(066) 87-010-10 Передзвоніть менi
  • У обране
  • Друк
  • Шрифт
  • Колір фону
  • Коментарі 0
  • В розробці
5/13
Податки та бухгалтерський облік
Податки та бухгалтерський облік
Вересень , 2017/№ 77

Обліковуємо «нові» ОЗ, отримані при ліквідації «старих»

Уявіть: після проведення інвентаризації основних засобів (ОЗ) з’ясувалося, що один повністю замортизований об’єкт підлягає ліквідації. Від розбирання об’єкта, що відслужив своє, підприємство планує отримати і ввести в експлуатацію декілька інших об’єктів необоротних активів. Питання традиційне: як такі операції відображати в податковому і бухгалтерському обліку?

Спершу нагадаємо вам один дуже важливий момент: перш ніж ліквідувати об’єкт ОЗ, треба гарненько розібратися з причинами і підставами для його списання.

Коли ліквідація не обов’язкова

Якщо ваш об’єкт ОЗ ще придатний до експлуатації і єдиним приводом для його розбирання ви визнали нульову залишкову вартість, тоді не поспішайте «рубати з плеча». У цьому випадку (тобто коли об’єкт ОЗ, як і раніше, може працювати і відповідає критеріям визнання активом з п. 6 П(С)БО 7 «Основні засоби») вам доведеться відмовитися від ідеї списання «старого» ОЗ. Замість цього вибирайте один із двох варіантів:

1) залиште його вартість як є та ведіть звичайний облік цього об’єкта або

2) дооцініть об’єкт ОЗ до його справедливої вартості за правилами абзацу другого п. 17 П(С)БО 7.

Для цього до первісної (переоціненої) вартості об’єкта додайте його справедливу вартість, а суму зносу залиште без змін

У результаті залишкова вартість вашого об’єкта ОЗ дорівнюватиме його справедливій вартості. Причому в цьому випадку для об’єкта ОЗ обов’язково треба визначити ліквідаційну вартість.

Детальніше про те, як продовжити облікове «життя» об’єктів ОЗ з нульовою залишковою вартістю, читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 79, с. 28; 2016, № 87, с. 28.

Якщо ж ваше завдання саме виділити з існуючого об’єкта ОЗ окремі активи, які можуть виконувати самостійні функції, у такому разі теж можна обійтися без повної ліквідації «старого» об’єкта. Такий висновок можна зробити з п. 4 П(С)БО 7, згідно з яким якщо один об’єкт ОЗ складається з частин, що мають різні строки використання (експлуатації), то кожна з цих частин у бухобліку може визнаватися як окремий об’єкт ОЗ. У разі виділення окремих компонентів ОЗ вам треба з первісної вартості і зносу «старого» ОЗ виключити первісну вартість і знос компонентів, що виділяються. Про те, як розрахувати вартість об’єкта, що виділяється, читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 68-69, с. 17.

Ну і, нарешті, якщо подальша експлуатація «старого» ОЗ вже неможлива, тоді, на жаль, нічого іншого не залишається, як розібрати об’єкт, що «віджив» своє. Причому для бухгалтерського і податкового обліку таке розбирання — не що інше, як ліквідація об’єкта ОЗ.

Ліквідовуємо «старий» об’єкт ОЗ

В усіх найдрібніших подробицях правила обліку операції «ліквідація» ви можете дізнатися з «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 29, с. 13. Тому зараз знову не розтікатимемося мислію по древу, а дуже коротко нагадаємо, що чекає вас в обліку при ліквідації повністю замортизованого об’єкта ОЗ. Отже:

1) у бухгалтерському обліку треба:

— зменшити первісну вартість об’єкта ОЗ на суму накопиченого зносу (Дт 13 «Знос (амортизація) необоротних активів» — Кт 10 «Основні засоби»);

— за наявності ліквідаційної вартості — залишкову вартість, що залишилася в Дт рахунку 10, списати до складу інших витрат, як того вимагає п. 29 П(С)БО 16 «Витрати» (Дт 976 «Списання необоротних активів» — Кт 10);

— витрати на демонтаж «старого» об’єкта ОЗ також віднести до складу інших витрат (Дт 976 — Кт 20, 22, 63, 65, 66, 68 і т. д.);

2) у податковоприбутковому обліку:

— у малодохідників: списана на витрати ліквідаційна вартість об’єкта ОЗ і витрати на його демонтаж зменшують об’єкт оподаткування податком на прибуток в періоді їх здійснення;

— у високодохідників: доведеться рахувати податкові різниці згідно з пп. 138.1 — 138.2 ПКУ. Для цього треба:

