* Напомним, что такие изменения принес Закон Украины от 24.12.2015 г. № 909-VIII (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 5, с. 7).
Кто подает декларацию за квартал
Повторим: отчитываться ежеквартально (в обязательном порядке) с 2016 года должны высокодоходники (т. е. крупные плательщики с бухдоходом за прошлый 2015 год свыше 20 млн грн.). Теперь для них отчетным периодом является квартал ( п. 137.4 НКУ).
Кроме того, по традиции в квартальные сроки должны отчитаться «прибыльщики», которые переходят в середине года на упрощенную систему налогообложения (единый налог). Так что, если решили со II квартала стать единоналожником, придется отчитаться за «прибыльный» период «до» момента перехода, сдав декларацию за I квартал (подкатегория 102.23.01 БЗ).
А вот если, наоборот, с единого налога уходим в «прибыльщики», то, думаем, все должен решать бухдоход за прошлый 2015 год. Так, если доход за 2015-й больше 20 млн грн., в 2016-м отчитываемся ежеквартально (если доход за 2015-й не превышает 20 млн грн., то будем подавать декларацию аж за 2016 год).
Пожалуй, вспомним еще один «квартальный» случай (точечный) — когда единоналожник платит дивиденды и с них уплачивает дивидендный авансовый взнос. В этой ситуации контролеры требуют от единоналожников подать отчетность по дивидендам (в виде декларации по налогу на прибыль с заполненной стр. 20 и приложением АВ, где показать сумму уплаченных авансов с дивидендов). Причем, судя по письму ГФСУ от 12.03.2016 г. № 5383/6/99-99-19-02-02-15, единоналожникам нужно отчитаться квартальной декларацией (т. е. за квартал уплаты дивидендных авансовых взносов).
На всякий случай скажем, что «квартала» не может быть у:
— новичков (т. е. плательщиков, зарегистрированных в течение отчетного (налогового) года), которые впервые уплачивают налог на основании годовой декларации, поданной за год создания ( п.п. «а» п. 137.5 НКУ);
— сельхозников, для которых отчетным периодом установлен год — по выбору сельхозника: обычный календарный (с 1 января по 31 декабря) либо сдвинутый на полгода (с 1 июля по 30 июня следующего года) ( п.п. «б» п. 137.5, п.п. 137.4.1 НКУ) и
— малодоходников — плательщиков с бухдоходом за прошлый год до 20 млн грн. ( п.п. «в» п. 137.5 НКУ).
И о первоквартальных датах. С учетом отведенных квартальных сроков ( пп. 49.18.2, 57.1 НКУ):
— подать декларацию по налогу на прибыль за I квартал 2016 года нужно не позже 10 мая 2016 года, а
— уплатить налог на прибыль за I квартал — не позже 20 мая 2016 года.
Заполняем декларацию
Так как налоговый учет привязан к бухучету, то данные для заполнения декларации берем из него.
Доход (стр. 01)/финрезультат (стр. 02). Квартальные доход (стр. 01) и финрезультат (стр. 02) берем из финотчетности, соответственно:
— в стр. 01 показываем доход, определяемый как сумма: стр. 2000 + стр. 2120 + стр. 2200 + стр. 2220 + стр. 2240 + дополнительные строки (стр. 2121 + + стр. 2241) ф. № 2 (или стр. 2280 ф. № 2-м/№ 2-мс);
— в стр. 02 заносим финрезультат, т. е. стр. 2290 (прибыль) или стр. 2295 (убыток) ф. № 2 (или стр. 2290 ф. № 2-м/№ 2-мс).
Ведь декларацию контролеры сверят с финотчетностью (последнюю, напомним, подают в комплекте с декларацией, п. 46.2 НКУ). Подробнее об увязке данных декларации с финансовой отчетностью шла речь в письме ГУ ГФС в Днепропетровской обл. от 15.01.2016 г. № 321/7/04-36-15-03-22 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 23, с. 6). А что если не подаем квартальную финотчетность (так как сдаем только годовую)?
