Юрлица-единоналожники подают декларацию по форме, утвержденной приказом Минфина от 19.06.2015 г. № 578. Отчетным налоговым периодом для них является календарный квартал (п. 294.1 НКУ). При этом декларация такого юрлица (как и любого единоналожника) составляется в гривнях с копейками и нарастающим итогом с начала года (п. 296.7 НКУ). Если юрлицо в течение года меняло ставку, доходы, облагаемые по ставке 3 % и 5 %, надо показывать в декларации отдельно (п.п. 296.5.4 НКУ).
Итак, декларация за IV квартал 2020 года отразит в себе результаты деятельности юрлица за весь год. Срок подачи — 40 календарных дней после окончания квартала (п.п. 49.18.2 НКУ). Соответственно, предельный срок отчетности за IV квартал 2020 года — не позднее 09.02.2021 г.1 Для уплаты налога есть еще 10 дней (п. 295.3 НКУ). То есть уплатить единый налог за IV квартал нужно будет не позднее 19.02.2021 г.2
1 Таким же срок для подачи декларации может быть и в случае ликвидации юрлица-единоналожника в IV квартале 2020 года (БЗ 108.02.05).
2 Вероятнее всего, штрафы (за несвоевременную подачу декларации и несвоевременную уплату единого налога), как и раньше, будут под мораторием (п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).
Способов для подачи декларации предусмотрено три: лично, по почте или в электронном виде (п. 49.3 НКУ). Но! Если свою последнюю декларацию подает ликвидированное юрлицо, для него электронная форма подачи уже недоступна (п. 42.6 НКУ) и ему остается подавать только бумажную декларацию (БЗ 108.02.05).
У юрлиц-единоналожников есть своя традиционная головная боль. То есть те вопросы, которые обычно привлекают их наибольшее внимание. Среди таких вопросов можно назвать продажу основных средств (особенно подакцизных — автомобилей)3 и возврат единоналожником полученных им от покупателя средств4. Однако оба этих вопроса мы так или иначе освещали недавно. Поэтому уделим больше внимания тем спорным вопросам, которым этого внимания обычно перепадает меньше.
3 См. «Налоги & бухучет», 2020, № 48, с. 30; 2019, № 43, с. 30; 2019, № 26, с. 18.
4 См. «Налоги & бухучет», 2019, № 77, с. 22; 2019, № 39, с. 11.
Нет доходов: подавать ли декларацию?
Возможна ситуация, когда за весь квартал предприятие не получило ни копейки доходов. Нужно ли юрлицу-единоналожнику составлять и подавать декларацию за такой квартал?
Здесь все зависит от того, о каком квартале идет речь. Если о первом квартале года, то нет(п. 49.2 НКУ). То есть если вы, например, в І квартале 2021 года не получите никаких доходов, то вы не обязаны подавать единоналожную декларацию за І квартал. И налоговики соглашаются с этим (БЗ 108.01.05). Соответственно
если доходы были только в IV квартале 2020 года, можно сразу подавать декларацию за 2020 год
То есть не размениваться на пустые декларации за І — ІІІ кварталы. А вообще не подавать декларацию за 2020 год можно, только если у вас не было доходов в течение всего года.
А вот если в І квартале 2020 года вы получили доходы, ситуация совсем другая. Тогда декларацию уже надо подавать и за полугодие, и за 9 месяцев, и за год. Даже если собственно за эти периоды доходов у вас не будет.
Ведь единоналожная декларация составляется нарастающим итогом (п. 296.7 НКУ). И если у вас есть доходы в І — ІІІ кварталах 2020 года, а в IV квартале никаких доходов нет, то в декларации за год все равно есть показатели для декларирования, ведь в нее перекочуют доходы, отраженные в декларации за 9 месяцев.
Зачем это? Дело в том, что единоналожная декларация подается не только, чтобы рассчитать объект налогообложения. Также доход в ней отражают, чтобы подтвердить, что плательщик вписался в единоналожный лимит, предельный объем которого определен ст. 291 НКУ (п. 292.14 НКУ).
В частности, налоговики отмечают: нужно ежеквартально отражать в декларации факт непревышения лимита. И это — показатель, который подлежит декларированию, даже если в текущем квартале доходов не было (см. tr.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/423767.html).
Единоналожник и выплаты нерезиденту
Единоналожники тоже делают в пользу нерезидентов выплаты, перечисленные в п.п. 141.4.1 НКУ. Они должны удерживать из таких выплат налог на репатриацию.
