Приложение РІ — налоговоприбыльные разницы

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму начисленной бухгалтерской амортизации основных средств (далее — ОС) и нематериальных активов (далее — НМА) (абзац второй п. 138.1 НКУ).

Причем сюда попадет и та бухгалтерская амортизация, которая начислена на непроизводственные ОС и НМА, в том числе на сумму их капитализируемых улучшений.

Вместе с тем уменьшающей разницы по таким необоротным активам не будет, поскольку расходы на приобретение, изготовление, ремонты, реконструкцию, модернизацию или другие улучшения непроизводственных ОС и НМА в налоговом учете амортизации не подлежат (п.п. 138.3.2 НКУ).

Малоценные необоротные материальные активы (далее — МНМА) стоимостью не более 20000 грн (не более 6000 грн — для введенных в эксплуатацию до 22.05.2020 г. включительно), а также библиотечные фонды не относятся в налоговом учете к ОС (п.п. 14.1.138 НКУ). То есть по ним «амортизационные» разницы не возникают. Соответственно, амортизацию таких активов отражать в «амортизационных» строках 1.1.1 и 1.2.1 АМ приложения РI не нужно (см., в частности, письма ГНСУ от 08.07.2020 г. № 2749/6/99-00-05-05-02-06/ІПК и от 05.06.2020 г. № 2314/6/99-00-07-02-02-06/ІПК, разъяснение в подкатегории 102.05 БЗ).

Таким образом, в строке 1.1.1 показывают начисленную в течение отчетного периода бухамортизацию, которую накапливают по кредиту субсчетов 131, 132, (кроме малоценных активов стоимостью не более 20000 (6000) грн и библиотечных фондов), 133 и 135 (если инвестнедвижимость учитывают по первоначальной стоимости). Также здесь приводят сумму бухамортизации, начисленную на долгосрочные биологические активы, учитываемые по первоначальной стоимости, — субсчет 134. Естественно, если их стоимость более 20000 (6000) грн. А вот если инвестиционную недвижимость или долгосрочные биологические активы учитывают по справедливой стоимости, «амортизационные» разницы по ним не определяют (см. письма ГФСУ от 02.07.2019 г. № 3035/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и от 20.09.2018 г. № 4094/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Заметьте! Часть амортизации, отраженная по кредиту соответствующего субсчета счета 13, могла еще не повлиять на бухгалтерский финрезультат отчетного периода. Ведь на конец такого периода она могла «зависнуть» в составе капитальных инвестиций (сальдо по Дт сч. 15), незавершенного производства (сальдо по Дт сч. 23) или остатков готовой продукции (сальдо по Дт сч. 26). Между тем п. 138.1 НКУ требует корректировать именно сумму начисленной бухамортизации. Поэтому ожидать, когда начисленная амортизация попадет в расходы и будет участвовать в определении финрезультата, не нужно (см. письма ГФСУ от 31.01.2019 г. № 344/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и от 24.05.2018 г. № 2320/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, подкатегорию 102.05 БЗ).

Обратите внимание: увеличить финансовый результат необходимо также на сумму амортизации, начисленной на ОС и НМА, бесплатно полученные плательщиком.

Были улучшения арендованного ОС? Тогда учтите, что через строку 1.1.1 приложения РІ необходимо увеличить финрезультат до налогообложения на сумму бухамортизации, начисленной на стоимость улучшений арендованных ОС

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке приводят суммы уценки и потерь от уменьшения полезности объектов ОС/НМА, которые в отчетном периоде попали в бухгалтерские расходы: Дт 975 — Кт 10, 12 и Дт 972 — Кт 131, 133 (абзац третий п. 138.1 НКУ).

Также здесь отражают включенные в бухгалтерские расходы суммы уценок и потерь от уменьшения полезности:

— прочих необоротных материальных активов (Дт 975 — Кт 11, Дт 972 — Кт 132), кроме малоценных активов стоимостью не более 20000 грн (6000 грн — для введенных в эксплуатацию до 22.05.2020 г. включительно) и библиотечных фондов;

— долгосрочных биологических активов стоимостью более 20000 (6000) грн, учитываемых по первоначальной стоимости (Дт 975 — Кт 16, Дт 972 — Кт 134);

— инвестиционной недвижимости, учитываемой по первоначальной стоимости (Дт 972 — Кт 135).

Обратите внимание: изменение стоимости инвестиционной недвижимости и долгосрочных биологических активов, учитываемых по справедливой стоимости, отражается в налоговом учете по бухгалтерским правилам (см. письма ГФСУ от 20.09.2018 г. № 4094/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и ГУ ГФС в Харьковской обл. от 03.04.2019 г. № 1410/ІПК/20-40-12-04-11). А значит, такие корректировки в строках 1.1.1.1, 1.2.1.1 и 1.2.1.2 приложения РІ не приводят

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В эту строку заносят бухгалтерскую остаточную стоимость проданных и/или ликвидированных в отчетном периоде производственных ОС и НМА (абзац четвертый п. 138.1 НКУ). В бухучете обороты за отчетный период: Дт 943 — Кт 286 и Дт 976 — Кт 10, 11, 12, 16 (в части активов стоимостью более 20000 (6000) грн, учитываемых по первоначальной стоимости).

Что касается инвестиционной недвижимости, учитываемой по справедливой стоимости, то, по мнению налоговиков (см. письма ГФСУ от 15.03.2017 г. № 5140/6/99-99-15-02-02-15 и от 17.10.2017 г. № 2251/6/99-99-15-02-02-15/ІПК), по ней никакие разницы (в том числе «продажно-ликвидационные»), предусмотренные п. 138.1 НКУ, не определяют. Полагаем, то же касается долгосрочных биологических активов, учет которых ведут по справедливой стоимости.

Продажа. Прежде всего выясним, на какую дату определять «продажные» разницы. Налоговики четкого ответа на этот вопрос не дают. В письме ГФСУ от 11.05.2019 г. № 2078/6/99-99-15-02-02-15/ІПК они признают, что при продаже ОС (в том числе в случае перевода объекта в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи) «продажные» разницы определять нужно. Но при этом фискалы утверждают, что на стоимость необоротных активов, удерживаемых для продажи, корректировка финрезультата не осуществляется. Возможно, этим они хотели сказать, что отражать разницы следует на дату перевода объекта в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи. Напомним: такой перевод (Дт 286 — Кт 10, 11, 12, 16) осуществляют перед каждой продажей ОС/НМА.

На наш взгляд, корректировать финрезультат на остаточную стоимость необоротных активов следует при передаче объекта покупателю, а не при его переводе в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи. Ведь именно на эту дату фактически будет осуществляться продажа объекта.

При этом остаточную стоимость объекта, по нашему мнению, нужно определять на уровне той суммы, которая зафиксирована при переводе объекта в необоротные активы, удерживаемые для продажи (Дт 286 — Кт 10, 11, 12, 16). То есть без учета последующих корректировок его стоимости в соответствии с п. 9 разд. ІІ НП(С)БУ 27.

Напомним: если переведенные на субсчет 286 необоротные активы не реализованы до даты баланса, то в бухучете и финотчетности их отражают по меньшей из двух стоимостей — балансовой стоимости или чистой стоимости реализации. В случае оценки по чистой стоимости реализации сумма корректировки балансовой стоимости таких активов признается прочими операционными расходами (доходами) отчетного периода. При этом такие манипуляции с балансовой стоимостью необоротных активов, удерживаемых для продажи, не являются уценками/дооценками, поэтому их не учитывают при расчете «уценочно-дооценочных» разниц (см. строку 1.1.1.1 приложения РІ).

В связи с этим, чтобы в полном объеме «убрать» влияние бухгалтерских расходов, связанных с продажей объекта ОС/НМА, на налог на прибыль, необходимо увеличить финрезультат на балансовую стоимость такого объекта, определенную до ее корректировки в связи с изменением чистой стоимости реализации.

Обратите внимание: к продаже п.п. 14.1.202 НКУ относит также бесплатную передачу. Поэтому при бесплатной передаче ОС и НМА их остаточную стоимость учитывают в составе показателя этой строки (Дт 976 — Кт 10, 11, 12, 16). К тому же здесь может возникнуть еще и «подарочная» разница, но о ней мы подробно расскажем в комментариях к строкам 3.1.9, 3.1.10 и 3.1.14 приложения РІ.

Ликвидация. При определении «ликвидационной» разницы учитывают сумму остаточной стоимости, списанной в состав расходов записью: Дт 976 — Кт 10, 11, 12, 16. Причем учтите: под «ликвидационную» разницу подпадает и частичная ликвидация объекта. Об этом налоговики говорили в письме ГФСУ от 11.12.2017 г. № 2926/6/99-99-15-02-02-15/ІПК (см. «Налоги & бухучет», 2018, № 9, с. 5)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Эта строка предназначена для корректировки финрезультата на бухгалтерскую остаточную стоимость непроизводственных ОС и НМА при их продаже и/или ликвидации (абзац пятый п. 138.1 НКУ).

Напомним: к непроизводственным относят ОС и НМА, которые не предназначены для использования в хозяйственной деятельности предприятия (п.п. 138.3.2 НКУ). Таким образом, основанием для присвоения объекту ОС/НМА непроизводственного статуса служит изменение его назначения, а не временная приостановка эксплуатации.

Продажа. В этой строке необходимо отражать бухгалтерскую остаточную стоимость непроизводственного ОС/НМА, определяемую на уровне суммы, зафиксированной в момент перевода объекта в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи (Дт 286 — Кт 10, 11, 12, 16), но делать это нужно в момент передачи объекта покупателю. То есть применяется тот же алгоритм, что и при продаже производственных ОС/НМА (см. комментарий к строке 1.1.2 приложения РІ).