Если не подаем квартальную финотчетность (микропредприятие). В квартальщиках в 2016-м могут оказаться и субъекты микропредпринимательства, так называемые микропредприятия (если доход в 2015-м перешагнул за 20 млн грн.). Напомним: к «микро-» из юрлиц относят тех, у кого среднее количество работников за календарный год не превышает 10 человек, а годовой доход — не больше 2 млн евро по среднегодовому курсу НБУ ( ч. 3 ст. 55 ХКУ*).
* Хозяйственный кодекс Украины.
«Микросубъекты» составляют упрощенную финансовую отчетность — Упрощенный финансовый отчет субъектов малого предпринимательства по ф. № 1-мс «Баланс» и № 2-мс «Отчет о финансовых результатах». И подают налоговикам только годовую финотчетность — квартальную не подают ( п. 46.2 НКУ, предпоследний абзац п. 2 Порядка предоставления финансовой отчетности, утвержденного постановлением КМУ от 28.02.2000 г. № 419). Но, думаем, ничего страшного в том нет. Квартальные доход (стр. 01)/финрезультат (стр. 02) соберем по данным бухучета. А если у налоговиков к строкам 01/02 декларации появятся вопросы, то суммы поясним.
Ну и по ходу еще один момент — валютный. У микропредприятий, подающих только годовую финотчетность, датой баланса окажется последний день отчетного периода (календарного года), т. е. 31 декабря. А как известно, именно на дату баланса по валютным монетарным статьям (валюте/денежной задолженности в инвалюте) рассчитывают курсовые разницы ( п. 8 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 21 «Влияние изменений валютных курсов», утвержденного приказом Минфина от 10.08.2000 г. № 193). Выходит, микропредприятия могут считать курсовые разницы по валютным остаткам только на конец года (дату баланса) и промежуточные (квартальные) валютные курсовые разницы не рассчитывать. А вот в случае валютных расчетов от курсовых разниц не уйти — их микропредприятию рассчитать придется.
Кстати, только годовую финотчетность подают налоговикам и субъекты малого предпринимательства ( п. 46.2 НКУ), т. е. юрлица, у которых среднее количество работников за календарный год не превышает 50 человек, а годовой доход — не больше 50 млн евро по среднегодовому курсу НБУ ( ч. 3 ст. 55 ХКУ). Впрочем, квартальные доход с финрезультатом они возьмут из промежуточной (квартальной) финотчетности, которую ежеквартально подают органам статистики.
Теперь — самое интересное: разницы.
Разницы (стр. 03, приложение РІ). Высокодоходникам-квартальщикам не уйти от разниц. Ведь главная примета всех квартальщиков — доход за прошлый год свыше 20 млн грн. А значит, разницы считали уже (!) за 2015-й. Что говорить о 2016-м?
К слову. Прежде даже от «редких» квартальщиков из 2015-го (с доходом свыше 20 млн грн.) налоговики требовали поквартального расчета разниц (подкатегория 102.23.02 БЗ). Тем более та же участь ждет гораздо «массовых» квартальщиков 2016-го.
Тогда с квартальной декларацией нужно подать приложение РІ (которое, в свою очередь, потребует «амортизационного» приложения АМ и «ценнобумажного» приложения ЦП — в случае операций с ценными бумагами). Напомним: в приложении РІ отражают как разницы из разд. III НКУ, так и «переходные» разницы из подразд. 4 разд. ХХ НКУ. Одна из разниц — налоговые убытки прошлых лет.
Перенос прошлогодних налоговых убытков (стр. 3.2.4 приложения РІ). Если за 2015-й в налоговом учете получены убытки (стр. 04 декларации за 2015 год), знайте: они не пропадают, а переходят дальше. Здесь для себя заметьте, что переносим сумму налоговых (!) убытков — не бухгалтерских. Поэтому не забудьте их перенести на следующий I квартал 2016 года ( п.п. 140.4.2 НКУ).
Кстати, в таких убытках могут «сидеть» и совсем старые убытки (возникшие еще по состоянию на 01.01.2012 г.), которые на протяжении 2012 — 2015 гг.
