Сразу отметим, что здесь все зависит от того, что это за ошибки и каким образом они будут исправляться. А военные «льготы» заключаются разве что в продлении сроков, в течение которых можно показать налоговый кредит (НК) по налоговой накладной (НН).
Какие ошибки исправляем
НН на плательщиков НДС. В основном потребность в исправлении ошибок в НН возникает,
если в НН допущены ошибки, которые ставят под угрозу НК покупателя
То есть если ошибки допущены в обязательных реквизитах НН, которые мешают идентифицировать осуществленную операцию, ее содержание (товар/услугу, которые поставляются), период, стороны и сумму налоговых обязательств.
Так, критическими ошибками в НН являются:
— ошибки в дате составления НН (НН составлена не датой возникновения налоговых обязательств);
— суммовые ошибки (когда сумма в НН не отвечает первичке). А вот
«копеечные» расхождения, которые возникли из-за округления (если на несколько копеек общая сумма с учетом НДС в НН расходится с первичкой или не совпадает сумма НДС в первичке и сумма НДС в НН), можно не исправлять
Налоговики соглашаются с тем, что в случае «копеечных» расхождений, которые возникли из-за округления, право на НК сохраняется (письма ГНСУ от 18.12.2023 № 4688/ІПК/99-00-21-03-02, от 25.09.2023 № 3179/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 07.09.2023 № 2857/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 25.01.2022 № 140/ІПК/99-00-21-03-02-06 и т. п.);
— ошибки в коде УКТ ВЭД. Налоговики считают их существенными (то есть такими, которые мешают идентификации операции), хотя, в действительности, с этим можно поспорить);
— другие ошибки, которые мешают идентификации операции, когда данные первички не отвечают данным НН. Например, в НН номенклатура (название) товара/услуги указана так, что нельзя четко и однозначно определить, что товар/услуга, которые указаны в НН, это те же товары/услуги, на которые составлена расходная накладная / акт выполненных работ.
Более подробно о том, какие ошибки в НН важно исправлять, а какие можно и не исправлять, см. в статье «(Не) важные реквизиты НН: когда ошибки (не) опасны?» // «Налоги & бухучет», 2022, № 56.
НН на неплательщика НДС. Нередко на практике случаются и ситуации,
когда НН были составлены как на покупателя — неплательщика НДС, а впоследствии оказывается, что он является плательщиком НДС и НН нужно было составлять как на плательщика
Исправление такой ошибки может нанести «убытки» продавцу. Это и штрафы за несвоевременную регистрацию новой (исправленной НН). Плюс еще (если ошибка выявлена уже в следующих периодах) — безвозвратная потеря реглимита. Ведь составить в этом случае «аннулирующий» РК с типом причины «20» для того, чтобы избежать ∑Перевищ, не получится; можно только составить «обычный» аннулирующий РК, но он приведет к появлению ∑Перевищ, которое уже невозможно будет устранить) (об этом мы еще будем говорить в отдельном разделе этой статьи). Поэтому здесь стоит еще выяснить, по какой именно причине НН была составлена как на неплательщика. Если покупатель вас просто не предупредил о том, что он получил НДС-статус, то вопрос исправлений нужно решать на уровне договоренностей. Желательно в этом случае прописывать в договоре оговорку, что в случае несообщения (несвоевременного сообщения) покупателем об изменении своего НДС-статуса покупатель должен возместить поставщику штраф за несвоевременную регистрацию НН + сумму безвозвратно потерянного реглимита.
«Самовыписанные» НН. Если же это ошибки в самовыписанных НН (то есть тех, которые не выдаются покупателю), то, в принципе, они менее критичны. Хотя тоже могут нести угрозу в случаях, если:
1) НН (например, на покупателя-плательщика) составлена неправильной датой (даже если период возникновения налоговых обязательств (НО) тот же и ошибка не приводит к ошибке в декларировании НО). Здесь налоговики могут применить к плательщику штраф как за нерегистрацию НН — ведь на дату возникновения НО зарегистрированной НН нет. Хотя с этим можно и не согласиться (см. статью «Ошибки в самовыписанных НН при правильном заполнении декларации: могут ли быть последствия?» // «Налоги & бухучет», 2022, № 56);
2) в НН допущена суммовая ошибка (например, «самосводные» НН на «компенсирующие» НО составлены на меньшую сумму, чем нужно). В этом случае налоговики тоже могут применить штраф как за нерегистрацию НН на «компенсирующие» НО (за нерегистрацию НН на разницу в сумме).
Стоит учесть, что ошибки в «самовыписанных» НН могут быть выявлены, скорее всего, только уже при проведении документальной проверки плательщика.
Будет ли штраф по 1201.3 НКУ?
Речь о штрафе за ошибки, допущенные продавцом товаров/услуг в обязательных реквизитах НН, предусмотренных п. 201.1 НКУ. Здесь есть важный нюанс:
этот штраф может применяться к продавцу только при условии, что покупатель пожаловался налоговикам на ошибки в этих НН через приложение Д7 к НДС-декларации
Об этом непосредственно сказано в самом п. 1201.3 НКУ — штраф налагается по результатам проверки контролирующего органа, проведенной по заявлению покупателя.
Если покупатель не подавал жалобу (заявление) или речь идет об ошибках в «самовыписанных» НН (которые не выдаются покупателю) — то штрафы по этой статье не применяются.
Штраф применяется только по результатам проверки. Речь идет о документальной внеплановой проверке на основании п.п. 78.1.9 НКУ.