Ликвидация. Через строку 1.1.3 приложения РІ увеличивают финрезультат на бухучетную остаточную стоимость ликвидируемых непроизводственных активов (Дт 976 — Кт 10, 11, 12, 16)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму расходов на ремонт, реконструкцию, модернизацию или другие улучшения непроизводственных ОС или НМА, отнесенных к расходам по правилам бухучета (абзац шестой п. 138.1 НКУ).

Сразу отметим: несмотря на то что здесь упомянуты улучшения, их рассматриваемая разница не касается. Ведь как в строке 1.1.4 приложения РІ, так и в п. 138.1 НКУ речь идет только о тех ремонтах, стоимость которых в бухгалтерском учете включена в расходы. А улучшения ОС/НМА, приводящие к увеличению первоначально ожидаемых экономических выгод от их использования, в расходы не попадают. Их капитализируют, т. е. относят на первоначальную стоимость непроизводственных ОС и НМА (п. 14 НП(С)БУ 7, п. 18 НП(С)БУ 8), которые в налоговом учете не амортизируют (п.п. 138.3.2 НКУ). Следовательно, улучшения непроизводственного ОС/НМА на налоговый учет никакого влияния не окажут.

Таким образом, разница, указываемая в строке 1.1.4 приложения РІ, касается только ремонтов непроизводственных ОС/НМА, которые направлены на поддержание объекта в рабочем состоянии и которые по правилам бухучета включаются в расходы отчетного периода (п. 15 НП(С)БУ 7, п. 18 НП(С)БУ 8)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке приводят налоговую амортизацию ОС и НМА, начисленную (рассчитанную) за отчетный период (абзац второй п. 138.2 НКУ). Сюда переносят значение графы 5 строки 1.2.1 приложения АМ (см. раздел 10).

Напомним: не подлежат налоговой амортизации непроизводственные ОС/НМА, а также их ремонты/улучшения (п.п. 138.3.2 НКУ). Причем для признания ОС/НМА производственным или непроизводственным первостепенную роль играет его назначение, а не фактическое использование в конкретный промежуток времени. То есть если активы предназначены для хозяйственной деятельности, но временно не используются в ней (например, в связи с простоем, ремонтом и т. п.), это не значит, что такие ОС становятся непроизводственными.

Поэтому если на ОС/НМА, предназначенные для использования в хозяйственной деятельности, в бухучете не прекращается начисление амортизации на период их временного вывода из эксплуатации в связи с ремонтом, простоем, улучшением и пр., то и в налоговом учете на них также будет начисляться амортизация (см. письма ГНСУ от 21.09.2020 г. № 3934/ІПК/99-00-05-05-02-06 и № 3935/ІПК/99-00-05-05-02-06). Но помните: п.п. 138.3.1 НКУ запрещает начисление амортизации за период неиспользования ОС в хозяйственной деятельности в связи с их консервацией.

Не являются ОС в понимании НКУ земельные участки, малоценные материальные активы стоимостью не более 20000 грн (6000 грн, если они введены в эксплуатацию до 22.05.2020 г. включительно) и библиотечные фонды (п.п. 14.1.138). Поэтому налоговую амортизацию по этим объектам не определяют. Кроме того, не будет налоговой амортизации по инвестиционной недвижимости и долгосрочным биологическим активам, если их учет ведут по справедливой стоимости. Также не амортизируют гудвилл (п.п. 138.3.2 НКУ) и природные ресурсы (п. 22 НП(С)БУ 7).

Имейте в виду: в налоговом учете в общем порядке амортизируют производственные ОС и НМА, полученные бесплатно (см. разъяснение из подкатегории 102.05 БЗ). Но учтите: если такие ОС/НМА получены до 01.01.2015 г., они амортизации не подлежат, ведь по ним отсутствует налоговая балансовая стоимость (см. письма ГФСУ от 09.06.2016 г. № 12682/6/99-99-15-02-02-15 и от 18.07.2016 г. № 15395/6/99-99-15-02-02-15)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке показывают сумму дооценки остаточной стоимости ОС и НМА в пределах предыдущих уценок, попавших в бухгалтерские расходы (абзац четвертый п. 138.2 НКУ), т. е. сумму дооценки, которая была отражена проводкой: Дт 10, 12 — Кт 746.

Также здесь отражают суммы дооценок (в пределах сумм предыдущих уценок, попавших в расходы):

— прочих необоротных материальных активов (Дт 11 — Кт 746), кроме малоценных активов стоимостью не более 20000 грн (6000 грн — для введенных в эксплуатацию до 22.05.2020 г. включительно) и библиотечных фондов;

— долгосрочных биологических активов стоимостью более 20000 (6000) грн, учитываемых по первоначальной стоимости (Дт 16 — Кт 746).

Важно! Дооценочный «вершок» (превышение дооценки над суммой предыдущих уценок) в доход не попадает — эта сумма увеличивает капитал в дооценках (Дт 10, 11 — Кт 411, Дт 12 — Кт 412, Дт 16 — Кт 414). Поэтому в эту строку упомянутый «вершок» не включают

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Здесь показывают сумму выгод от восстановления полезности ОС и НМА в пределах потерь от уменьшения полезности, ранее отнесенных на расходы (абзац пятый п. 138.2 НКУ). Напомним, что такие суммы отражают в бухучете проводкой: Дт 131, 133 — Кт 742.

Также здесь приводят суммы выгод от восстановления полезности (в пределах потерь от уменьшения полезности, ранее включенных в расходы):

— прочих необоротных материальных активов (Дт 132 — Кт 742), кроме малоценных активов стоимостью не более 20000 грн (6000 грн — для введенных в эксплуатацию до 22.05.2020 г. включительно) и библиотечных фондов;

— долгосрочных биологических активов стоимостью более 20000 (6000) грн, учитываемых по первоначальной стоимости (Дт 134 — Кт 742);

— инвестиционной недвижимости, учитываемой по первоначальной стоимости (Дт 135 — Кт 742)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают налоговую остаточную стоимость ликвидированных/проданных ОС и НМА (абзац третий п. 138.2 НКУ), кроме непроизводственных ОС и НМА.

Помните, что к продаже относится и бесплатная передача активов (п.п. 14.1.202 НКУ), а значит, остаточную стоимость бесплатно переданных производственных ОС и НМА, определенную по правилам НКУ, также нужно включить в эту строку.

Учтите: бухгалтерскую переоценку нельзя учесть в налоговом учете и при продаже переоцененного объекта ОС/НМА (см. письмо ГУ ГФС в Днепропетровской обл. от 24.10.2017 г. № 2347/ІПК/04-36-12-32-20). Напомним, что учитывать бухгалтерскую переоценку ОС и НМА при определении налоговой стоимости таких активов запрещает п.п. 138.3.1 НКУ.

Обратите внимание! «Продажной» остаточной стоимостью будет тот показатель, который зафиксирован в налоговом учете при переводе ОС/НМА на субсчет 286 без учета корректировки стоимости объекта необоротных активов, удерживаемых для продажи, осуществляемой в бухучете согласно п. 9 разд. ІІ НП(С)БУ 27 (подробнее об этом см. в пояснении к строке 1.1.2)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму первоначальной стоимости приобретения или изготовления реализуемого объекта непроизводственных ОС/НМА и расходов на его ремонт, реконструкцию, модернизацию, другие улучшения (в том числе отнесенных в бухучете в расходы), но не больше суммы дохода (выручки), полученной от продажи.

Таким образом, эта разница действует только при продаже непроизводственных объектов и она ограничена суммой дохода (выручки) от реализации (абзац шестой п. 138.2 НКУ). А это значит, что для целей налогового учета не может быть убыточной продажи непроизводственного ОС/НМА. При бесплатной передаче непроизводственного объекта ОС или НМА уменьшающая разница будет равна нулю.

Обратите внимание: в уменьшающую разницу не включают ремонты, которые были выполнены до 01.01.2017 г. Ведь некапитализируемые ремонты, проведенные до этой даты, и так «сыграли» в уменьшение объекта обложения налогом на прибыль (т. е. попали в бухрасходы и не корректировались). Соответственно, применение к ним уменьшающей разницы приведет к повторному отражению таких расходов. А вот улучшения (капитализируемые в бухучете расходы) можно учесть в уменьшение финрезультата независимо от даты их осуществления. В этой части задвоения расходов не будет.

Учтите: при ликвидации непроизводственных ОС или НМА сумму первоначальной стоимости в этой строке не указывают, ведь рассматриваемая разница применяется только при продаже. Таким образом, при ликвидации непроизводственных ОС или НМА осуществляется только увеличивающая корректировка, сумма которой указывается в строке 1.1.3 приложения РІ (см. «8. Приложение РІ — налоговоприбыльные разницы» текущего номера)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают общую величину созданных по бухучетным правилам резервов и обеспечений для возмещения предстоящих (будущих) расходов, кроме обеспечений на оплату отпусков работникам (субсчет 471) и других выплат, связанных с оплатой труда (субсчет 477) (абзац второй п.п. 139.1.1 НКУ).

При этом, по мнению фискалов, к выплатам, связанным с оплатой труда, относятся выплаты за счет средств предприятия, установленные коллективным договором (см. письма ГФСУ от 17.01.2019 г. № 195/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и ГНСУ от 03.07.2020 г. № 2692/6/99-00-05-05-02-06/ІПК), а также обеспечения на расходы предприятия по программам пенсионного обеспечения (см. письма ГФСУ от 14.05.2019 г. № 2135/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и от 04.04.2018 г. № 1371/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Напомним: их учитывают на субсчете 472.

То есть на суммы обеспечений таких выплат финрезультат не корректируют.

