Уплата НО по НУР без штрафов и пени
Соответствующее военное послабление установлено п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ. Так, если после 01.08.2023 налоговики начали/возобновили и завершили в период ВП документальную проверку и по ее результатам доначислили НО (на занижение налога составляют НУР формы «Р»), то
в случае уплаты доначисленного обязательства в течение 30 календарных дней со дня, следующего за днем получения НУР (без обжалования), штрафы, начисленные на сумму такого НО, считаются отмененными, а пеня не начисляется
Поэтому отметьте: период применения послабления, предусмотренного п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ, является временным — с 01.08.2023 до прекращения или отмены ВП. Если же налоговики при проверке выявят нарушение и доначислят НО по НУР после завершения ВП, тогда от санкций не убежать. Ведь преференция, определенная п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ, действует сугубо во время ВП.
Однако чтобы избежать финансовых санкций (штрафов и пени) за выявленную проверкой недоплату в период ВП, необходимо выполнить целый ряд условий (см. таблицу).
Условия уплаты доначисленного при проверке налога без штрафов
| Условие | Объяснение |
| 1. Доначисление НО — по результатам документальных проверок | В п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ прямо указано, что НО по НУР должны быть доначислены по результатам документальных проверок. То есть под его действие подпадают все документальные проверки — плановые и внеплановые, выездные и невыездные (см. письма ГНСУ от 24.10.2024 № 4930/ІПК/99-00-24-03-03, от 24.10.2024 № 4929/ІПК/99-00-24-03-03 и от 22.03.2024 № 1531/ІПК/99-00-04-03-02). Зато для остальных проверок (например, камеральных) такого правила нет |
| 2. Уплата по НУР — в 30-дневный срок | Доначисленный налог по НУР важно уплатить в отведенный на это п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ срок. То есть в течение 30 календарных дней, следующих за днем получения НУР плательщиком. И здесь заметьте, что вообще-то на уплату доначисленного по НУР денежного обязательства п. 57.3 НКУ предусмотрено 10 рабочих дней. Но из-за ВП для уплаты по НУР, принятым по результатам документальных проверок, этот срок продлен — до 30 календарных дней. То есть на период действия ВП, начиная с 01.08.2023, превалируют нормы п.п. 69.37 подразд. 10 разд. XX НКУ в части уплаты суммы НО, определенного в НУР (см. БЗ 132.01). Поэтому на сейчас у налогоплательщиков на уплату по НУР, вынесенному по результатам документальной проверки, есть больше времени — по сути, целый месяц. Также отметим, что 30-дневный срок начинает истекать со дня, следующего за днем получения НУР плательщиком. В связи с этим напомним, что НУР считается должным образом врученным плательщику, если НУР (п. 58.3, ст. 42 НКУ, см. БЗ 129.06): — доступно в Электронном кабинете. В таком случае датой вручения НУР считается дата, указанная в квитанции о доставке. А если документ доставлен после 18 часов или в выходной/праздничный день, то датой вручения считается следующий рабочий день (п. 42.4 НКУ); — послано по адресу (местонахождению, налоговому адресу) плательщика заказным письмом с уведомлением о вручении (п. 42.2 НКУ); — лично вручено плательщику (его представителю) (п. 42.2 НКУ) |
| 3. Уплата — доначисленных НО | В 30-дневный срок плательщику достаточно уплатить по НУР именно сумму доначисленных НО (налоговых обязательств). Напомним, что налоговое обязательство — это сумма средств (п.п. 14.1.156 НКУ): — которую налогоплательщик, в том числе налоговый агент, должен уплатить в соответствующий бюджет или на единый счет как налог или сбор на основании, в порядке и сроки, определенные налоговым законодательством (в том числе сумма средств, определенная плательщиком в налоговом векселе и не уплаченная в установленный законом срок); — которая сформирована за счет налоговых льгот, которые были использованы налогоплательщиком не по целевому назначению или с нарушением порядка их предоставления, установленного НКУ и/или ТКУ. Поэтому, чтобы воспользоваться нормами п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ, плательщик должен погасить только сумму недоплаты — собственно налог, доначисленный налоговиками при документальной проверке (см. БЗ 132.01) |