Дискуссии вокруг этого вопроса прекратились еще несколько лет назад, когда появился п. 297.5 НКУ. А 2020 год окончательно закрепил это требование. Теперь единоналожники прямо определены плательщиками налога на прибыль по таким выплатам (п.п. 133.1.1 НКУ).
Юрлицо-единоналожник, который выплачивает доходы нерезиденту, как и любой другой налоговый агент, отражает сумму доходов по каждому нерезиденту в отдельном приложении ПН, а общую сумму уплаченного налога — в строках 23 — 25 прибыльной декларации. При этом юрлица-единоналожники отчитываются по налогу на репатриацию в годовой отчетный период (п.п. «ґ» п. 137.5 НКУ).
То есть в строках 23 — 25 декларации по налогу на прибыль за 2020 год юрлица-единоналожники должны собрать всю сумму налога на репатриацию, уплаченную с выплат нерезидентам, осуществленных в течение 2020 года. А количество приложений ПН к этой декларации должно соответствовать количеству нерезидентов, которым в течение 2020 года осуществлялись такие выплаты. Это количество приводится в поле «Наявність додатків» под буквами «ПН».
Срок предоставления декларации — тот же, что и для любой годовой декларации по налогу на прибыль — в течение 60 календарных дней (п.п. 49.18.6 НКУ). Поэтому за 2020 год такую декларацию нужно подать не позднее 1 марта 2021 года.
Отмечаем еще раз: единоналожник в «репатриационной» декларации по налогу на прибыль заполняет только строки 23 — 25 и приложение ПН. Никакие другие строки в такой декларации он не заполняет и других приложений (в том числе и финотчетность, т. е. приложение ФЗ) к «репатриационной» декларации не подает.
Исключение — если юрлицо-единоналожник при выплате нерезиденту применяет международный договор об избежании двойного налогообложения. Тогда придется также подать приложение ПП, чтобы определить сумму льготы, которая возникнет в связи с применением более низкой ставки налога на репатриацию (БЗ 102.16).
Ну и подчеркнем:
сумма доходов, выплаченных нерезидентам, и сумма удержанного с них налога на репатриацию не имеют никакого отношения к единоналожной декларации
В этой декларации они никак не отражаются.
Экспорт и продажа валюты
«Валютный» п. 292.5 НКУ предусматривает, что доход, выраженный в иностранной валюте, определяется в гривнях по официальному курсу НБУ на дату получения такого дохода. Сейчас обязательная продажа части экспортной выручки не предусмотрена.
Поэтому единоналожнику нет нужды определять свой доход двумя частями (отдельно — в инвалютной, отдельно — в гривневой, в части валютной выручки, которая подлежит обязательной продаже).
Следовательно, юрлицо-единоналожник просто берет всю сумму иностранной валюты, которая поступила на его счет от экспортной операции, и пересчитывает ее в гривни по курсу НБУ на дату, когда поступили валютные средства. Полученная сумма в гривнях и будет доходом юрлица-единоналожника от экспортной операции.
Единоналожник, как и любое другое предприятие, составляет финансовую отчетность. Для этого он ведет бухгалтерский учет и при его ведении, как и все предприятия, руководствуется бухучетными стандартами. А «валютное» НП(С)БУ 21 предусматривает пересчет монетарных статей, выраженных в иностранной валюте, на каждую дату баланса (см. п. 7 НП(С)БУ 21).
Например, если вы получили валютную выручку 11.12.2020 г., единоналожный доход определяем по курсу НБУ на 11.12.2020 г. А часть инвалюты, которая остается на счете предприятия на 31.12.2020 г., пересчитываем исходя из курса НБУ на 31.12.2020 г. И если курс НБУ повысился, положительная разница в бухучете попадет в доходы.
Является ли такая разница единоналожным доходом? На наш взгляд, нет. Ведь доход единоналожника определяется поступлением средств (п. 292.1 НКУ). А при пересчете и повышении курса дополнительные средства единоналожнику не поступают.
Тем не менее налоговики давно настаивают на том, что положительная курсовая разница является доходом юрлица-единоналожника (см. БЗ 108.01.02). Поэтому, по-видимому, лучше будет им уступить.
Совсем другое дело, если единоналожник-экспортер, получив валютную выручку, хочет добровольно продать ее на межбанке. На межбанковском рынке действует не курс НБУ, а коммерческий курс иностранной валюты. И этот курс, как правило, выше, чем официально установленный НБУ. Курсовая разница согласно п. 4 НП(С)БУ 21 — это разница между двумя курсами НБУ на разные даты. А здесь имеем разницу между курсом НБУ и коммерческим курсом на межбанке. Причем по коммерческому курсу валюта эквивалентна, как правило, большему количеству гривень.