Таким образом, для заполнения строки 2.1.1 приложения РІ учитывают обороты по кредиту субсчетов 473, 474, 475, 476 и 478

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Указывают сумму расходов, которые фактически возмещены за счет сформированных в бухгалтерском учете резервов и обеспечений (абзац второй п.п. 139.1.2 НКУ).

Исключение составляют обеспечения на оплату отпусков работникам (субсчет 471) и прочие выплаты, связанные с оплатой труда (субсчета 472 и 477).

Таким образом, показатель этой строки формируют на основании дебетовых оборотов по субсчетам 473, 474, 475, 476 и 478

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму корректировки (в сторону уменьшения) резервов и обеспечений для возмещения предстоящих (будущих) расходов, на величину которой был увеличен бухгалтерский финрезультат отчетного периода (абзац третий п.п. 139.1.2 НКУ). В бухучете это оборот по Дт 473, 474, 475, 476 и 478 с Кт 719 или сторнирующая запись, которой уменьшаются ранее созданные обеспечения

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Здесь согласно абзацу второму п.п. 139.2.1 НКУ показывают сумму расходов на создание резерва сомнительных долгов (далее — РСД), отраженных в бухучете проводкой Дт 944 — Кт 38. Предприятия, составляющие финотчетность по международным стандартам, в этой строке приводят сумму бухгалтерских расходов на создание резерва ожидаемых кредитных убытков (уменьшения полезности активов) согласно МСФО 9 «Финансовые инструменты».

Таким образом, этой разницей снимаются бухгалтерские расходы на формирование резерва сомнительных долгов / резерва ожидаемых кредитных убытков в полном объеме

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В эту строку заносят сумму дебиторской задолженности (в том числе не являющейся безнадежной согласно п.п. 14.1.11 НКУ), которая подлежит списанию (абзац третий п.п. 139.2.1 НКУ):

— сверх РСД. То есть речь идет о бухгалтерских расходах, сформированных проводкой: Дт 944 — Кт 34, 36, 37. Таким образом из финрезультата исключаются расходы на сумму любой списываемой в бухучете дебиторской задолженности сверх РСД. Если РСД не создавался, в строке 2.1.3 приложения РІ будет отражена вся сумма списанной дебиторской задолженности (см. письмо ГФСУ от 23.07.2018 г. № 3236/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, подкатегорию 102.12 БЗ);

— сверх резерва ожидаемых кредитных убытков, определенного в соответствии с МСФО 9 «Финансовые инструменты»

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке приводят сумму корректировки в сторону уменьшения (абзац второй п.п. 139.2.2 НКУ):

— ранее созданного РСД. Такую корректировку осуществляют, если в результате проведенной инвентаризации остаток РСД на конец отчетного периода окажется меньше, чем кредитовое сальдо счета 38. При этом величину уменьшения определяют как разницу между рассчитанной величиной РСД на конец отчетного периода и сальдо по кредиту счета 38 на ту же дату. Отражают это проводкой: Дт 38 — Кт 719 или сторнирующей записью;

— резерва ожидаемых кредитных убытков (уменьшения полезности активов). Такие корректировки осуществляют в соответствии с МСФО 9 «Финансовые инструменты»

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Через эту строку уменьшается объект налогообложения на всю сумму списываемой безнадежной дебиторской задолженности, в том числе не превышающей РСД / резерв ожидаемых кредитных убытков (абзац третий п.п. 139.2.2 НКУ). Но только при обязательном условии — задолженность соответствует хотя бы одному из признаков «безнадежности», установленных п.п. 14.1.11 НКУ. Причем уменьшать финрезультат через эту строку можно и в том случае, если резерв не создавался, но задолженность соответствует требованиям п.п. 14.1.11 НКУ (см. письмо ГФСУ от 16.10.2018 г. № 4438/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и разъяснение из подкатегории 102.12 БЗ)

Эти строки заполняют банки и небанковские финансовые учреждения. Остальные предприятия здесь проставляют прочерк (если заполняют в электронной форме — оставляют строки пустыми)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают увеличивающую разницу по процентам (п. 140.2 НКУ).

В 2020 году таковой являлась сумма превышения (С_прев) процентов по кредитам, займам и прочим долговым обязательствам, начисленным в бухучете (СП), над 50 % суммы финансового результата до налогообложения (ФР), финансовых расходов (Р_фин) и амортизационных отчислений (А) по данным финотчетности отчетного налогового периода, в котором происходит начисление процентов. В виде формулы это выглядит так:

С_прев = СП - (ФР + Р_фин + А) : 2.

Причем эту разницу считают только в том случае, когда одновременно выполняются два условия:

1) есть долговые обязательства (кредит, заем и т. п.) от связанных лиц — нерезидентов (определение связанных лиц см. в п.п. 14.1.159 НКУ);

2) размер этих обязательств больше собственного капитала в 3,5 раза (для финучреждений и лизинговых компаний — в 10 раз). С целью сравнения величины долговых обязательств с величиной собственного капитала берут усредненные (среднеарифметические «на начало» и «на конец» отчетного периода) их значения. Причем если среднее арифметическое значение собственного капитала на начало и конец отчетного налогового периода имеет отрицательное значение, то следует считать, что сумма долговых обязательств, определенных п. 140.1 НКУ, превышает сумму собственного капитала более чем в 3,5 раза (см. письмо ГФСУ от 30.05.2016 г. № 11751/6/99-99-15-02-02-15). То есть условие для определения рассматриваемой разницы выполняется.

Важно! При отрицательном значении суммы показателей: финрезультата до налогообложения, финансовых расходов и суммы амортотчислений (ФР + Р_фин + А) финансовый результат увеличивается на всю сумму начисленных процентов по долговым обязательствам, которые возникли по операциям со связанными лицами — нерезидентами (см. письмо ГФСУ от 19.06.2018 г. № 2723/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

Обратите внимание: в письмах ГФСУ от 18.11.2016 г. № 12293/Ф/99-99-15-02-02-14 и от 04.08.2017 г. № 1493/6/99-99-15-02-02-15/ІПК налоговики требовали учитывать в расчете корректировки и проценты, которые включают в себестоимость квалификационных активов. Поэтому при расчете показателя С_прев за периоды 2020 года должна быть учтена вся сумма начисленных в бухгалтерском учете процентов в пользу связанных лиц — нерезидентов независимо от того, отражены ли такие проценты в расходах по правилам бухучета.

Учтите: описанный выше порядок расчета разницы в последний раз применяется по итогам 2020 года. С 2021 года действует новый порядок.

Также заметьте: в пределах года существует нарастающий итог, из-за чего сумму превышения квартальщики считают нарастающим итогом ежеквартально. Поэтому если проценты (их часть) у квартальщика не зачлись / не полностью зачлись в декларации за I квартал, полугодие или три квартала, они могут быть зачтены в декларации за год. А если не зачтутся и по году, то 95 % от их суммы можно перенести на следующий год согласно п. 140.3 НКУ (см. комментарий к строке 3.2.1 приложения РІ)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Проводить такую корректировку предстоит только предприятиям, которые составляют финотчетность по МСФО. Дело в том, что НП(С)БУ не содержат специальных норм для операций по переклассификации инструментов собственного капитала в финансовые обязательства. В МСФО подобные операции упоминаются в параграфе 16Д МСБУ 32 «Финансовые инструменты: представление»

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Строка 3.1.3 ТЦ предназначена для «трансфертной» корректировки, регламентированной п.п. 140.5.1 НКУ. В ней указывают сумму самостоятельно проведенной корректировки цены в контролируемых операциях при продаже товаров (работ, услуг) согласно п.п. 39.5.4.1 НКУ. То есть отражают сумму превышения цены, определенной по принципу «вытянутой руки», над договорной (контрактной) стоимостью реализованных товаров (работ, услуг). Эту разницу считают исключительно по итогам отчетного года.

Для корректировки цены контролируемой операции применяют курс НБУ на дату ее осуществления, т. е. на дату перехода прав собственности на товары или на дату выполнения работ / предоставления услуг (см. письмо ГФСУ от 25.05.2018 г. № 2340/6/99-99-12-03-07-15/ІПК). Подробнее о «трансфертной» корректировке см. в разделе 6.

Сюда переносят суммарное значение графы 15 приложения ТЦ в части, касающейся товаров (работ, услуг)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Это еще одна строка, предназначенная для «трансфертной» корректировки (п.п. 140.5.2 НКУ). В ней отражают сумму самостоятельно проведенной корректировки цены в контролируемых операциях при приобретении товаров (работ, услуг) согласно п.п. 39.5.4.1 НКУ. У плательщика финрезультат увеличивается на сумму превышения договорной (контрактной) стоимости приобретенных товаров (работ, услуг) над ценой, определенной по принципу «вытянутой руки». Эту разницу считают исключительно по итогам отчетного года.

При этом применяют курс НБУ на дату осуществления контролируемой операции, т. е. на дату перехода прав собственности на товары или на дату выполнения работ / предоставления услуг (см. письмо ГФСУ от 25.05.2018 г. № 2340/6/99-99-12-03-07-15/ІПК). Подробнее о «трансфертной» корректировке см. в разделе 6.