| 4. Уплата НО — без обжалования | Правила п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ сработают (то есть финансовые санкции отменят), только если плательщик без отрицания в течение 30 дней уплатит сумму доначисленных НО, определенных в НУР. То есть если плательщик согласен с суммой НО из НУР, доначисленных документальной проверкой, и не собирается ее обжаловать (см. БЗ 132.02). А подтвердит согласование доначисленных НО по НУР (путем оплаты) |
| 5. Согласование НУР | Принимая во внимание отведенный особый срок на оплату доначисленных НО — 30 календарных дней — в п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ для НУР прописаны свои правила согласования. И установлено, что сумма денежного обязательства, определенного в НУР, считается несогласованной до момента полной уплаты НО по НУР плательщиком, но не позже 30-дневного срока после получения плательщиком такого НУР (см. разъяснение ГУ ГНС в г. Киеве от 11.04.2025). Иначе при несоблюдении такого срока (неуплате в течение 30 дней) на 31-й день (то есть со дня наступления предельного срока уплаты по НУР, если не начато обжалование, п. 1 подразд. 3 разд. V Порядка № 5*) сумма НО с финансовыми санкциями (штрафами, пеней) из такого НУР учтется в интегрированной карточке плательщика как недоплата. Тогда уже никакого освобождения от штрафов не будет. Поэтому придется заплатить по полной: и доначисленный налоговиками налог, и штрафы, и пеню |
Следовательно, если соблюдать все условия, перечисленные в таблице выше, и уложиться с уплатой суммы НО по НУР (без обжалования) в 30-дневный срок, то санкции, указанные в НУР, уплачивать не придется. Поскольку налоговики их спишут (аннулируют). Причем такие правила в течение ВП касаются любых налогов (действуют для всех налогов), поскольку никаких исключений п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ по этому поводу не предусмотрено.
Штрафы и пеня без доначисленных НО
Подпадать под действие п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ могут исключительно суммы НО, штрафные санкции, начисленные на сумму такого НО, определенные в НУР (см. письма ГНСУ от 27.02.2025 № 1060/ІПК/99-00-04-02-03, от 29.10.2024 № 5061/ІПК/99-00-07-05-03, от 24.10.2024 № 4930/ІПК/99-00-24-03-03 и от 24.10.2024 № 4929/ІПК/99-00-24-03-03).
А при доначислении фискалами НО (в случае выявления его занижения) по результатам документальной проверки (плановой или внеплановой) на сумму такого занижения начисляются штрафные (финансовые) санкции, определенные п. 123.1 НКУ, и пеня согласно ст. 129 НКУ (см. письмо ГНСУ от 29.10.2024 № 5061/ІПК/99-00-07-05-03, БЗ 132.02).
И здесь учтите!
Чтобы иметь возможность применить послабляющие правила п.п. 69.37 подразд. 10 разд. XX НКУ, документальной проверкой обязательно должны быть доначислены НО
Только тогда (и при условии соблюдения всех остальных требований, определенных п.п. 69.37 подразд. 10 разд. XX НКУ) плательщик освобождается от ответственности в виде наложения штрафных санкций, начисленных на сумму такого НО, и начисления пени.
А вот если нормы НКУ вообще не предусматривают начисление налоговиками НО, а по результатам проверки фискалы применяют сугубо штрафные санкции, такие штрафы не подпадают под действие п.п. 69.37 подразд. 10 разд. XX НКУ. То есть их не отменят. На этом акцентируют и налоговики в письме ГНСУ от 27.02.2025 № 1060/ІПК/99-00-04-02-03.
Так, контролеры ответили на вопрос: будет ли считаться отмененным в соответствии с п.п. 69.37 подразд. 10 разд. XX НКУ штраф, определенный п. 1201.2 НКУ? Налоговики четко отметили, что п. 1201.2 НКУ предусматривает обязанность плательщика зарегистрировать в ЕРНН налоговую накладную (НН) и уплатить штраф в течение 10 календарных дней после получения НУР. И только при таких условиях к плательщику не будет применяться дополнительная сумма штрафа в размере 50 %. При этом п. 1201.2 НКУ не предусматривает начисления контролирующим органом НО. Поэтому условия, определенные п. 1201.2 НКУ, не подпадают под действие п.п. 69.37 подразд. 10 разд. XX НКУ учитывая разный характер правоотношений, которых они касаются.