В таком случае идет речь уже не о курсовой разнице, а о доходе от продажи иностранной валюты. Когда поступила экспортная выручка, единоналожный доход отражался по официальному курсу НБУ. А теперь вы валюту продали и получили за нее больше гривень. То есть здесь имеет место реальное поступление дополнительных средств. Поэтому нужно сравнить курс НБУ на дату поступления валюты с коммерческим курсом на дату ее продажи. И если коммерческий курс больше, то разница попадет в доходы юрлица-единоналожника. Такой подход поддерживают и налоговики (БЗ 108.01.02).
Например, 11.12.2020 г. вам на валютный счет поступило 10000 долларов. Курс НБУ на 11 декабря составляет условно 26,10 грн/дол. Соответственно, сумма единоналожного дохода от экспортной операции составит 261000 грн (10000 х 26,1).
Впоследствии, 22.12.2020 г. юрлицо-единоналожник продает 2000 долларов по коммерческому курсу 26,7 грн/дол. Тогда доход от продажи иностранной валюты составит 1200 грн (2000 х (26,7 - 26,1)). Именно эти 1200 грн дополнительно попадут в единоналожные доходы вместе с первоначальными 261000 грн.
Нюансы с капиталом единоналожника
Юридические лица — единоналожники так или иначе имеют уставный капитал. Но как быть со взносами, которые учредители делают в уставный капитал единоналожника? Эти взносы являются его доходами или нет?
На этот вопрос мы имеем прямой ответ. Суммы средств и стоимость имущества, внесенные учредителями или участниками в уставный капитал плательщика единого налога, не являются доходом такого плательщика (п.п. 8 п. 292.11 НКУ). И это вполне логично. Ведь
взнос в уставный капитал — это не подарок. Это инвестиция в обмен на корпоративные права
А потому она доходом юрлица не является и единым налогом не облагается.
Но, кроме взносов в уставный капитал, существует немало других взносов. Например, единоналожником стал кооператив. У такого юридического лица формируется не уставный капитал, а паевой фонд, который состоит из паевых взносов членов кооператива (см. ст. 20 Закона Украины от 10.07.2003 г. № 1087-IV).
Формально это другой вид капитала, и действие п.п. 8 п. 292.11 НКУ на паевые взносы не распространяется. Поэтому налоговики рекомендуют действовать в соответствии с данными бухучета (см. письмо ГНСУ от 31.01.2020 г. № 406/6/99-00-04-02-02-06/ІПК). А поскольку в бухучете паевые взносы доходом не являются (п. 5 НП(С)БУ 15), они и единым налогом не облагаются.
Бухучетная логика работает и тогда, когда учредители делают в капитал предприятия дополнительные взносы, без увеличения своей части в уставном капитале. Такие взносы в бухучете не отражаются в составе доходов предприятия и единоналожным доходом тоже не являются (см. письмо Минфина от 08.12.2019 г. № 11210-09-62/32343 // «Налоги & бухучет», 2020, № 4, с. 25)5.
5 Имейте в виду: бухучетная логика работает не всегда. Например, единоналожник-комиссионер в бухучете формирует доход на сумму транзитных средств, однако п. 292.4 НКУ прямо приказывает ему включать в доходы (а значит, и в декларацию) только сумму комиссионного вознаграждения.
А как быть с возвратом взносов учредителям? Казалось бы, какой здесь доход? Да нет, не все так просто. Если вы возвращаете взнос учредителю, у вас возникает перед ним кредиторская задолженность. Строго говоря, единоналожным доходом является только кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности. И доходом она согласно п. 292.3 НКУ является только у плательщиков НДС. То есть у тех юрлиц, которые уплачивают единый налог по ставке 3 %.
Но на практике налоговики трактуют эту норму значительно шире. Например, лицо выходит из состава учредителей и стоимость возвращенного ему имущества меньше, чем взнос, первоначально сделанный этим учредителем. Тогда разницу между ними налоговики хотят видеть в составе доходов юрлица-единоналожника (БЗ 108.01.02). Хотя формально никаких законодательных оснований нет. Есть только фискальная логика: получил больше, вернул меньше — значит разница является твоим доходом.
Еще интереснее — если идет речь о ликвидации юрлица-единоналожника. При ликвидации юридического лица учредителям возвращают их взносы. А если имущества не хватает и взнос учредителю ликвидированного предприятия не возвращен или возвращен не полностью?