В эту строку переносят суммарное значение графы 17 приложения ТЦ в части, касающейся товаров (работ, услуг)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют предприятия, которые для учета финансовых инвестиций используют метод участия в капитале согласно пп. 12 и 16 НП(С)БУ 12 или МСБУ 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия» (п.п. 140.5.3 НКУ). Напомним: балансовая стоимость финансовых инвестиций, учитываемых по методу участия в капитале, увеличивается или уменьшается на сумму, которая является долей инвестора в чистой прибыли (убытке) объекта инвестирования за отчетный период, с включением этой суммы в доходы (расходы) (подробнее см. в «Налоги & бухучет», 2020, № 33, с. 25). При этом строка 3.1.5 приложения РІ предназначена для «очистки» объекта обложения налогом на прибыль от суммы потерь от таких инвестиций (ее отражают проводкой: Дт 96 — Кт 141). Увеличивающую корректировку должны проводить все инвесторы, которые ведут учет по методу участия в капитале, независимо от того, в кого они инвестируют — в плательщика или в неплательщика налога на прибыль

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В эту строку включают сумму 30 % стоимости товаров, в том числе необоротных активов (кроме активов по праву пользования по договорам аренды), работ и услуг, приобретенных у неприбыльщиков (п.п. 140.5.4 НКУ).

Такая корректировка осуществляется при условии, что общая сумма приобретений у неприбыльщиков совокупно за год превысила 25 размеров минимальной заработной платы (далее — МЗП), установленной на 1 января отчетного (налогового) года (в 2020 году — 118075 грн). Если превышения указанного лимита не произошло, корректировку не делают. Если же превышение было, корректировке подлежит 30 % от всей суммы приобретений, а не только от суммы превышения (см. письмо ГФСУ от 07.06.2017 г. № 533/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).

При осуществлении рассматриваемой корректировки учтите следующие нюансы:

1) плательщики НДС сопоставляют с 25-минзарплатным лимитом стоимость товаров, необоротных активов, работ, услуг без учета НДС;

2) датой приобретения следует считать дату оприходования активов на баланс, а для работ/услуг — дату подписания акта;

3) при приобретении у бюджетников корректировки не применяют, а следовательно, в подсчет предельной суммы в 25 размеров МЗП приобретения у бюджетников также не включаются.

Кроме того, не подпадают под эту разницу:

— покупки у объединений страховщиков, если участие в таком объединении является условием осуществления деятельности страховщика согласно закону;

— операции, по которым сумму расходов плательщик подтверждает по ценам, определенным по принципу «вытянутой руки».

Эту разницу считают исключительно по итогам отчетного года.

Обратите внимание: в случае приобретения у неприбыльной организации необоротного актива 30 % его балансовой стоимости нужно прибавить к финрезультату сразу по итогам того отчетного периода, в котором произведена покупка. Ожидать момента отражения расходов через начисление амортизации не следует (см. письмо ГФСУ от 26.06.2017 г. № 816/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и «Вісник. Офіційно про податки», 2018, № 21, с. 16).

Заметьте: уменьшать в бухгалтерском учете стоимость приобретенных активов, работ или услуг на 30 % не нужно

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Здесь отражают сумму 30 % стоимости товаров, в том числе необоротных активов (кроме активов по праву пользования по договорам аренды), работ и услуг, приобретенных у нерезидента, государство (территория) регистрации которого входит в Перечень № 1045 (п.п. 140.5.4 НКУ).

Не подпадают под рассматриваемую разницу:

1) контролируемые операции;

2) проценты по долговым обязательствам, разницы по которым определяют согласно п. 140.2 НКУ (см. строку 3.1.1 приложения РІ);

3) роялти, разницы по которым установлены п.п. 140.5.6 НКУ (см. строку 3.1.8 приложения РІ);

4) операции, по которым сумму расходов плательщик подтверждает по ценам, определенным по принципу «вытянутой руки» (см. строку 3.1.7 приложения РІ).

Имейте в виду: для корректировки используют договорную (контрактную) стоимость товаров (работ, услуг) независимо от того, отражены бухрасходы на их приобретение в отчетном периоде или нет. При этом в бухучете стоимость товаров, необоротных активов, работ, услуг, приобретенных у «особых» нерезидентов, на 30 % уменьшать не нужно.

Рассматриваемую разницу рассчитывают и отражают только по итогам отчетного года

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Здесь отражают сумму 30 % стоимости товаров, в том числе необоротных активов (кроме активов по праву пользования по договорам аренды), работ и услуг, приобретенных у нерезидентов (п.п. 140.5.4 НКУ). Но такая корректировка «работает», только если:

1) организационно-правовая форма контрагента-нерезидента указана в Перечне № 480;

2) контрагент-нерезидент не уплачивает налог на прибыль (корпоративный налог) и/или не является налоговым резидентом государства, в котором он зарегистрирован как юрлицо. Причем, по мнению налоговиков, речь идет о неуплате указанного налога именно в отчетном периоде.

Учтите: если организационно-правовая форма нерезидента внесена в Перечень № 480, но он в отчетном периоде уплачивал налог на прибыль (или корпоративный налог), плательщик не формирует эту разницу (см. письмо ГФСУ от 21.05.2018 г. № 2240/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и разъяснение из подкатегории 102.12 БЗ). При этом от нерезидента следует получить справку либо другой официальный документ, подтверждающий уплату им налога на прибыль или корпоративного налога.

Не подпадают под эту разницу:

1) контролируемые операции;

2) проценты по долговым обязательствам, разницы по которым определяют согласно п. 140.2 НКУ (см. строку 3.1.1 приложения РІ);

3) роялти, разницы по которым установлены п.п. 140.5.6 НКУ (см. строку 3.1.8 приложения РІ);

4) операции, по которым сумму расходов плательщик подтверждает по ценам, определенным по принципу «вытянутой руки» (см. строку 3.1.7 приложения РІ).

Рассматриваемую разницу определяют и отражают лишь по итогам отчетного года

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Эту разницу определяют в том случае, когда плательщик, осуществляя неконтролируемые операции, предусмотренные п.п. 140.5.4 НКУ, будет подтверждать сумму расходов на приобретение товаров (работ, услуг) по ценам, определенным по принципу «вытянутой руки». Соответственно, если цена приобретения товаров, в том числе необоротных активов (кроме активов по праву пользования по договорам аренды), работ и услуг, превышает их цену, определенную по принципу «вытянутой руки», необходимо увеличить финрезультат на сумму такого превышения (абзац шестой п.п. 140.5.4 НКУ).

В случае заполнения строки 3.1.7 приложения РІ строки 3.1.6.1 и 3.1.6.2 этого приложения не заполняют.

Рассматриваемую разницу отражают лишь по итогам отчетного года

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму корректировки бухгалтерских расходов по начислению роялти в пользу нерезидента (п.п. 140.5.6 НКУ) и «особых» лиц (п.п. 140.5.7 НКУ). Причем согласно п.п. 140.5.7 НКУ корректировке подлежит сумма роялти в полном объеме, а вот по п.п. 140.5.6 НКУ размер корректировки определяют расчетно.

В полном объеме корректируют роялти, если они начислены в пользу:

1) нерезидентов, перечисленных в пп. 2 — 4 п.п. 140.5.7 НКУ;

2) лиц, которые уплачивают налог на прибыль в составе прочих налогов (кроме физических лиц, которых облагают в порядке, определенном разд. IV НКУ);

3) юрлиц, которые освобождены от уплаты налога на прибыль или уплачивают его по ставке иной, нежели установлена в п. 136.1 НКУ.

Интересно, что налоговики настаивают на разнице по расходам на роялти, выплачиваемым ФЛП-единоналожникам (см., в частности, письмо ГФСУ от 09.03.2017 г. № 4772/6/99-99-15-02-02-18 и разъяснение из подкатегории 102.08 БЗ). Однако мы считаем такую позицию необоснованной. Дело в том, что у физлиц-единоналожников роялти облагаются не как единоналожный доход, а как гражданский, т. е. по разд. IV НКУ (п.п. 1 п. 292.1 НКУ). В связи с этим разницы по роялти, которые плательщик выплачивает в пользу ФЛП-единоналожников, у такого плательщика быть не должно.

По п.п. 140.5.6 НКУ сумму корректировки налогоплательщики (кроме субъектов хозяйствования, осуществляющих деятельность в сфере телевидения и радиовещания в соответствии с Законом № 3759) определяют расчетно при начислении роялти в пользу нерезидентов (включая нерезидентов с низконалоговой юрисдикцией из Перечня № 1045), которые не попали в пп. 2 — 4 п.п. 140.5.7 НКУ.

Расчет производят следующим образом. Сумму доходов от роялти, полученных в отчетном периоде (а не в прошлом году), увеличивают на сумму, которая составляет 4 % чистого дохода от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за прошлый год (строка 2000 графы 3 Отчета о финансовых результатах за предыдущий год). Затем полученное значение вычитают из общей величины начисленных в отчетном периоде роялти в пользу нерезидента. Если результат вышел положительным, его указывают в рассматриваемой строке (см. письмо ГУ ГФС в г. Киеве от 26.09.2018 г. № 4162/ІПК/26-15-12-03-11 и разъяснение из подкатегории 102.08 БЗ).

Если доходов от роялти в отчетном периоде не было, то сравнивать роялти-расходы придется только с 4 % от чистого дохода за прошлый год. Сумму роялти-превышения заносят в эту строку.

Учтите: не подпадают под разницу из п.п. 140.5.6 НКУ контролируемые операции и операции, по которым сумму расходов плательщик подтверждает по ценам, определенным по принципу «вытянутой руки».

Разницу по роялти, установленную п.п. 140.5.6 НКУ, рассчитывают и отражают только по итогам отчетного года

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют плательщики, которые предоставляют благотворительную помощь неприбыльщикам, внесенным в Реестр неприбыльных учреждений и организаций на дату перечисления средств или передачи им товаров, работ, услуг (п.п. 140.5.9 НКУ). Причем, по мнению налоговиков, это касается и членских взносов, уплаченных налогоплательщиком в пользу неприбыльных организаций (см. разъяснение в подкатегории 102.12 БЗ).

