Оккупированные активы
Сразу скажем, что списывать с баланса неподконтрольные активы запрещает п. 12 Порядка подачи финансовой отчетности, утвержденного постановлением КМУ от 28.02.2000 № 419. Он устанавливает, что списать с баланса неподконтрольные (в частности, оккупированные) активы нельзя, пока не будет проведена инвентаризация. Ведь достоверность данных бухучета и финансовой отчетности должна подтверждаться инвентаризацией (ст. 10 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 № 996-XIV, п. 7 разд. I Положения № 879*).
А проведение инвентаризации, в свою очередь, возможно лишь при безопасном и беспрепятственном доступе к активам, первичным документам и регистрам бухучета. И если из-за оккупации/военных действий доступ невозможен, то инвентаризацию нужно провести по состоянию на 1-е число месяца, следующего за месяцем, в котором появится возможность доступа к активам, первичным документам и регистрам бухучета, и отразить результаты инвентаризации в бухучете соответствующего отчетного периода.
На то, что без проведения инвентаризации неподконтрольные активы не могут быть списаны с баланса, обращал внимание и Минфин (письмо от 10.10.2022 № 41010-06-62/23254). Поэтому
до проведения инвентаризации временно оккупированные активы (к которым временно нет доступа) не списывают с баланса, а продолжают учитывать в составе активов предприятия
Важно! До проведения инвентаризации информацию о таких активах, к которым невозможно обеспечить безопасный и беспрепятственный доступ, отражают в годовой финансовой отчетности по данным бухучета. А также информацию об отсутствии доступа к активам и первичным документам предприятия раскрывают в примечаниях к финансовой отчетности.
Также заметим, что по оккупированным объектам, предназначенным для использования в хоздеятельности (сохраняющим свое хозяйственное назначение), даже если они временно не используются (и не выведены при этом из эксплуатации), в бухучете продолжают начислять амортизацию. Причем возможность налоговой амортизации по оккупированным ОС (если бухучетная амортизация по ним не прекращается) сегодня признают и налоговики (БЗ 102.05, см. «Налоговую амортизацию «оккупированных» основных средств не прекращают» // «Налоги & бухучет», 2023, № 68).
Уничтоженные активы
В таком случае важно, где находится уничтоженное имущество и есть ли безопасный доступ для осмотра разрушений и оценки состояния объектов.
Если уничтоженное имущество находится:
— на подконтрольной территории (и к нему есть беспрепятственный и безопасный доступ), то для установления фактов уничтожения имущества обязательно проводится инвентаризация в объеме, определенном руководителем предприятия (п. 7 разд. I Положения № 879). Так, например, если уничтожен офис или склад, то руководитель может назначить инвентаризацию только такого поврежденного объекта. И если инвентаризацией установлено, что уничтоженный объект перестал соответствовать критериям актива (и больше не принесет экономических выгод), то может быть принято решение о его списании с баланса. Подробнее о списании уничтоженного имущества в учете см. статьи «Ликвидация уничтоженных активов в условиях войны» // «Налоги & бухучет», 2022, № 22 и «Война = разрушение, или Учет уничтоженных активов» // «Налоги & бухучет», 2022, № 90 (ср. );
— на неподконтрольной территории (оккупированной или в зоне боевых действий) — и к ним пока нет доступа и провести инвентаризацию не представляется возможным, то разрушенные активы списывать нельзя. А сделать это можно будет только после проведения инвентаризации (которую нужно провести по состоянию на 1-е число месяца, следующего за месяцем, в котором появилась возможность доступа к активам). Поэтому
до проведения инвентаризации неподконтрольные уничтоженные активы списывать нельзя, а их продолжат учитывать на балансе предприятия и показывать в финансовой отчетности
Деоккупированные активы, которые не используются
В таком случае решить судьбу активов также должна помочь инвентаризация. По результатам ее проведения устанавливают, пригодны ли объекты для дальнейшего использования или подлежат списанию.
Если объекты пригодны, но временно не используются, то может быть принято решение:
— о выводе их из эксплуатации (консервации). В таком случае законсервированные объекты не списывают с баланса, а продолжают учитывать на соответствующих субсчетах счета 10 «Основные средства» и показывать в финансовой отчетности (для их учета можно открыть дополнительные субсчета). А вот амортизацию (бухгалтерскую/налоговую) на законсервированные объекты не начисляют (п. 23 НП(С)БУ 7, п.п. 138.3.1 НКУ). Подробнее о консервации см. «Консервация и расконсервация основных средств во время войны» // «Налоги & бухучет», 2023, № 75. Впрочем, решение о консервации принимается предприятием самостоятельно и даже долговременный простой не обязывает консервировать объект;
— не выводить временно не используемые объекты из эксплуатации (не консервировать). Такие объекты продолжают учитываться на балансе предприятия и отражаться в финотчетности. В бухгалтерском учете по ним продолжают начислять амортизацию. С возможностью налоговой амортизации простаивающих ОС согласны и налоговики (БЗ 102.05).
А вот если инвентаризация на деоккупированных территориях (ввиду отсутствия безопасного доступа) пока не может быть проведена и решить дальнейшую судьбу активов пока не представляется возможным, то активы не списывают с баланса, а продолжают отражать в финансовой отчетности (по имеющимся бухучетным данным).
Уменьшение полезности
Учтите! Минфин обращал внимание на то, что в годовой финансовой отчетности неподконтрольные (оккупированные/временно не используемые) активы (до момента появления условий доступа, проведения инвентаризации и принятия по ним соответствующего решения) нужно отражать с учетом уменьшения полезности (письмо от 10.10.2022 № 41010-06-62/23254). То есть применив процедуру оценки изменения полезности (обесценения таких активов) по правилам НП(С)БУ 28 «Уменьшение полезности активов» — для отражения в отчетности таких активов по объективной стоимости. В связи с этим заметим, что налоговики приравнивают уменьшение полезности к переоценке (уценке), не влияющей в налоговом учете у высокодоходников, считающих разницы, на стоимость ОС — т. е. ее не уменьшающей (п.п. 138.3.1 НКУ, письмо ГНСУ от 01.07.2020 № 2640/6/99-00-05-05-02-06/ІПК). Подробнее об уменьшении полезности см. «Активы на неподконтрольной территории: правила отражения в учете» // «Налоги & бухучет», 2023, № 91; «Неподконтрольные активы: учетная судьба» // «Налоги & бухучет», 2022, № 22; «Изменение остаточной стоимости основных средств» // «Налоги & бухучет», 2020, № 85.
Выводы
- Оккупированные/деоккупированные/уничтоженные во время войны активы нельзя списать с баланса, пока не будет проведена инвентаризация. Поэтому до ее проведения такие активы продолжают учитывать на балансе предприятия и отражать в финансовой отчетности.
- До проведения инвентаризации информацию о таких активах в годовой финансовой отчетности отражают по данным бухучета с учетом уменьшения полезности таких активов.