Отдельно заметьте! По мнению налоговиков, в случае, если регистрация НН / расчета корректировки (РК) в ЕРНН была остановлена, штрафные санкции, определенные п. 1201.2 НКУ, применяются, если плательщиком (см. БЗ 101.27, статью «Неразблокированная налоговая накладная и штраф за нерегистрацию» // «Налоги & бухучет», 2025, № 26):
— в течение 365 календарных дней не принимались меры по разблокировке, или
— полученное решение об отказе в регистрации не обжаловано в административном/судебном порядке, или
— решением суда было отказано в регистрации.
А вот еще ряд примеров штрафных санкций, которые применяют фискалы, но на которые не распространяются положения п.п. 69.37 подразд. 10 разд. XX НКУ, — это, в частности, штрафы за:
— неподачу или несвоевременную подачу налоговой отчетности (п. 120.1 НКУ);
— нарушение сроков регистрации НН/РК в ЕРНН (п. 1201.1 НКУ);
— нарушение сроков хранения документов (п. 121.1 НКУ);
— нарушение правил уплаты (перечисления) денежного обязательства (п. 124.1 НКУ);
— нарушение правил начисления, удержания и уплаты (перечисления) налогов у источника выплаты (п. 1251.1 НКУ);
— РРО-нарушения (см. статью «Штрафы за РРО-нарушения: после срока давности можно не волноваться» // «Налоги & бухучет», 2025, № 20).
В целом, как вы поняли, исходя из требований п.п. 69.37 подразд. 10 разд. XX НКУ, рассчитывать можно только на отмену штрафов, начисленных налоговиками по п. 123.1 НКУ. Поэтому, скажем, если во время документальной проверки контролеры выявят у плательщика единого налога превышение доходного лимита, то сбросят его с упрощенки и юрлицу доначислят НО по налогу на прибыль, единый налог по двойной ставке, штрафы и пеню. Так вот, штраф по п. 123.1 НКУ из НУР формы «Р» бывшему единоналожнику можно будет не платить, а налог на прибыль, двойной ЕН — уплатить надо. Конечно, если соблюдены все остальные условия, определенные п.п. 69.37 подразд. 10 разд. XX НКУ.
Уточнение без самоштрафа и пени
Военные ошибки. По общим правилам, установленным п. 50.1 НКУ, при самостоятельном исправлении ошибок и выявлении занижения налога плательщик должен начислить самоштраф:
— в размере 3 % от суммы недоплаты — при исправлении ошибок в уточняющей декларации / уточняющем расчете (УР) или
— в размере 5 % от суммы недоплаты — при исправлении ошибок в текущей декларации.
Однако по требованиям п.п. 69.38 подразд. 10 разд. ХХ НКУ
начиная с 01.08.2023 и до прекращения ВП самостоятельно исправить ошибки любых периодов, которые привели к занижению НО, позволяется без самоштрафа и пени
Заодно исправить ошибки до 01.08.2023 (связанные с занижением налога) за военные периоды без самоштрафа и пени предоставляет возможность п.п. 69.1 подразд. 10 разд. ХХ НКУ.
Следовательно, во время войны все ошибки освобождаются от самоштрафа и пени. Подробно об этом читайте в статьях «Исправление ошибок «довоенных» периодов: с «самоштрафом» или без?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 68 и «Как исправить самоштраф?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 62.
Правда, не забывайте, что по довоенным ошибкам временно до окончания ВП НДС-плательщикам запрещено подавать УР к довоенным периодам (то есть к отчетным периодам до февраля 2022 года) с показателями на уменьшение НО (то есть на уменьшение показателя стр. 18 декларации, см. статью «Запрет на исправление завышения НДС: ориентир — стр. 18» // «Налоги & бухучет», 2022, № 75) и/или декларирование бюджетного возмещения (п.п. 69.1 подразд. 10 разд. ХХ НКУ).
Исправление самоштрафа — позиция фискалов. А если, исправляя во время ВП прошлые ошибки, неправильно/безосновательно начислили и задекларировали самоштраф? Можно ли теперь его отменить?