а) збільшити фінрезультат на суму бухгалтерської залишкової вартості ліквідованого об’єкта ОЗ (оборот за Дт 976 — Кт 10). Таке коригування потрапить до рядка 1.1.2 додатка РІ до декларації з податку на прибуток;

б) зменшити фінрезультат на суму податкової залишкової вартості ліквідованого об’єкта ОЗ, визначеної за правилами ст. 138 ПКУ. Суму цього коригування показують в рядку 1.2.2 додатка РІ до декларації з податку на прибуток;

3) у ПДВ-обліку, можливо, доведеться нарахувати ПДВ-зобов’язання на підставі спеціальної «ліквідаційної» норми з п. 189.9 ПКУ. При цьому за базу оподаткування беремо звичайну ціну ліквідованого об’єкта ОЗ, але не нижче його балансової вартості на момент ліквідації. Чому «можливо»? Тому що нарахування цих податкових зобов’язань (ПЗ) легко уникнути, підстава — абзац другий п. 189.9 ПКУ. Для цього треба усього лише правильно документально оформити ліквідацію об’єкта ОЗ і подати податківцям документи про розібрання ОЗ, внаслідок чого його не можна більше використовувати за первісним призначенням. Майте на увазі:

зробити це треба разом із ПДВ-декларацією за період ліквідації об’єкта ОЗ

На думку податківців, такими документами є (див. консультацію в категорії 101.07 БЗ) висновки експертної комісії про неможливість використання ОЗ в майбутньому за їх первісним призначенням, а також акти на списання ОЗ відповідної форми.

Цікаво, що податківці зовсім нещодавно спробували не «помітити» самостійну ліквідацію ОЗ за рішенням платника податку як підставу для ненарахування ПДВ за п. 189.9 ПКУ (див., наприклад, лист ДФСУ від 02.03.2017 р. № 4338/6/99-99-15-03-02-15 // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 31, с. 5). На думку контролерів, ПДВ-зобов’язання не виникали тільки у разі знищення або зруйнування ОЗ внаслідок дії обставин непереборної сили або якщо ліквідація ОЗ відбувалася без згоди платника податку, у тому числі в разі викрадення.

Ми, звичайно, з таким вибірковим підходом до застосування абзацу другого п. 189.9 ПКУ не погоджувалися. Упевнені: ця норма Кодексу виводить з-під оподаткування ПДВ не лише випадки ліквідації ОЗ з не залежних від платника податку причин, але також і випадки, коли платник ПДВ подає документи про знищення, розібрання або перетворення таких ОЗ у інший спосіб, внаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням (наші аргументи читайте в коментарі до згаданого листа ДФСУ).

Але схоже, що сьогодні податківці вже відмовилися від своєї фіскальної позиції і повернулися до єдино вірного прочитання «ліквідаційного» абзацу другого п. 189.9 ПКУ (див. листи Офісу великих платників податків ДФС від 03.05.2017 р. № 48/ІПК/28-10-01-03-11 та ГУ ДФС у Київській обл. від 03.05.2017 р. № 45/ІПК/28-10-01-03-11). Не буде тут і ПЗ за п. 198.5 ПКУ. Адже у разі ліквідації не придатних до експлуатації ОЗ про їх негосподарське використання не йдеться. Та і про те, що п.п. «г» п. 198.5 ПКУ не застосовується у разі ліквідації ОЗ, тепер прямо говориться в самому його формулюванні.

Крім того, підприємство має повне право на податковий кредит (ПК) з ПДВ у частині сум податку, сплачених у складі вартості послуг з ліквідації та демонтажу ОЗ. Головне, щоб постачальник таких послуг надав вам правильно оформлену і зареєстровану в ЄРПН податкову накладну (ПН).

Отже, з ліквідацією усе зрозуміло. Але, як вказала наша читачка, у результаті ліквідації об’єкта необоротних активів планується оприбуткувати декілька інших ОЗ, придатних до подальшої експлуатації. І ось тут виникає наступне запитання: як правильно оприбуткувати «нові» об’єкти ОЗ, отримані після ліквідації?

Оприбутковуємо «нові» об’єкти ОЗ

Бухгалтерський облік. Дивіться: в п. 44 Методрекомендацій № 561* зазначено, що деталі, вузли, агрегати та інші матеріали, отримані при розбиранні і демонтажу ОЗ, оприбутковують з визнанням іншого доходу і зарахуванням на рахунки обліку матеріальних запасів. Тому матеріальні цінності, отримані від ліквідації «старого» об’єкта ОЗ, спочатку можна оприбутковувати в Дт 209 «Інші матеріали», Дт 207 «Запасні частини»** з одночасним відображенням доходу за Кт 746 «Інші доходи». Після того, як цільове призначення «нових» активів буде визначено (ви вирішите використати такі активи як ОЗ), їх вартість із складу запасів списують у Дт 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів». Ну і, нарешті, вже при введенні «нових» ОЗ в експлуатацію їх вартість з Кт 152 відносять до дебету відповідного субрахунку рахунку 10.