Заполняют строку 3.1.9 приложения РІ только в том случае, если величина благотворительных расходов в адрес неприбыльщиков превысила 4 % налогооблагаемой прибыли за предыдущий отчетный год. При этом в расчет принимают: себестоимость (для самостоятельно изготовленных активов), стоимость приобретения (для приобретенных активов) и остаточную балансовую стоимость на конец месяца передачи (для необоротных активов). Об этом налоговики говорили в разъяснении из подкатегории 102.12 БЗ (сейчас оно переведено в состав недействующих, но связано это со вступлением в силу Закона № 532, а не с изменением мнения фискалов).

Заметьте: по мнению налоговиков, налогооблагаемая прибыль, от которой определяется 4-процентный лимит, — это значение строки 04 декларации по налогу на прибыль за прошлый год (см. подкатегорию 102.12 БЗ). По нашему же мнению, налогооблагаемую прибыль следует рассчитывать как разницу между показателями строк 04 и 05 декларации.

Обратите внимание: в эту строку заносят сумму превышения, т. е. ту сумму, которая вышла за пределы благотворительного лимита. Если по итогам прошлого года прибыли не было или вообще были получены убытки, корректировку придется провести на всю сумму предоставленной благотворительной помощи (см. письмо ГФСУ от 16.09.2016 г. № 20223/6/99-99-15-02-02-15).

Не определяют эту разницу по бесплатным передачам/перечислениям объединениям страховщиков, если участие в таком объединении является условием осуществления деятельности страховщика согласно закону, а также «спортивным» неприбыльщикам (см. строку 3.1.14 приложения РІ), по которым определяется своя разница (в названии строки 3.1.9 указана «старая» норма, регулирующая расчет этой разницы, — п.п. 140.5.13 НКУ, но на сегодняшний день при ее определении необходимо руководствоваться п.п. 140.5.14 этого Кодекса). Кроме того, рассматриваемая корректировка не распространяется на:

1) уплату банком обязательных сборов в соответствии с Законом № 4452, а также на уплату налогоплательщиками других платежей, осуществление которых является обязательным условием для проведения профессиональной деятельности в соответствии с законодательством Украины (абзац второй п.п. 140.5.9 НКУ);

2) товары, бесплатно поставленные (переданные) лицом, уполномоченным на осуществление закупок в сфере здравоохранения, при условии соблюдения условий, предусмотренных абзацами четвертым — шестым п.п. 140.5.9 НКУ;

3) суммы денежных средств и стоимости лекарств, медоборудования и медизделий по перечню, определяемому КМУ, добровольно перечисленных (переданных) больницам, другим органам здравоохранения, а также общественным объединениям и благотворительным организациям, на протяжении действия «ковидного» карантина (п. 51¹ подразд. 4 разд. ХХ НКУ);

4) суммы денежных средств или стоимость товаров, выполненных работ, предоставленных услуг по перечню, утвержденному постановлением КМУ от 26.10.2016 г. № 758, при их передаче воинским формированиям и силовым структурам, содержащимся за счет госбюджета, для нужд обеспечения проведения АТО (п. 33 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Это освобождение действует исключительно на время проведения АТО.

Также рассматриваемая корректировка не распространяется на добровольные перечисления в государственный и местные бюджеты (см. разъяснение из подкатегории 102.12 БЗ)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Здесь указывают сумму средств или стоимость (ориентироваться нужно на себестоимость) товаров (работ, услуг), бесплатно переданных (абзац первый п.п. 140.5.10 НКУ):

— «нулевикам» в соответствии с п. 44 подразд. 4 разд. XX НКУ;

— лицам, которые не являются плательщиками налога на прибыль, кроме физических лиц — плательщиков НДФЛ и неприбыльщиков. Таким образом, при бесплатной передаче в пользу ФЛП-единоналожника рассматриваемую разницу применять придется (см. подкатегорию 102.12 БЗ).

Считаем, что указанную разницу можно не определять, если речь идет о пожертвованиях юрлицам-нерезидентам, которые облагаются налогом на репатриацию согласно п.п. «ї» п.п. 141.4.1 НКУ. Ведь тогда нерезидент будет плательщиком налога на прибыль (п.п. 133.2.1 НКУ). В иных случаях получение подарка не является хозяйственной деятельностью (п.п. «к» п.п. 141.4.1, п.п. 14.1.36 НКУ). Соответственно, одариваемое предприятие-нерезидент не является плательщиком налога на прибыль, а значит, нужно определять разницу, предусмотренную п.п. 140.5.10 НКУ.

В случае предоставления безвозвратной финпомощи плательщикам налога на прибыль — «ненулевикам» эту разницу определять не придется (см. письма ГНСУ от 30.03.2020 г. № 1300/6/99-00-07-02-02-06/ІПК и от 01.10.2019 г. № 506/6/99-00-07-02-02-15/ІПК). При этом информацию о статусе одариваемого можно получить любым удобным способом и в любой форме (см. письмо ГУ ГФС в г. Киеве от 23.10.2018 г. № 4517/ІПК/26-15-12-03-11)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Эта строка предусмотрена для отражения суммы полной или частичной компенсации работодателем один раз в календарном году стоимости путевок на отдых, оздоровление и лечение на территории Украины плательщика НДФЛ (работника) и/или его детей в возрасте до 18 лет (абзац второй п.п. 140.5.10 НКУ). Но «работает» эта разница только в том случае, если такая компенсация не включается в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход физлица. То есть то, что не облагается НДФЛ, должно увеличить финрезультат до налогообложения.

В общем случае стоимость путевки от работодателя освобождается от обложения НДФЛ при выполнении условий, установленных абзацем вторым п.п. 165.1.35 НКУ. Если хотя бы одно из условий не выполнено, то вся стоимость путевки или сумма скидки (если путевка была предоставлена лицу с индивидуальной скидкой) войдет в состав налогооблагаемого дохода физлица (см. «Налоги & бухучет», 2019, № 58, с. 13).

В таком случае, по нашему мнению, финрезультат на сумму стоимости путевки увеличивать не нужно.

А в каких же случаях указанная разница применяется? Ответить на этот вопрос не так уж просто. Прежде всего отметим, что в абзаце втором п.п. 165.1.35 НКУ речь идет о работниках и членах их семьи первой степени родства (к которым относятся и дети — п.п. 14.1.263 НКУ). В свою очередь, в п.п. 140.5.10 НКУ упоминаются только работники и их дети в возрасте до 18 лет. То есть предусмотренная разница «выкосит» не все, что льготировалось по НДФЛ, а выборочно.

Кроме того, из формального прочтения абзаца второго п.п. 140.5.10 НКУ следует, что финрезультат нужно увеличивать, только если предприятие выплачивает работнику компенсацию за путевки (полную или частичную). Вместе с тем, по мнению налоговиков, НДФЛ-льготы (по абзацу второму п.п. 165.1.35 НКУ) в случае компенсации стоимости путевки, приобретенной работником за собственные средства, как раз нет. Таким образом, как быть с рассматриваемой разницей, непонятно. Налоговики на этот вопрос до сих пор не ответили

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Здесь отражают сумму расходов от признанных штрафов, пени, неустоек, возмещения убытков, компенсации неполученного дохода (упущенной выгоды), начисленных согласно гражданскому законодательству и гражданско-правовым договорам в пользу лиц, которые не являются плательщиками налога на прибыль (кроме физлиц — плательщиков НДФЛ), и «прибыльщиков-нулевиков» (п.п. 140.5.11 НКУ). Обратите внимание: разница в отношении возмещения убытков и компенсации неполученного дохода (упущенной выгоды) в названии строки 3.1.11 «старой» формы приложения РІ не упоминается. Но начиная с 23.05.2020 г. ее требует рассчитывать п.п. 140.5.11 НКУ. Поэтому показать такую разницу в налоговоприбыльной отчетности за 2020 год нужно. И сделать это целесообразно в строке 3.1.11 приложения РІ. При этом расходы от возмещения убытков и компенсации неполученного дохода (упущенной выгоды), понесенные до 22.05.2020 г. включительно, сюда не попадут.

Важно! Освобождение от расчета рассматриваемой разницы касается выплат в пользу только тех физических лиц, которые являются плательщиками НДФЛ. Сейчас это прямо указано в НКУ. Следовательно, при выплате штрафов и компенсаций в пользу ФЛП-единоналожников эту разницу считать придется.

Обратите внимание на ситуацию, когда штраф уплачивается в пользу нерезидента. Так, по мнению налоговиков, «штрафную» разницу можно не определять в случае, если из начисленных в пользу нерезидента штрафов, пени, неустойки уплачивается налог на репатриацию согласно п. 141.4 НКУ. А вот если применяются правила международного договора (в части освобождения от налога на прибыль такой выплаты), то плательщик, выплачивающий штраф нерезиденту, должен осуществить увеличивающую корректировку согласно п.п. 140.5.11 НКУ (см. письмо ГФСУ от 08.11.2018 г. № 4738/6/99-99-15-02-02-15/ІПК и подкатегорию 102.16 БЗ).

Начиная с 23.05.2020 г. п.п. 140.5.11 НКУ требует производить корректировку финансового результата до налогообложения еще и на сумму штрафов и пени, начисленных контролирующими органами и другими органами государственной власти за нарушение требований законодательства. Считаем, что такие суммы также необходимо отразить в строке 3.1.11 приложения РІ. Тем более что в новой форме этого приложения (в редакции приказа № 649) им отведено место именно здесь. При этом поскольку такая разница действует только с 23.05.2020 г., увеличивать финрезультат до налогообложения на сумму таких штрафов и пени, начисленных до этой даты, не нужно (см. письмо ГНСУ от 20.08.2020 г. № 3470/ІПК/99-00-05-05-02-06 и подкатегорию 102.02 БЗ).