Фискалы, вполне ожидаемо, не признают возможность отменить/исправить задекларированный самоштраф. Так, в частности, о том, что:
— не подлежит исправлению сумма самоштрафа, отраженная в строке 18.1 УР к декларации по НДС, налоговики отмечали в письмах ГФСУ от 16.04.2018 № 1607/6/99-99-15-03-02-15/ІПК и от 01.08.2018 № 3351/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, БЗ 101.25, разъяснениях Центрального МУ ГНС по работе с КНП от 19.12.2023, Южного МУ ГНС по работе с КНП от 23.11.2023 и ГУ ГНС в Одесской обл. от 15.09.2023, а о том, что
— нельзя исправить самоштраф и пеню в декларации по налогу на прибыль, — в БЗ 102.20.02;
— возможность исправления (отмена) самоштрафа НКУ не предусмотрена, — в БЗ 132.01, действовала до 25.03.2025, разъяснении ГУ ГНС в Харьковской обл. от 10.05.2024.
Свой подход налоговики обосновывают тем, что (см. письмо ГНСУ от 08.05.2024 № 13429/7/99-00-04-02-01-07, разъяснения Восточного МУ ГНС по работе с КНП от 04.06.2024 и ГУ ГНС в Херсонской обл., АР Крым и г. Севастополе от 09.05.2024):
1) якобы с помощью УР можно исправлять (уточнять) только показатели декларации, а начисленный плательщиком самостоятельно штраф в связи с исправлением ошибки, по их мнению, не является показателем декларации, который участвует в определении НО отчетного (налогового) периода;
2) поскольку самоштраф является финансовой ответственностью плательщика (п.п. 111.1.1 НКУ) за нарушение налогового законодательства, сумму которой исчислил и начислил в поданном УР сам плательщик, потому сумма такой штрафной санкции считается самостоятельно согласованной плательщиком;
3) исправить сумму самоштрафа в УР просто нет возможности.
Принимая во внимание это, контролеры рекомендуют плательщикам проявлять повышенную осмотрительность в отношении незаполнения строк УР с суммами штрафных санкций в условиях действия п.п. 69.38 подразд. 10 разд. XX НКУ.
Исправление ошибки в отношении самоштрафа. Впрочем, по нашему мнению, приведенные аргументы налоговиков — неубедительны. Следовательно, исправлять ошибочные суммы самоштрафа советуем так:
— подать новый УР (заполненный с учетом данных предыдущего УР). При этом ошибочным периодом (то есть периодом, который уточняется) в таком УР (как и в предыдущем УР) надо указать изначальный период, в котором допущена ошибка;
— в строке такого УР, отведенной для самоштрафа, показать сумму уточнения со знаком «-» (то есть снять всю сумму лишнего — безосновательно начисленного — самоштрафа).
В то же время целесообразно воспользоваться нормами п. 46.4 НКУ и
вместе с УР подать объяснение об осуществленном исправлении/отмене суммы самоштрафа в произвольной форме
Ну а поскольку в УР по НДС специального поля для объяснений по п. 46.4 НКУ не предусмотрено, потому такие объяснения можно подать отдельно в электронной форме (см. БЗ 129.03).
Кстати, возможность исправления/отмены самоштрафа поддерживают суды (см. постановления ВС от 21.01.2021 по делу № 826/14257/16 и от 14.04.2020 по делу № 804/3979/16, постановление Днепропетровского апелляционного админсуда от 17.02.2015 по делу № П/811/3830/14).
Подробнее об этом читайте в статьях «Ошибочно начислили самоштраф в строке 18.1 НДС-декларации» // «Налоги & бухучет», 2024, № 19 и «Случайно начислили и уплатили самоштраф в период ВП: вернут ли переплату?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 15.
Выводы
- Если уложиться с уплатой суммы НО по НУР (без обжалования), принятого по результатам документальной проверки, в 30-дневный срок и соблюсти все остальные условия из п.п. 69.37 подразд. 10 разд. ХХ НКУ, то санкции, указанные в НУР, платить не придется (их отменят).
- Однако если нормы НКУ вообще не предусматривают начисление налоговиками НО, а по результатам проверки фискалы применяют сугубо штрафные санкции, такие штрафы не подпадают под действие п.п. 69.37 подразд. 10 разд. XX НКУ (их не аннулируют).
- Во время войны все ошибки освобождаются от самоштрафа и пени. Однако если, исправляя прошлые ошибки, неправильно/безосновательно начислили и задекларировали самоштраф, фискалы не признают возможность его отменить/исправить.
- На наш взгляд, плательщик имеет право исправить/отменить сумму начисленного самоштрафа путем подачи следующего УР (с объяснениями об осуществленных исправлениях).