* Методичні рекомендації з бухобліку ОЗ, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. № 561.

** Причому в нашому випадку краще використати субрахунок 207, оскільки підприємство не планує продавати розібрані вузли на сторону, а має намір їх використати у себе.

Проте в нашому випадку підприємство відпочатку знає цільове призначення отриманих в результаті розбирання ОЗ активів. Тому ми вважаємо, що ніякої крамоли не буде, якщо з цього ланцюжка бухрахунків виключити зайву ланку, а саме субрахунки 209, 207.

Тобто спочатку оприбуткувати ОЗ, отримані при ліквідації, в кореспонденції Дт 152 — Кт 746 з подальшим списанням їх вартості на субрахунки обліку ОЗ (Дт 10)

Виняток — це підприємства-високодохідники. Їм ми все ж рекомендуємо використати класичний варіант бухобліку, тобто з використанням субрахунку 207 (чому — розповімо трохи пізніше).

І ще одне. У бухобліку вартість ОЗ, отриманих після розбирання інших необоротних активів, у процесі їх експлуатації амортизують на загальних підставах.

Визначаємо вартість «нових» об’єктів

Якщо ви йдете шляхом варіанту «вузли — в запаси, запаси — в ОЗ», то тут потрібно керуватися пп. 2.12, 2.13 Методрекомендацій № 2***. Там зазначено, що запаси, які передбачається надалі використати на підприємстві, оприбутковують за вартістю їх можливого використання, яка може бути визначена виходячи з вартості подібних запасів за наявності їх на балансі підприємства.

*** Методичні рекомендації з бухобліку запасів, затверджені наказом Мінфіну від 10.01.2007 р. № 2.

Якщо ви обрали інший варіант обліку — «вузли відразу до ОЗ», то в цьому питанні особливо розраховувати на чіткі нормативні правила не доводиться. Ані у П(С)БО 7, ані в Методрекомендаціях № 561 Мінфін не передбачив такий спосіб надходження ОЗ, як оприбуткування в результаті розібрання інших необоротних активів.

Згадані нормативні акти в усіх випадках надходження ОЗ, первісна вартість яких не відома, рекомендують орієнтуватися на справедливу вартість таких об’єктів. Наприклад, за справедливою вартістю оцінюють безоплатно отримані ОЗ, а також надлишки ОЗ, виявлені при проведенні інвентаризації. Крім того, пропорційно справедливій вартості визначають первісну вартість окремих об’єктів ОЗ у тих випадках, коли в первинних документах постачальника зобов’язання визначені загальною сумою (тобто ціна ОЗ пооб’єктно не виділена). Тому, на наш погляд:

оптимальний варіант для оприбуткування «нових» ОЗ, отриманих при розбиранні «старих» необоротних активів, — зараховувати їх на баланс за справедливою вартістю

Розглянемо приклад.

Приклад. Експертна комісія, створена на підприємстві, прийняла рішення про знесення аварійної будівлі цеху. Первісна вартість будівлі — 1000000 грн., сума нарахованого зносу — 995000 грн. Залишкова (ліквідаційна) вартість — 5000 грн. Витрати на знесення будівлі склали 12000 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 2000 грн.). Ліквідація об’єкта ОЗ оформлена Актом списання ОЗ типової форми № ОЗ-3. Документи про розібрання надані податківцям, тому ПДВ за п. 189.9 ПКУ не нараховується.

У результаті ліквідації демонтовано і оприбутковано 2 «нових» придатних до подальшої експлуатації об’єкта ОЗ:

промисловий кондиціонер, справедлива вартість якого на момент оприбутковування — 8000 грн.;

— опалювальний котел, справедлива вартість якого на момент оприбутковування — 10000 грн.

Припускаємо, що справедлива вартість кондиціонера і котла дорівнює вартості їх можливого використання. Перераховані об’єкти ОЗ передбачається надалі використати в госпдіяльності підприємства.

У бухобліку ліквідацію «старого» об’єкта ОЗ і оприбутковування «нових» покажемо у двох варіантах:

— з використанням субрахунку 207;

— без використання субрахунку 207.

Облік списання «старих» і оприбутковування «нових» ОЗ

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума, грн.