Кроме того, не применяется рассматриваемая разница в отношении штрафов и пени, начисленных налогоплательщиком при самостоятельном исправлении ошибок за предыдущие налоговые (отчетные) периоды (см. подкатегорию 102.02 БЗ)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке плательщик отражает сумму дохода, полученного как оплата за товары (работы, услуги), отгруженные (предоставленные) во время пребывания на упрощенной системе налогообложения (п. 4¹ подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Раньше (до 23.05.2020 г.) такая корректировка регламентировалась п.п. 140.5.12 НКУ. Именно поэтому в названии строки 3.1.12 «старой» формы приложения РІ, по которой плательщики налога на прибыль должны отчитаться за 2020 год, фигурирует эта норма.

Обратите внимание: указанная разница не затрагивает налогоплательщиков, перешедших на общую систему из единоналожной группы 4. А вот в отношении бывших упрощенцев группы 3 она работает.

Напомним: единоналожники группы 3 отражают доходы по кассовому методу. Соответственно, при отгрузке товаров (выполнении работ, предоставлении услуг) в период пребывания на упрощенной системе единоналожного дохода у юрлица не возникло. Чтобы неучтенный доход попал под налогообложение, и предусмотрена рассматриваемая разница.

Заметьте: в обратной ситуации, когда плательщик отгрузил товары или предоставил услуги под аванс, полученный на упрощенной системе, уменьшать финрезультат налоговики не позволяют и требуют действовать по бухучетным правилам (см. разъяснение из подкатегории 102.11 БЗ и письмо ГФСУ от 21.12.2017 г. № 3101/6/99-99-12-02-03-15/ІПК). Однако такой подход противоречит ч. 2 ст. 17 ХКУ, обязывающей устранять двойное налогообложение. О том, как действовать в этом случае, мы рассказывали в «Налоги & бухучет», 2019, № 18, с. 12.

Важно! Эту разницу с 23.05.2020 г. при наличии соответствующих показателей применяют как высокодоходники, так и малодоходники независимо от того, стоит ли у них в декларации отметка о неприменении корректировок финрезультата на налоговоприбыльные разницы. Ведь п.п. 134.1.1 НКУ разрешает малодоходникам не определять только те разницы, которые установлены разд. ІІІ этого Кодекса. В свою очередь, на сегодняшний день рассматриваемая разница предусмотрена соответствующей нормой разд. ХХ НКУ

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке плательщики-кинематографисты отражают сумму расходов, понесенных в текущем отчетном периоде за счет ранее полученных субсидий (в пределах суммы такой субсидии) и включенных в бухрасходы в текущем периоде (п.п. 140.5.13 НКУ)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют плательщики, которые предоставляют благотворительную помощь «спортивным» неприбыльным организациям, внесенным в Реестр неприбыльных учреждений и организаций на дату перечисления средств или передачи им товаров, работ, услуг (п.п. 140.5.14 НКУ).

Для расчета разницы установлен специальный лимит в размере 8 % налогооблагаемой прибыли за предыдущий отчетный год. По нашему мнению, чтобы его определить, необходимо разницу между показателями строки 04 и строки 05 декларации по налогу на прибыль за прошлый год умножить на 0,08. Хотя налоговики в аналогичной ситуации с 4-процентным лимитом (см. комментарий к строке 3.1.9 приложения РІ) говорят, что за базу нужно брать просто значение строки 04.

Если расходы на помощь «спортивным» неприбыльным организациям за год превысили размер 8-процентного лимита, сумма превышения увеличит финрезультат до налогообложения и отразится в этой строке. Если же по итогам прошлого года прибыли не было или вообще были получены убытки, корректировку придется провести на всю сумму предоставленной благотворительной помощи

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Здесь указывают проценты по долговым обязательствам от «связанного» нерезидента, которые не «сыграли» в налоговом учете прошлых периодов, увеличив финрезультат согласно п. 140.2 НКУ (см. строку 3.1.1 приложения РІ). Напомним: такие проценты разрешено переносить «на будущее» до полного погашения, уменьшая их сумму ежегодно на 5 % (п. 140.3 НКУ). При этом должно соблюдаться ограничение, предусмотренное п. 140.2 НКУ (см. разъяснение из подкатегории 102.12 БЗ).

Причем в составе уменьшающих процентных сумм учитываются и «старые» непогашенные проценты, не попавшие до 01.01.2015 г. в расходы в налоговом учете из-за «процентных» ограничений «старой» ст. 141 НКУ (п. 20 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Заметьте: налоговики подтверждают возможность ежеквартального уменьшения финансового результата на сумму неучтенных процентных расходов прошлых лет (см. подкатегорию 102.12 БЗ).

Но учтите: если при расчете ограничений, установленных п. 140.2 НКУ, суммарное значение показателей финансового результата до налогообложения, финансовых расходов и суммы амортизационных отчислений имеет отрицательное значение, то уменьшающая разница на сумму не списанных на начало отчетного периода процентов не применяется (письмо ГФСУ от 26.06.2017 г. № 823/6/99-99-15-02-02-15/ІПК)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В строке 3.2.2 показывают сумму отраженной в бухучете уценки инструментов собственного капитала, переклассифицированных в финансовые обязательства, на которую необходимо уменьшить бухгалтерский финрезультат. На сегодняшний день определять такую разницу предписывает п.п. 140.4.6 НКУ, а до 23.05.2020 г. ее определение регламентировал п.п. 140.4.3 этого Кодекса, с чем и связано указание этой нормы в названии строки 3.2.2.

Поскольку НП(С)БУ не содержат специальных норм для таких операций, рассматриваемую корректировку применяют исключительно предприятия, составляющие финотчетность по МСФО. При этом руководствоваться им необходимо МСБУ 32 «Финансовые инструменты: представление»

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют предприятия, которые для учета финансовых инвестиций используют метод участия в капитале согласно пп. 12 и 16 НП(С)БУ 12 или МСБУ 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия» (п.п. 140.4.1 НКУ).

Здесь указывают сумму начисленных в бухучете доходов от участия в капитале:

— прочих плательщиков налога на прибыль;

— плательщиков единого налога

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке показывают признанные в бухгалтерском учете доходы в виде дивидендов, которые причитаются к получению от других предприятий — плательщиков налога на прибыль (п.п. 140.4.1 НКУ). Исключение — дивиденды от институтов совместного инвестирования и плательщиков, прибыль которых освобождается от налогообложения согласно НКУ (в размере прибыли, освобожденной от налогообложения)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Важно! Эту строку при наличии соответствующих показателей заполняют как высокодоходники, так и малодоходники независимо от того, стоит ли у них в декларации отметка о неприменении корректировок финрезультата на налоговоприбыльные разницы. Здесь приводят сумму убытка, задекларированного в строке 04 декларации за прошлый отчетный год (п.п. 140.4.4 НКУ).

До 23.05.2020 г. расчет этой разницы регламентировал п.п. 140.4.2 НКУ, с чем и связано указание этой нормы в названии строки 3.2.4 «старой» формы приложения РІ.

Напомним: налоговые убытки прошлых лет уменьшают объект налогообложения текущего года. А если они не «сыграли», их переносят на следующие налоговые периоды до полного погашения такого отрицательного значения.

Но учтите: если предприятие изменяло систему налогообложения, то убытки, понесенные в период пребывания на едином налоге, учесть в этой строке не получится (см. письмо ГФСУ от 04.09.2018 г. № 3831/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Не выйдет также после возврата на общую систему реанимировать «прибыльные» убытки, которые числились у предприятия до перехода на единый налог (см. разъяснение из подкатегории 102.10 БЗ). Указанное разъяснение переведено в состав недействующих в связи со вступлением в силу Закона № 466, но не думаем, что мнение фискалов по этому вопросу изменилось.

Также в строке 3.2.4 приложения РІ предприятия-правопреемники могут отразить сумму отрицательного значения объекта налогообложения реорганизованного предшественника (п.п. 140.4.5 НКУ). Эту разницу рассчитывают начиная с 23.05.2020 г.

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Через эту строку плательщики-кинематографисты отражают уменьшение финрезультата на сумму полученных государственных субсидий, включенных в состав бухгалтерских доходов отчетного периода (п.п. 140.4.7 НКУ). До 23.05.2020 г. расчет этой разницы регламентировал п.п. 140.4.4 НКУ, с чем и связано указание этой нормы в названии строки 3.2.5 «старой» формы приложения РІ

Эти строки заполняют только страховщики. Остальные предприятия проставляют здесь прочерк (в электронной форме строку оставляют пустой)

4.1.2

Сума від’ємного фінансового результату від продажу або іншого відчуження цінних паперів, відображеного у складі фінансового результату до оподаткування податкового (звітного) періоду відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (підпункт 141.2.1 пункту 141.2 статті 141 розділу III Податкового кодексу України)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Здесь отражают отрицательный финансовый результат (убыток) от операций по отчуждению ценных бумаг (ЦБ), полученный по правилам НП(С)БУ или МСФО (абзац второй п.п. 141.2.1 НКУ). То есть в общем случае строку заполняют, когда оборот по Дт 793 с Кт 971 превышает оборот по Дт 741 с Кт 793 (профессиональные торговцы ЦБ сравнивают обороты: Дт 791 — Кт 902 и Дт 702 — Кт 791). Таким образом, рассматриваемая разница предназначена для «очищения» финрезультата от бухгалтерских «ценнобумажных» убытков.

Обратите внимание: «ценнобумажные» разницы не распространяются на операции, перечисленные в п.п. 141.2.6 НКУ (о них см. в разделе 11).

