаких корректировок финрезультата для целей налога на прибыль. То есть одна и та же операция дважды попадает под налогообложение. Подробнее о переходе с ЕН на общую систему налогообложения см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 71, с. 8.

4.2.11

Сума частки від’ємної різниці між резервом, розрахованим відповідно до розділу III Податкового кодексу України на кінець 2014 року, та резервом на 01 січня 2015 року, визнаним для оподаткування згідно з пунктом 21 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України (пункт 21 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют банки. Остальные предприятия проставляют прочерк

4.2.12

Витрати на оплату відпусток працівникам та інші виплати, пов’язані з оплатою праці, які відшкодовані після 01 січня 2015 року за рахунок резервів та забезпечень, сформованих до 01 січня 2015 року відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, у випадку, якщо такі витрати не були враховані при визначенні об’єкта оподаткування до 01 січня 2015 року (пункт 24 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В строке 4.2.12 приложения РІ малодоходники и высокодоходники показывают уменьшение финрезультата на сумму расходов на оплату отпусков работникам и других выплат, связанных с оплатой труда, которые возмещены после 01.01.2015 г. за счет оставшихся резервов и обеспечений, сформированных еще до 01.01.2015 г. в соответствии с НП(С)БУ или МСФО, в случае, если такие расходы не были учтены при определении объекта налогообложения до 01.01.2015 г. (п. 24 подразд. 4 р. XX НКУ).

Напомним: до 01.01.2015 г. расходы на создание резерва отпусков не влияли на налогооблагаемую прибыль, поэтому если предприятие создавало такой резерв в бухгалтерском учете, в эту строку попадут суммы, которые были списаны в 2016 году за счет резерва, созданного до 01.01.2015 г. корреспонденцией Дт 471 — Кт 661.

Учтите: запрещается непредоставление ежегодного отпуска полной продолжительностью работнику более 2 лет подряд ( ст. 11 Закона Украины «Об отпусках» от 15.11.96 г. № 504/96-ВР). Поэтому 2016 год у большинства законопослушных налогоплательщиков будет последним годом, в котором

осуществлялась оплата отпуска за счет резерва, сформированного до 01.01.2015 г. По сути, такие резервы могут оставаться не использованными только в части, превышающей основную продолжительность ежегодного отпуска (свыше 24 календарных дней за один год).

4.2.13

Сума доходу, що виникла у платника податку, який є боржником (позичальником) за зовнішніми кредитами (позиками), залученими під державні гарантії, обслуговування та погашення якого здійснюється за рахунок коштів Державного бюджету України, за переліком, визначеним Кабінетом Міністрів України, внаслідок здійснення правочинів, зазначених у пункті 14 розділу «Прикінцеві положення» Закону України «Про Державний бюджет України на 2015 рік» (пункт 36 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В строке 4.2.13 отражаем сумму дохода, возникшего у налогоплательщика, который является должником (заемщиком) по внешним кредитам (займам), привлеченным под государственные гарантии, обслуживание и погашение которых осуществляется за счет средств Госбюджета Украины, по перечню, определенному КМУ, в результате осуществления сделок, указанных в п. 14 разд. «Заключительные положения» Закона Украины «О Государственном бюджете Украины на 2015 год».

4.2.14

Сума доходів, визнаних відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності у зв’язку з розформуванням резервів внаслідок реструктуризації зобов’язань відповідно до плану реструктуризації, погодженого згідно із законом щодо фінансової реструктуризації, або плану санації, затвердженого згідно зі статтею 6 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» з урахуванням особливостей, встановлених законом щодо фінансової реструктуризації, якщо оподаткування таких резервів регулюється нормами пункту 139.3 статті 139 Податкового кодексу України (пункт 39 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют банки. Остальные предприятия проставляют прочерк.

4.2.15

Сума доходів, визнаних відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності внаслідок списання податкового боргу, анулювання (прощення) та/або розстрочення (відстрочення) зобов’язань платника відповідно до положень пункту 37 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України та закону щодо фінансової реструктуризації» (пункт 39 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Разница, которая уменьшает бухгалтерский финрезультат

В строке 4.2.15 отражается сумма доходов, признанных в соответствии с НП(С)БУ или МСФО вследствие списания налогового долга, аннулирования (прощения) и/или рассрочки (отсрочки) обязательств плательщика в соответствии с положениями п. 37 подразд. 10 разд. XX НКУ и Закона № 1414 (пункт 39 подразд. 4 разд. XX Налогового кодекса Украины).

01

Усього різниць, на які збільшується фінансовий результат

В этой строке суммируют все разницы, которые увеличивают бухгалтерский финрезультат

02

Усього різниць, на які зменшується фінансовий результат

Здесь подбивают общий итог разниц, которые уменьшают бухфинрезультат

03

Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (рядок 01 - рядок 02) (+, -)2

В данной строке выводят окончательный результат для корректировки бухгалтерского финрезультата как разницу между строками 01 и 02. Строка может иметь как положительное (+), так и отрицательное (-) значение. Показатель этой строки с соответствующим знаком («+» или «-») переносят в строку 03 основной части декларации.

* С 1 января 2017 года для новых объектов ОС группы 4 может применяться минимально допустимый срок 2 года. Однако для этого должны соблюдаться требования, прописанные в п. 43 подразд. 4 разд. ХХ НКУ.

** Хотя были консультации иного содержания (см., например, письмо ГФСУ от 04.12.2015 г. № 26508/10/28-10-06-11).

* Если зачтутся, стр. 3.1.1 приложения РI не заполняем.

* Обратите внимание: с 01 января 2017 г. появилось немало новаций в отношении трансфертного ценообразования. Подробно о всех нововведениях можно будет узнать в наших ближайщих публикациях (см. «Налоги и бухгатерский учет», 2017, № 5, с. 13.

Заинтересовал журнал?
Получайте по подписке больше статей и специальных предложений
декларация по налогу на прибыль добавить теги изменить теги
Добавьте свои теги к статье
Разделяйте метки запятой. Например: бухгалтерия, форма, проценты, НДС, квартальный отчёт. Максимальное количество 10.
или Закрыть
Ваша оценка учтена! Оцените статью :
  • Хорошо
  • Нормально
  • Плохо
Поделиться:
Комментарии к статье