переносили равномерно (по 25 %) и последнюю ¼ часть которых включали в декларацию за 2015 год ( п. 3 подразд. 4 разд. ХХ НКУ). Причем если такие убытки остались не погашены и по итогам 2015 года, не волнуйтесь: они не обрываются — их переносят дальше на следующие периоды до полного погашения такого отрицательного значения (подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 15, с. 4).
Помните: налоговые убытки прошлых лет — это уменьшающая разница, для которой предусмотрена отдельная «убыточная» стр. 3.2.4 приложения РІ.
При этом в большинстве случаев
в стр. 3.2.4 приложения РІ к декларации за I квартал 2016 года будем переносить отрицательное значение стр. 04 декларации за 2015 год
Особый случай: если ведем и льготную, и облагаемую деятельность и, скажем, за 2015-й по льготной деятельности получены льготные убытки. Даже если общий объект налогообложения за 2015-й был положительным (стр. 04), но при этом возникли льготные убытки (в приложении ПЗ), то, несмотря на общий «плюс», такие льготные убытки, по-хорошему, нужно отразить в стр. 3.2.4 приложения РІ к декларации за I квартал 2016 года. Иначе, вливаясь только в приложение ПЗ, они приведут к излишней уплате налога на прибыль. Кстати, в самом приложении ПЗ не предусмотрено отдельной строки для переноса прошлогодних льготных убытков. Поэтому, считаем, прошлогодние льготные убытки 2015 года (как «уменьшающую» разницу) нужно перенести в стр. А3 приложения ПЗ к декларации за I квартал 2016 года.
Своя история — с ценнобумажными убытками. Они вращаются только внутри приложения ЦП (так как налогом облагается только положительный финрезультат от операций с ценными бумагами, т. е. «плюсовое» значение стр. 4.1.3 приложения ЦП, п.п. 141.2.5 НКУ). Поэтому если за 2015-й получены ценнобумажные убытки («минусовое» значение стр. 4.1.3 приложения ЦП), их переносят дальше — в стр. 03 приложения ЦП к декларации за I квартал 2016 года.
Перенос «несыгравших» прошлогодних процентов. Внимание плательщикам, начисляющим проценты по долговым обязательствам по операциям со связанными лицами — нерезидентами ( п. 140.1 НКУ, подробнее о котором см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2015, № 100, с. 34).
Если в силу 50 % ограничения из п. 140.2 НКУ проценты (часть из них) «не сыграли» в 2015-м в налоговом учете, то их разрешено переносить на будущее — на следующие периоды до полного погашения (правда, ежегодно в чуть урезанном объеме — в размере 95 % от «несыгравшей» суммы, п. 140.3 НКУ и опять-таки с учетом ограничения из п. 140.2 НКУ).
Заметим, что «несыгравшие» проценты фигурировали в стр. 3.1.1 приложения РІ к декларации за 2015 год. Поэтому не забудьте 95 % от этой суммы перенести в стр. 3.2.1 приложения РІ к декларации за I квартал 2016 года (если вписались в ограничение из п. 140.2 НКУ).
Амортизационные разницы. Здесь вспомним, пожалуй, о недавнем приятном письме ГФСУ от 05.02.2016 г. № 2457/6/99-99-19-02-02-15, в котором разъяснялось, что малоценные необоротные материальные активы (МНМА) не относятся к основным средствам и по ним не возникают «амортизационные» разницы (подробнее см. «Налоги и бухгалерский учет», 2016, № 25, с. 5).
Уменьшение налога (стр. 16, приложение ЗП). Что скрывать, форма приложения ЗП пока не идеальна. Это наглядно подтвердила отчетная кампания за 2015 год (когда на скорую руку контролеры разрешали учесть в нем в ручном режиме то «несыгравшие» дивидендные авансы 2014 года, то заграничные налоги, см. письмо ГФСУ от 28.01.2016 г. № 2779/7/99-99-19-02-01-17 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 11, с. 23 и № 12, с. 4).