Кроме того, эти разницы не определяют по операциям с корпоративными правами, выраженными в иной, нежели ЦБ, форме (см. разъяснение из подкатегории 102.15 БЗ)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке показывают сумму отрицательного общего результата переоценки ЦБ (общая сумма уценок ЦБ превышает общую сумму их дооценок за отчетный период), кроме государственных ЦБ и облигаций местных займов, отраженного в составе бухгалтерского финрезультата отчетного периода (абзац третий п.п. 141.2.1 НКУ). Таким образом, здесь указывают отрицательный результат переоценок из строки 4.1.3 РІ приложения ЦП (см. «11. Приложение ЦП — ценные бумаги» этого номера).

Полученную по итогам отчетного 2020 года сумму отрицательного значения ЦБ-переоценок переносят в строку 04 приложения ЦП следующего 2021 года

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Здесь приводят сумму налоговой «ценнобумажной» прибыли, рассчитанной в приложении ЦП (п.п. 141.2.5 НКУ). То есть в эту строку переносят положительный показатель строки 4.1.4 РІ приложения ЦП (см. с. 90).

А вот отрицательный налоговый «ценнобумажный» финрезультат (убыток) за отчетный 2020 год в приложении РІ не отражают. Его учитывают в следующем отчетном 2021 году в строке 03 приложения ЦП (п.п. 141.2.4 НКУ)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Здесь указывают сумму прибыли от продажи или другого отчуждения ценных бумаг, полученную по правилам НП(С)БУ или МСФО (п.п. 141.2.2 НКУ). То есть эта разница «очищает» финрезультат от бухгалтерских «ценнобумажных» прибылей. Рассматриваемую строку заполняют, если оборот по Дт 741 с Кт 793 превышает оборот по Дт 793 с Кт 971 (профессиональные торговцы ЦБ сравнивают обороты: Дт 702 — Кт 791 и Дт 791 — Кт 902)

Эти строки заполняют только страховщики. Обычные предприятия здесь ставят прочерк (в электронной форме оставляют эту строку пустой)

Різниці, передбачені розділом I Податкового кодексу України

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Эта строка предназначена для «трансфертной» корректировки. В ней показывают сумму пропорциональной корректировки доходов по контролируемым операциям согласно п.п. 39.5.5 НКУ. Заметьте: при наличии соответствующих данных указанную строку заполняют и малодоходники (постоянные представительства нерезидента), имеющие «антиразничную» отметку в декларации

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Эта строка предназначена для «трансфертной» корректировки. В ней показывают сумму пропорциональной корректировки расходов по контролируемым операциям согласно п.п. 39.5.5 НКУ. При наличии соответствующих данных указанную строку заполняют и малодоходники (постоянные представительства нерезидента), имеющие «антиразничную» отметку в декларации

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют предприятия-страхователи, которые вносили за своих работников платежи по договорам долгосрочного страхования жизни, негосударственного пенсионного обеспечения, добровольного медицинского страхования и досрочно расторгают такие договоры, в результате чего происходит частичная страховая выплата, выплата выкупной суммы или полное прекращение обязательств страховщика. Признаки указанных договоров названы в пп. 14.1.52, 14.1.52¹ и 14.1.52² НКУ.

Важно! Эту разницу рассчитывают (а значит, и заполняют эту строку) как высокодоходники, так и малодоходники (независимо от того, стоит ли у них в декларации отметка, указывающая на принятие решения о неприменении корректировок финрезультата на налоговоприбыльные разницы).

При наличии упомянутых выше обстоятельств в рассматриваемой строке отражают сумму признанных в бухучете расходов на уплату страховых платежей (взносов, премий), увеличенную на сумму пени в размере 120 % учетной ставки НБУ, действовавшей на конец отчетного периода, в котором произошло расторжение договора или же договор перестал соответствовать требованиям пп. 14.1.52, 14.1.52¹ и 14.1.52² НКУ.

Если при увольнении работника срок действия упомянутых выше договоров не изменяется и такие договоры не прекращаются до завершения своего минимального срока действия, то корректировка, предусмотренная ст. 123¹ НКУ, не применяется. Другими словами, собственно факт прекращения трудовых отношений между работником и страхователем не обязывает плательщика-страхователя осуществлять эту корректировку (см. письмо ГНСУ от 26.09.2019 г. № 382/6/99-00-07-02-02-15/ІПК и разъяснение из подкатегории 102.12 БЗ)

Різниці, передбачені підрозділом 4 розділу XX Податкового кодексу України

Строки 4.1.6 — 4.1.19 и 4.2.6 — 4.2.19 при наличии соответствующих данных заполняют и малодоходники, имеющие «антиразничную» отметку в декларации

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Здесь приводят сумму бухгалтерской амортизации необоротных активов, связанных с добычей полезных ископаемых, если (абзац первый п. 19 подразд. 4 разд. XX НКУ):

1) они не были введены в эксплуатацию по состоянию на 1 января 2015 года и

2) их стоимость в бухучете увеличена на сумму налоговых расходов, которые уменьшили объект налогообложения в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.8.5 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2015 г.

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В эту строку заносят сумму потерь от уменьшения полезности необоротных активов, связанных с добычей полезных ископаемых, если (абзац второй п. 19 подразд. 4 разд. XX НКУ):

1) они не были введены в эксплуатацию по состоянию на 1 января 2015 года и

2) их стоимость в бухучете увеличена на сумму налоговых расходов, которые уменьшили объект налогообложения в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.8.5 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2015 г.

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В строке 4.1.8 приложения РІ отражают сумму расходов по разведке/доразведке и обустройству нефтяных и газовых месторождений, которые (абзац третий п. 19 подразд. 4 разд. XX НКУ):

1) признаны в бухучете расходами отчетного периода в связи с технической невозможностью и/или экономической нецелесообразностью дальнейшей добычи полезных ископаемых и

2) были учтены при определении объекта обложения налогом на прибыль в соответствии с п.п. «з» п.п. 138.8.5 НКУ в редакции, действовавшей до 01.01.2015 г.

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняет продавец товаров, работ, услуг при завершении начатой ранее (до 01.01.2015 г.) процедуры урегулирования его сомнительной дебиторки согласно «старой» редакции п.п. 159.1.1 НКУ, чтобы нивелировать ранее уменьшенный доход (п.п. 1.1 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Увеличить бухфинрезультат продавец обязан, если в отчетном периоде суд (1) не удовлетворил иск (заявление) продавца или (2) удовлетворил его частично, или (3) не принял такой иск (заявление) к производству (рассмотрению), или (4) удовлетворил иск (заявление) покупателя о признании недействительными требований о погашении его задолженности перед продавцом либо ее части.

Исключение — прекращение судом производства по делу полностью или частично в связи с погашением покупателем задолженности или ее части после подачи продавцом иска (заявления)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Здесь покупатель товаров, работ, услуг отражает стоимость признанной судом или по исполнительной надписи нотариуса задолженности, меры по взысканию которой начаты до 01.01.2015 г. (п.п. 1.1 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняет продавец, начавший до 01.01.2015 г. процедуру урегулирования сомнительной дебиторской задолженности. Чтобы нивелировать уменьшение ранее (до 01.01.2015 г.) дохода (на величину поставленных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг) согласно «старой» редакции п.п. 159.1.1 НКУ, здесь показывают сумму задолженности, погашенной покупателем полностью или частично (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания) (п.п. 1.2 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Здесь показывают сумму денежных средств, которая поступила на банковский счет или в кассу предприятия в течение отчетного года в погашение дебиторской задолженности, возникшей до 01.01.2015 г., по операциям, налоговый доход по которым определялся до 2015 года по дате поступления денежных средств (абзац первый п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

Эта строка была предназначена исключительно для банков. Остальные предприятия здесь проставляют прочерк (если заполняют в электронной форме, строку оставляют пустой)

4.1.14

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Эта разница распространяется на тех немногочисленных плательщиков, которые получили внешние кредиты (займы) под государственные гарантии, обслуживание и погашение которых осуществляются за счет средств госбюджета, по перечню, определенному КМУ, в результате осуществления сделок, указанных в п. 14 разд. «Заключительные положения» Закона о госбюджете-2015.

В этой строке отражают расходы, возникающие по правилам бухучета при списании безнадежной дебиторской задолженности за поставленные товары (работы, услуги), которые подлежали оплате за счет средств госбюджета, — в размере, не превышающем сумму доходов, определенную в строке 4.2.12 приложения РІ (абзац второй п. 36 подразд. 4 разд. XX НКУ)

4.1.15

Одна третя частина суми доходів, визнаних у зв’язку із зменшенням (розформуванням) резервів, на яку зменшувався фінансовий результат до оподаткування згідно з підпунктом 1 пункту 39 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України, в кожному з трьох років, наступних за роком, у якому було погоджено план реструктуризації згідно із законом щодо фінансової реструктуризації або затверджено план санації згідно із статтею 6 Закону України «Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом» з урахуванням особливостей, встановлених законом щодо фінансової реструктуризації» України (підпункт 2 пункту 39 підрозділу 4 розділу XX Податкового кодексу України)

Эту строку заполняют только банки и небанковские финучреждения. Остальные предприятия проставляют здесь прочерк (если заполняют в электронной форме — оставляют строку пустой)

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В строке 4.1.16 указывают сумму расходов, учтенную при определении объекта обложения налогом на прибыль до 1 января 2015 года и включенную в состав бухгалтерских расходов в отчетном периоде. То есть эту разницу определяют с целью избежания повторного учета расходов при определении объекта налогообложения. Корректировку финрезультата осуществляют на основании «переходного» п. 42 подразд. 4 разд. ХХ НКУ

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму начисленной ускоренной амортизации ОС группы 4 за весь налоговый (отчетный) период ее начисления в случае несоблюдения требований, установленных п. 43 подразд. 4 разд. ХХ НКУ. То есть через строку 4.1.17 «снимаем» начисленную ранее ускоренную налоговую амортизацию.