Здесь налоговики в БЗ 108.01.02 дают два прямо противоположных ответа. С одной стороны, они признают: если учредителям не возвращены надлежащие им взносы при ликвидации в связи с отсутствием активов после удовлетворения требований кредиторов, дохода у юрлица-единоналожника не возникает.
Звучит неплохо. Но в то же время в другой консультации фискалы заявляют: сумма кредиторской задолженности, по которой НЕ истек срок исковой давности и которая в связи с ликвидацией юрлица уже не поступит кредиторам, включается в базу обложения единым налогом. То есть, в принципе, безнадежная кредиторская задолженность ликвидированного единоналожника (п.п. «з» п.п. 14.1.11 НКУ) — это доход, но безнадежная задолженность по возврату учредителям их взносов — не доход.
Поэтому если вы по той или иной причине не возвращаете учредителю часть его взноса, будьте готовы, что налоговики могут быть придирчивыми. И если не желаете признавать невозвращенную учредителю часть взноса единоналожным доходом, лучше подкрепить свои действия индивидуальной консультацией.
Компенсации: по решению суда и карантинные
Иногда так случается, что предприятие не может получить свои кровно заработанные деньги от контрагента и обращается в суд. Допустим, что суд удовлетворил иск и деньги во исполнение решения суда поступили на счет единоналожника.
Эту ситуацию регулирует специальный п. 292.15 НКУ. При определении объема дохода, который дает право находиться на упрощенной системе в следующем отчетном периоде, не учитывается доход, полученный как компенсация по решению суда за любые предыдущие отчетные периоды. То есть такие деньги — это доход единоналожника, они облагаются единым налогом, но в расчет единоналожного лимита не включаются (БЗ 108.01.02).
Почему так? Потому что поступившие деньги — это в любом случае выручка за реализованные товары или компенсация расходов единоналожника. В перечне доходов, освобожденных от налогообложения (п. 292.11 НКУ), их нет. Поэтому включать такие доходы в декларацию нужно. Но
поскольку фактически эти деньги были заработаны не в текущем году, а в прошлых годах, в лимит текущего года их включать не нужно
Поэтому если вам как юрлицу-единоналожнику в 2020 году поступила компенсация по решению суда за предыдущие годы, вы такие доходы включаете в декларацию в 2020 году. В том квартале, в котором фактически поступили средства и в той сумме, в которой они поступили. В то же время в специальном поле «Доповнення до податкової декларації…» рекомендуем объяснить, что эти средства не включаются в лимит юрлица-единоналожника (в 2020 году — 7000000 грн, в 2021 году — 7002000 грн согласно п.п. 3 п. 291.4 НКУ) на основании п. 292.15 НКУ.
Обращаем внимание! Налоговики иногда сами двусмысленно трактуют п. 292.15 НКУ. Например, ссылаясь на п. 292.15 НКУ, они говорят, что понесенные юрлицом расходы на информационно-техническое обеспечение судебного процесса, судебного сбора и государственной пошлины, которые компенсируются по решению суда третьим лицом, не включаются в доход плательщика единого налога (БЗ 108.01.02).
На первый взгляд, логичный вывод. Ведь единоналожник не заработал дополнительные деньги. Ему всего лишь компенсировали расходы, понесенные им раньше. Однако из п. 292.15 НКУ вывод, сделанный налоговиками, прямо не следует. А компенсацию других расходов (тех же налоговых или коммунальных платежей, которые арендатор возмещает единоналожнику-арендодателю) налоговики однозначно хотят видеть в составе доходов юрлица-единоналожника (см. БЗ 108.01.02 и письмо ГУ ГНС в Черновицкой обл. от 03.02.2020 г. № 428/ІПК/24-13-04-03).
Единственная компенсация, которую юрлицо-единоналожник точно может не включать в доходы, — это компенсация ЕСВ, осуществленная во исполнение ст. 4 Закона Украины от 04.12.2020 г. № 1071-IX. То, что она не является доходом юрлица-единоналожника, черным по белому прописано в п. 6 подразд. 8 разд. ХХ НКУ (ср. ).
А вот относительно карантинной помощи юрлицу-единоналожнику на выплаты работникам (согласно ст. 3 того же Закона) ситуация иная.
Специального упоминания о том, что она не является доходом юрлица-единоналожника, в НКУ нет. Но оно и не нужно, ведь в бухучете это не доход. К тому же, такие поступления можно рассматривать как бюджетные средства целевого назначения и не включать их в доход, руководствуясь п.п. 4 п. 292.11 НКУ.
Как видите, у юрлиц-единоналожников еще много вопросов, которые только в будущем, возможно, получат однозначный ответ. Когда это произойдет, мы вам обязательно обо всем расскажем.