Поэтому неудивительно, что уже подготовлен проект изменений в декларацию*. В нем, в частности, предлагается изменить приложение ЗП — доукомплектовать его отдельными строками для:
* См. по ссылке http://sfs.gov.ua/diyalnist-/regulyatorna-politika-/regulyatorna-politika/2016-rik/66992.html.
— налогов, уплаченных за границей;
— «несыгравшего» переходящего остатка авансов с дивидендов и даже
— будущего разового аванса (в размере 2/9), который квартальщики будут рассчитывать в декларации за три квартала 2016 года и уплачивать до 31 декабря 2016 года ( п. 38 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, см. подкатегорию 102.23.02 БЗ).
А вот ненужную строку для ежемесячных авансов (которые с января 2016 года больше не платим, п. 9 подразд. 4 разд. ХХ НКУ, подробнее см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 5, с. 7) упразднят. Хотя при этом сохранят возможность исправлять ошибки, допущенные при расчете ежемесячных авансов в декларациях 2013 — 2014 гг. (в текущей декларации или уточняющей).
Вот только обновят ли приложение ЗП к моменту сдачи первоквартальной декларации — пока не ясно. Будем держать руку на пульсе. А пока при уменьшении налога за I квартал 2016 года учтите ряд таких моментов.
Ежемесячных авансов больше нет. С января 2016 года ежемесячные авансы больше не уплачиваем. А значит, и в приложении ЗП к декларации за I квартал 2016 года их уже быть не может. Да и саму «авансовую» строку, как отмечалось, за ненадобностью планируют исключить.
Кстати, если за 2015-й авансов уплатили больше, чем налога, то сумму превышения в приложение ЗП за I квартал 2016 года «тулить» не нужно. Из-за больших авансов стр. 17, 19 декларации за 2015-й уже и так вышли отрицательными и означали, что налог переплатили (т. е. показывали сумму переплаты, письмо ГФСУ от 12.02.2016 г. № 5009/7/99-99-19-02-01-17). Дальше такая переплата осела в карточке лицевого счета, где значится как переплаченный налог (без заявления плательщика может быть зачтена при уплате следующих обязательств по налогу на прибыль ( п.п. «а» п. 87.1 НКУ) или по заявлению плательщика может быть возвращена на текущий счет или направлена на уплату других налогов ( п.п. «б» п. 87.1, п. 43.4 НКУ)). В общем, это обычная сумма переплаты, которую в следующую декларацию втягивать не нужно.
Налог на недвижимость. Учтите, что нельзя перенести на 2016 год и остаток «не сыгравшего» по итогам 2015 года налога на недвижимость. Прямой запрет прописан во втором абзаце п. 137.6 НКУ. Так что
«не сыгравший» в 2015-м «хвост» налога на недвижимость в приложение ЗП за I квартал 2016 года не переносится — пропадает
Подробнее об этом см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 10, с. 40.
Кстати, «недвижимый» налог IV квартала 2015 года (несмотря на уплату в январе следующего 2016 года) уменьшал налог на прибыль за 2015 год (т. е. к 2016-му не имеет отношения). Все потому, что работает правило «период в период» — когда налог на прибыль уменьшается на сумму налога на недвижимость, начисленного за тот же отчетный период ( абзац первый п. 137.6 НКУ), даже если сам «недвижимый» налог уплачен в следующем году ( письмо ГФСУ от 12.03.2016 г. № 5379/6/99-99-19-02-02-15).
Теперь о «свежем» налоге на недвижимость I квартала 2016 года. C ним в чем-то ситуация похожая. Следуя правилу «период в период», квартальщики в приложении ЗП к декларации за I квартал 2016 года покажут «недвижимый» налог, начисленный за соответствующий отчетный период, т. е. за I квартал 2016 года (хотя сам «недвижимый» налог за I квартал заплатим позже — до 29 апреля 2016 года включительно).
И не переживайте, если по итогам I квартала 2016 года налог на недвижимость выйдет больше, чем налог на прибыль, и не весь зачтется в уменьшение. Списывать со счетов «несыгравшую» сумму рановато. Ведь она еще может поучаствовать в уменьшении налога на прибыль в следующих отчетных периодах в рамках года, т. е. за полугодие, три квартала и, наконец, год.