Напомним: согласно п. 43 подразд. 4 разд. ХХ НКУ с 01.01.2017 г. плательщики при расчете амортизации по прямолинейному методу в отношении ОС группы 4 могут использовать минимально допустимый срок налоговой амортизации 2 года. Однако для применения ускоренных сроков начисления амортизации должны быть соблюдены следующие условия:

— ОС не были введены в эксплуатацию и не использовались на территории Украины;

— ОС введены в эксплуатацию с 01.01.2017 г. по 31.12.2019 г.;

— ОС используются в собственной хоздеятельности и не продаются или не предоставляются в аренду другим лицам (за исключением плательщиков, у которых предоставление в аренду имущества — основной вид деятельности).

Если эти требования нарушаются до окончания периода начисления амортизации (2 года), плательщик в налоговом (отчетном) периоде, в котором произошел факт такого нарушения, обязан применить «санкционные» разницы. То есть увеличить финрезультат на сумму ускоренной налоговой амортизации, начисленной за весь период эксплуатации соответствующего объекта ОС.

Обратите внимание: по мнению налоговиков, рассматриваемую корректировку необходимо проводить также в случаях, когда ОС группы 4, к которым применялась ускоренная налоговая амортизация (см. письмо ОКП ГФСУ от 20.06.2017 г. № 732/ІПК/28-10-01-03-11):

— ликвидированы (прекращено использование их в собственной хозяйственной деятельности);

— бесплатно переданы другому лицу;

— похищены;

— внесены в уставный капитал другого лица.

Вместе с тем в том же письме налоговики говорят, что при временном выводе ОС из эксплуатации в связи с их ремонтом или консервацией переамортизировать такие ОС в налоговом учете не нужно.

Одновременно со строкой 4.1.17 заполняют строку 4.2.16 приложения РІ

Разница, увеличивающая бухгалтерский финрезультат

Рассматриваемая разница разработана под «метановую» льготу, предусмотренную п. 16 подразд. 4 разд. ХХ НКУ (действовала до 01.01.2020 г.). В упомянутом пункте прописано, что суммы средств, высвобожденных в связи с предоставлением льготы, должны быть до окончания следующего налогового года направлены налогоплательщиком на переоснащение материально-технической базы и на внедрение новейших технологий, связанных с добычей, дегазацией и использованием газа (метана) угольных месторождений, его производного сырья и газовоздушной смеси с содержанием метана. Если же это не будет сделано, считается, что плательщик осуществил нецелевое использование высвобожденных средств. В таком случае он должен увеличить финрезультат на сумму дохода, на которую ранее уменьшил финрезультат через строку 4.2.17 приложения РІ. Сумма такого увеличения и отразится в строке 4.1.18

Эта строка предназначалась для банков и небанковских финансовых учреждений. Остальные предприятия проставляют здесь прочерк (в электронной форме — оставляют строку незаполненной)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняют продавцы, начавшие до 01.01.2015 г. процедуру урегулирования сомнительной дебиторской задолженности. Здесь показывают сумму себестоимости (ее части) товаров, работ, услуг, на которую ранее (до 01.01.2015 г.) на основании «старого» п.п. 159.1.1 НКУ были уменьшены налоговые расходы (п.п. 1.1 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Делают это, если суд (1) не удовлетворил иск (заявление) такого продавца или (2) удовлетворил его частично, или (3) не принял такой иск (заявление) к производству (рассмотрению), или (4) удовлетворил иск (заявление) покупателя о признании недействительными требований о погашении его задолженности перед продавцом либо ее части.

Учтите: рассматриваемая разница не «работает», если суд прекращает производство по делу полностью или частично в связи с погашением покупателем задолженности либо ее части после подачи продавцом иска (заявления).

Строка 4.2.6 заполняется одновременно со строкой 4.1.9 приложения РІ

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке покупатель, который погасил долг перед продавцом (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания), для нивелирования прежнего (до 01.01.2015 г.) уменьшения своих расходов согласно «старому» п.п. 159.1.2 НКУ отражает сумму погашенной задолженности (п.п. 1.2 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Эту строку заполняет продавец, который в связи с процедурой урегулирования сомнительной дебиторской задолженности ранее (до 01.01.2015 г.) на основании «старого» п.п. 159.1.1 НКУ уменьшил налоговые расходы на себестоимость отгруженных товаров (выполненных работ, предоставленных услуг). При полном или частичном погашении долга покупателем (самостоятельно или по процедуре принудительного взыскания) здесь отражают сумму себестоимости или ее части, определенную пропорционально сумме погашенной покупателем задолженности (п.п. 1.2 п. 17 подразд. 4 разд. ХХ НКУ).

Строка 4.2.8 заполняется одновременно со строкой 4.1.11 приложения РІ

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке налогоплательщики указывают сумму перечисленных (или внесенных в кассу) контрагентам в отчетном периоде денежных средств в погашение кредиторской задолженности, возникшей до 01.01.2015 г., по операциям, налоговые расходы по которым до 2015 года определялись по дате перечисления денежных средств на банковский счет или в кассу контрагента (абзац второй п. 18 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

Эта строка была предназначена исключительно для банков. Остальные предприятия здесь проставляют прочерк (в электронной форме оставляют строку незаполненной)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Здесь налогоплательщики показывают уменьшение финрезультата на сумму расходов на оплату отпусков работникам и прочие выплаты, связанные с оплатой труда, которые возмещены после 01.01.2015 г. за счет резервов и обеспечений, сформированных до 01.01.2015 г. в соответствии с НП(С)БУ или МСФО, в случае если такие расходы не были учтены при определении объекта налогообложения до 01.01.2015 г. (п. 24 подразд. 4 разд. XX НКУ)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму дохода, возникшего у плательщика, являющегося должником (заемщиком) по внешним кредитам (займам), привлеченным под государственные гарантии, обслуживание и погашение которых осуществляются за счет средств госбюджета, по перечню, определенному КМУ, в результате осуществления сделок, указанных в п. 14 разд. «Заключительные положения» Закона о госбюджете-2015 (абзац первый п. 36 подразд. 4 разд. XX НКУ)

Эту строку заполняют только банки и небанковские финучреждения. Остальные предприятия проставляют здесь прочерк (если заполняют в электронной форме — оставляют строку пустой)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке отражают сумму доходов, признанных в соответствии с НП(С)БУ или МСФО в результате списания налогового долга, аннулирования (прощения) и/или рассрочки (отсрочки) обязательств плательщика в соответствии с положениями п. 37 подразд. 10 разд. XX НКУ и Закона о финреструктуризации (абзац второй п.п. 1 п. 39 подразд. 4 разд. ХХ НКУ)

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Здесь указывают сумму доходов, учтенную в объекте налогообложения по налоговым правилам до 1 января 2015 года и отраженную в составе доходов согласно бухгалтерским правилам в отчетном периоде. Например: ОС получены бесплатно до 01.01.2015 г. Их стоимость была отражена в налоговых доходах сразу на всю сумму. При этом в бухучете после 01.01.2015 г. осуществляется постепенное признание доходов по мере начисления амортизации (Дт 424 — Кт 745). Чтобы такие доходы повторно не были обложены налогом на прибыль, от них нужно «очистить» объект налогообложения путем рассматриваемой корректировки

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

В этой строке плательщик, нарушивший условия п. 43 подразд. 4 разд. ХХ НКУ для ускоренной амортизации ОС группы 4, указывает сумму их налоговой амортизации, рассчитанной по общим правилам п. 138.3 НКУ за соответствующие налоговые (отчетные) периоды (см. также комментарий к строке 4.1.17 приложения РІ). Заметьте: здесь указывают налоговую амортизацию только тех ОС группы 4, к которым плательщик ранее применял ускоренную налоговую амортизацию, а теперь переамортизирует в связи с нарушением требований, прописанных в п. 43 подразд. 4 разд. ХХ НКУ

Разница, уменьшающая бухгалтерский финрезультат

Согласно п. 16 подразд. 4 разд. ХХ НКУ до 1 января 2020 года освобождалась от налогообложения прибыль предприятий в размере дохода, полученного ими от хозяйственной деятельности с использованием газа (метана) угольных месторождений и/или производного сырья газа (метана) угольных месторождений. Именно сумму такого дохода плательщики, решившие воспользоваться указанной льготой, приводили в этой строке.

Но поскольку в 2020 году упомянутая льгота уже не работала, в строке 4.2.17 приложения РІ к налоговоприбыльной декларации — 2020 ничего не показывают. Вместе с тем, если такой доход имел место в 2019 году и налогоплательщик воспользовался предоставленной льготой, но в течение 2020 года не выполнил условия о целевом использовании высвобожденных от налогообложения средств, установленные абзацем третьим п. 16 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, ему придется осуществить увеличивающую корректировку, определенную абзацем четвертым этого пункта, и полученную разницу отразить в строке 4.1.18 приложения РІ к годовой декларации

Эта строка предназначалась для банков и небанковских финансовых учреждений. Остальные предприятия здесь проставляют прочерк (в электронной форме строку оставляют пустой)

Эта строка предназначалась для банков и небанковских финансовых учреждений. Остальные предприятия здесь проставляют прочерк (в электронной форме строку оставляют пустой)

В этой строке подводят общий итог всех разниц, увеличивающих бухгалтерский финрезультат

Здесь подводят общий итог разниц, уменьшающих бухгалтерский финрезультат

В этой строке выводят окончательный результат для корректировки бухгалтерского финрезультата как разницу между строками 01 и 02 приложения РІ. Строка может иметь как положительное «+», так и отрицательное «-» значение. Показатель этой строки с соответствующим знаком («+» или «-») переносят в строку 03 РІ основной части декларации