дебет

кредит

Витрати на розбирання

1

Відображено витрати на знесення будівлі цеху

976

631

10000

2

Відображено ПК з ПДВ на підставі ПН

644/1

631

2000

641/ПДВ

644/1

2000

3

Оплачено послуги зі знесення об’єкта ОЗ

631

311

12000

Ліквідація будівлі

4

Списано суму зносу

131

103

995000

5

Списано залишкову вартість

976

103

5000

Оприбуткування вузлів і введення нових ОЗ в експлуатацію

варіант «а»: «вузли — в запаси, запаси — в ОЗ»

6

Оприбутковано вузли від розбирання за вартістю можливого використання (10000 грн. + 8000 грн.)

207

746

18000

7

Відображено вартість вузлів у складі капітальних інвестицій

152

207

18000

8

Введено в експлуатацію «нові» об’єкти ОЗ

104

152

18000

9

Нараховано амортизацію «нових» об’єктів ОЗ

91

131

150

варіант «б»: «вузли одразу в ОЗ»

6

Оприбутковано вузли від розбирання за справедливою вартістю

(10000 грн. + 8000 грн.)

152

746

18000

7

Введено в експлуатацію «нові» об’єкти ОЗ

104

152

18000

8

Нараховано амортизацію «нових» об’єктів ОЗ

91

131

150

Податковий облік. У податковоприбутковому обліку малодохідників усе за правилами бухобліку. Тому

сума нарахованого у бухобліку доходу (Кт 746) збільшує об’єкт оподаткування в періоді оприбуткування активів, а потім у міру нарахування амортизації її суми зменшуватимуть бухфінрезультат

Майже усе так само і у високодохідників, але з одним-єдиним виключенням.

На наш погляд, підприємство має повне право амортизувати ОЗ, отримані від ліквідації необоротних активів, не лише у бухгалтерському, але і в податковому обліку. Адже п.п. 138.3.2 ПКУ обмежує амортизацію тільки невиробничих ОЗ. А ось усі ОЗ, які використовують у госпдіяльності, і навіть безоплатно отримані необоротні активи підлягають амортизації. Тому в нашому випадку підприємство-високодохідник, окрім бухобліку «нових» ОЗ, повинно буде вести ще і податковий облік їх вартості.

Відповідно, сума саме податкової, а не бухгалтерської амортизації зменшуватиме об’єкт оподаткування з податку на прибуток через механізм розрахунку податкових різниць за пп. 138.1 — 138.2 ПКУ.

Про те, як рахувати «амортизаційні» різниці, детальніше читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 52, с. 10. А як визначати строки корисного використання об'єктів (окремих компонентів) ОЗ, див. лист ДФСУ від 04.08.2017 р. № 1492/6/99-99-15-02-02-15/ІПК.

Водночас хочемо попередити. Підпункт 138.3.1 ПКУ передбачає для розрахунку амортизації приймати вартість ОЗ без урахування їх переоцінки (дооцінки, уцінки). Так от, не виключено, що при перевірці податківці можуть розцінити справедливу вартість «нових» ОЗ як ту саму переоцінену вартість, яка не підлягає амортизації.

Тому високодохідникам ми все ж рекомендуємо перестрахуватися і використати класичний варіант бухобліку оприбуткування цінностей від ліквідації ОЗ через субрахунок 207. Це буде додатковим аргументом на користь того, що у вашому випадку йдеться не про дооцінку, а про збирання «нових» ОЗ із вузлів і деталей «старих» ОЗ.

висновки

  • У бухгалтерському обліку «нові» ОЗ оприбутковують до складу активів з одночасним визнанням інших доходів за Кт 746.
  • «Нові» об’єкти ОЗ, отримані після ліквідації «старих« необоротних активів, як правило, зараховують на баланс за їх справедливою вартістю.
  • Вартість «нових» ОЗ амортизують як у бухгалтерському, так і в податковому обліку.
  • У малодохідників оприбутковування і експлуатація «нових» ОЗ впливають на податковоприбутковий облік виключно за бухобліковими правилами, а високодохідникам плюс до усього доведеться обліковувати «амортизаційні» різниці за пп. 138.1 — 138.2 ПКУ.
інвентаризація основних засобів, ліквідація основних засобів, введення в експлуатацію, необоротні активи, відображення в обліку додати теги змінити теги
Додайте свої теги до статті
Розділіть мітки комами. Наприклад: бухгалтерія, форма, відсотки, ПДВ, квартальний звіт. Максимальна кількість 10.
або Закрити
Ваша оцінка врахована! Оцініть статтю :
  • Добре
  • Нормально
  • Погано
Поділитися:
Коментарі до статті