Дивидендные авансы. А вот не зачтенные по итогам года дивидендные авансы не пропадают, а переходят дальше на следующий год (письма ГФСУ от 28.01.2016 г. № 2779/7/99-99-19-02-01-17, от 12.03.2016 г. № 5375/6/99-99-19-02-02-15). Поэтому
дивидендные авансы, «не сыгравшие» в уменьшение налога на прибыль 2015 года, нужно перенести в приложение ЗП к декларации за I квартал 2016 года
На всякий случай скажем, что в проекте приложения ЗП для такого переноса задумана отдельная стр. 16.3. Правда, если с принятием нового приложения ЗП затянут, переходящий с прошлого года «хвост» дивидендных авансов придется отражать в стр. 16.3 и 16.3.1 нынешнего приложения ЗП. При этом, следуя п. 46.4 НКУ, лучше сопроводить декларацию пояснениями, расшифровав показатели стр. 16.3 и 16.3.1 приложения ЗП в специальном поле заключительной части декларации (см. сноску 13 к декларации). Во всяком случае, так контролеры рекомендовали поступать при составлении декларации за 2015 год (в которой разрешили учесть остаток дивидендных авансов, «не сыгравших» в уменьшение налога 2014 года, т. е. из стр. 13.5.2 приложения ЗП к декларации за 2014 год).
Кстати, заметьте, что в проекте приложения ЗП нет жесткой привязки к очередности уменьшений (т. е. в какой последовательности суммам уменьшать начисленный налог). В связи с этим напоследок лучше приберечь дивидендные авансы (которые разрешено переносить на следующий год) и уменьшать ими налог в самую последнюю очередь.
Ну и само собой, в приложении ЗП покажем «свежие» дивидендные авансы, если их уплачивали в I квартале 2016 года (с суммы превышения).
К тому же помните: вернуть или зачесть дивидендные авансы в счет погашения денежных обязательств по другим налогам и сборам (обязательным платежам) не получится ( п.п. 57.11.2 НКУ).
«Заграничные» налоги. Еще в приложении ЗП можно учесть налоги, уплаченные за границей. Ведь право на такой зачет дает п.п. 141.4.9 НКУ. Напомним, что зачет возможен (1) при наличии письменного подтверждения контролирующим органом другого государства факта уплаты налога и (2) при наличии действующего международного договора об избежании двойного налогообложения.
В свою очередь, налоговики дали «добро» на отражение «заграничных» сумм налогов в приложении ЗП еще при составлении декларации за 2015 год (письма ГФСУ от 28.01.2016 г. № 2779/7/99-99-19-02-01-17, ГУ ГФС в Запорожской обл. от 14.01.2016 г. № 108/10/08-01-15-02-11). Напомним: контролеры рекомендовали на сумму «заграничных» налогов увеличить непосредственно показатель стр. 16 приложения ЗП (поскольку специальной строки нет) и, руководствуясь п. 46.4 НКУ, расшифровать суммы, формирующие значение этой строки в специально отведенном поле декларации (см. сноску 13 к декларации, а также «Налоги и бухгалтерский учет», 2016, № 12, с. 4). А вот в проекте приложения ЗП для этого уже задумана отдельная «заграничная» стр. 16.1. Но «узаконят» ли ее к моменту сдачи декларации — покажет время.
выводы
- С 2016 года квартальные декларации подают высокодоходники (т. е. плательщики с доходом за прошлый год свыше 20 млн грн.). Для них отчетным периодом является квартал.
- Квартальщики-высокодоходники считают разницы, поэтому подают с квартальной декларацией приложение РІ.
- Существует проект изменений к декларации (в частности, нового приложения ЗП).
- В декларацию за I квартал 2016 года следует перенести ряд сумм из 2015 года, в частности:
- прошлогодние налоговые убытки, незачтенные дивидендные авансы, «несыгравшие» проценты.