В отношении таких проверок моратория нет (см. п.п. 69.351 подразд. 10 разд. ХХ НКУ)
После получения приложения Д7 от покупателя налоговики должны послать нарушителю письменный запрос в соответствии с требованиями п.п. 4 п.п. 73.3.1 НКУ о предоставлении информации по полученной жалобе. У контрагента-нарушителя есть 15 рабочих дней со дня, следующего за днем получения запроса, для того, чтобы предоставить налоговикам объяснения и документальное подтверждение (п.п. 73.3.3 НКУ). Если ответ в отведенный срок не поступит (то есть нарушитель проигнорирует запрос и не предоставит документальное подтверждение), то у налоговиков будут основания провести внеплановую проверку такого НДС-плательщика согласно п.п. 78.1.9 НКУ (больше деталей найдете в статье «Проверка по жалобе о непредоставлении/ошибках в НН (п.п. 78.1.9 НКУ)» // «Налоги & бухучет», 2023, № 63).
По результатам документальной проверки продавцу угрожают штрафы согласно п. 1201.3 НКУ. Прежде всего по результатам этой проверки такой нарушитель должен будет заплатить штраф в размере 170 грн в отношении каждой НН. Одновременно фискалы предупредят продавца о необходимости исправить ошибки в течение 10 календарных дней, следующих за днем получения налогового уведомления-решения (НУР).
Если же ошибка так и не будет исправлена в течение 10 календарных дней, следующих за днем получения НУР, тогда продавцу угрожает дополнительный штраф в размере от 10 % до 100 % суммы НДС, указанной в ошибочной НН (в зависимости от количества дней просрочки).
Последствия исправления ошибок для покупателя и продавца
Здесь все будет зависеть от того, что и как будем исправлять.
Если можно обойтись только РК. Исправить таким образом можно ошибки, в частности, в коде УКТ ВЭД, номенклатуре товаров, единице измерения, названии предприятия и другие несуммовые ошибки. То есть, по сути, это будет «нулевой» РК. Такой РК составляется датой выявления ошибки. В таком случае:
— для продавца последствий как таковых не будет (главное, чтобы в периоде возникновения НО по такой НН он правильно показал НО по операции)
— а вот для покупателя — это может означать перенос возникновения права на НК в период исправления ошибки. Если ошибка существенная (мешает идентификации операции), то налоговики, скорее всего, право на НК по такой НН у покупателя признают только после регистрации «исправляющего» РК к такой НН. То есть могут настаивать на том, что право на НК появляется не раньше периода исправления ошибки.
Если ошибка требует пересдачи НН. Если исправить ошибку можно только путем составления новой НН («уменьшающий» РК, который обнулит неправильную НН + новая НН), то здесь уже все серьезнее. Напомним, что таким путем исправляются, в частности, ошибки в дате, ИНН, суммовые ошибки (см. по этому поводу статью «Суммовые ошибки в НН» // «Налоги & бухучет», 2022, № 56).
Так вот, если ошибка выявлена впоследствии (уже в следующих периодах), то:
— для продавца, поскольку «новая» НН должна составляться датой возникновения НО, — исправление ошибки угрожает штрафом за несвоевременную регистрацию НН. Причем штрафы грозят, даже если НН будет датирована «карантинным» периодом, когда действовал мораторий на штрафы (вопрос только в том, как будет считаться количество дней просрочки). При этом
налоговики считают, что если НН датирована до 16.01.2023, то применяются «общие» штрафы по п. 1201.1 НКУ, а не «военные» сниженные штрафы, предусмотренные п. 90 подразд. 2 разд. XX НКУ
Об этом они говорят, в частности, в письмах ГНСУ от 25.09.2023 № 3166/ІПК/99-00-04-02-03-0, от 15.09.2023 № 3021/ІПК/99-00-04-02-03-06 (ср. ).
Кроме того, если речь идет об исправлении ошибки в ИНН или суммовой ошибки, то после исправления ошибки может возникнуть ∑Перевищ, от которого нельзя будет избавиться (то есть будет безвозвратная потеря реглимита). Подробнее об этом см. в статьях «Ошибочные НН и пакости с лимитом» // «Налоги & бухучет», 2019, № 83, «Ошибочные налоговые накладные и лимит поставщика» // «Налоги & бухучет», 2023, № 35);
— для покупателя — нет права на НК, пока не будет зарегистрирована новая «правильная» НН.
Срок на исправление
Исправить ошибки в НН можно в течение 1095 дней с даты возникновения НО. «Исправляющий» РК можно составить в течение 1095 дней с даты НН (п. 192.1 НКУ). Новую НН можно зарегистрировать в течение 1095 дней с даты ее составления (категория 101.16 БЗ).
При этом также стоит учесть сроки, в течение которых можно показать НК по НН. Это 365 дней с даты составления НН (п. 198.6 НКУ) — но с учетом того, что в период с 24.02.2022 по 31.07.2023 (включительно) течение срока 365 останавливалось. Детали найдете в статье «Сроки отражения налогового кредита по налоговым накладным» // «Налоги & бухучет», 2023, № 99.
Выводы
- Будут ли штрафные санкции за ошибки в НН в случае их исправления, зависит от того, что это за ошибки и каким образом они будут исправляться.
- Если ошибку можно исправить с помощью «нулевого» РК, то для поставщика последствий как таковых не будет. А вот у покупателя могут быть проблемы — налоговики могут настаивать на том, что право на НК появляется не раньше периода исправления ошибки.
- Если ошибка требует составления новой НН и она выявлена впоследствии, то угрожают штрафы за несвоевременную регистрацию такой новой правильной НН.
- Штраф по п. 1201.3 НКУ за допущение продавцом товаров/услуг ошибок во время указания обязательных реквизитов НН возможен, только если покупатель подаст на вас жалобу (заявление) по форме приложения 7 к НДС-декларации и налоговики на основании этой жалобы назначат документальную внеплановую проверку.
