Додаток АВ — дивідендний авансовий внесок
Якщо у звітному періоді ви провели виплату дивідендів, то вам належить заповнити додаток АВ. Будьте уважні: за допомогою цього додатка звітують саме про вже (!) виплачені дивіденди (тобто за фактом їх виплати, а не, скажімо, нарахованих і досі не виплачених — тих, які тільки збираєтеся виплачувати).
У додатку АВ: (1) відображають суму дивідендів (виплачених у звітному періоді в будь-якій формі: грошові/негрошовій), а також (2) наводять розрахунок дивідендного авансового внеску (сплаченого до бюджету до або одночасно з виплатою таких дивідендів) — показника ряд. 20 АВ декларації.
За загальним правилом нараховувати і вносити до бюджету дивідендний авансовий внесок з податку на прибуток повинні юрособи — емітенти корпоративних прав, які прийняли рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам). Про це прямо вказано в п.п. 57.11.2 ПКУ.
Утім, пп. 57.11.3 і 57.11.6 ПКУ встановлюють низку винятків, коли авансовий внесок з дивідендів сплачувати не потрібно. Так, не буде дивідендного авансу при виплаті дивідендів:
1) фізичним особам (ряд. 1.1 додатка АВ). Будьте уважні: взагалі без оподаткування такі дивіденди не залишаться. Замість податку на прибуток їх обкладають ПДФО і військовим збором;
2) інститутами спільного інвестування (ряд. 1.2 додатка АВ);
3) платником податку на прибуток, прибуток якого звільнений від оподаткування згідно з ПКУ (ряд. 1.3 додатка АВ). Майте на увазі: дивідендна пільга поширюється лише на частину дивідендів, у розмірі звільненого від оподаткування прибутку, отриманого в періоді, за який виплачують дивіденди. Причому ця норма, що звільняє від сплати дивідендного авансу, не стосується підприємств «нульовиків», які з 01.01.2017 р. нараховують податок на прибуток за ставкою 0 % згідно з п. 44 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ. Якщо «нульовики» виплатять дивіденди, то злетять зі ставки 0 %;
4) на користь власників корпоративних прав материнської компанії (ряд. 1.5, 2, 3 додатка АВ). Зверніть увагу! У цьому випадку сума виплачених дивідендів не повинна перевищувати доходи материнської компанії у вигляді дивідендів від інших осіб. Якщо сума виплат дивідендів на користь власників корпоративних прав материнської компанії перевищує суму отриманих такою компанією дивідендів, суму перевищення обкладають авансовим внеском за загальними правилами.
Детальніше всі ці випадки розглянемо в таблиці на с. 33.
Увага: навіть у цих «безавансових» випадках (коли ряд. 20 АВ декларації порожній) усе одно слід відзвітувати про виплачені дивіденди і подати додаток АВ, де показати суму виплачених дивідендів, що не підпадають під авансовий внесок.
Для тих, же хто не потрапляє під виняток, доведеться в додатку АВ задекларувати і сплачений авансовий внесок з дивідендів.
Нагадаємо, що дивідендний авансовий внесок (за ставкою 18 %) нараховують «зверху» (тобто суму дивідендів на нього не зменшують). Перераховують такий авансовий внесок до бюджету до або одночасно з виплатою дивідендів.
Навіть якщо з податку на прибуток у вас переплата, дивідендний авансовий внесок усе одно платимо грошима (!), оскільки автоматично в рахунок його сплати сума переплати, що висить, з податку на прибуток не зараховується. Причина: податок на прибуток і дивідендний аванс сплачуються на різні коди платежів (відповідно коди «101» і «125»). Ну а можливість заліку «автоматом» виниклої переплати з податку з дивідендними авансами ПКУ не передбачена (див. БЗ 102.24).
Зверніть увагу: платникам податку на прибуток дозволяється сплачувати дивідендний аванс тільки (!) з різниці — суми перевищення дивідендів над об’єктом обкладення за рік їх виплати, якщо одночасно дотримуються дві такі умови (п.п. 57.11.2 ПКУ, лист ДФСУ від 03.10.2016 р. № 21414/6/99-99-15-02-02-15):
1) здано декларацію з податку на прибуток за відповідний рік (тобто задекларований податок за рік, за підсумками якого платимо дивіденди);
2) податкові зобов’язання за такою декларацією повністю погашені (тобто сплачений податок на прибуток за цей рік).
Якщо дивіденди виплачують за неповний календарний рік, то для розрахунку суми перевищення «прибутківці» використовують значення об’єкта оподаткування, обчислене пропорційно кількості місяців, за які виплачують дивіденди (абзац третій п.п. 57.11.2 ПКУ).
Дивідендний аванс з усієї суми дивідендів доведеться сплатити, якщо ви виплачуєте дивіденди:
— до надання «прибуткової» декларації і до сплати відповідних податкових зобов’язань (наприклад, заплатити дивідендний аванс з усієї суми дивідендів вам доведеться в тому випадку, якщо протягом 2017 року ви щокварталу виплачували дивіденди за результатами звітних періодів цього року);
— за рік, у якому фінансовий результат до оподаткування (з урахуванням коригування на податкові різниці) мав від’ємне значення, тобто підприємство задекларувало збитки (див. лист ДФСУ від 06.06.2017 р. № 466/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).
Увага: додаток АВ повинні подавати будь-які (!) емітенти-резиденти, що виплачують дивіденди, зокрема:
— платники податку на прибуток (у тому числі «прибутківці»-пільговики або «прибутківці», що сплачують податок на прибуток за іншою ставкою);
— платники держдивідендів (тобто державні унітарні підприємства і їх об’єднання, комунальні підприємства, госптовариства з держчасткою; детальніше про них див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 33, с. 24; 2017, № 18, с. 32);
— неплатники податку на прибуток.
З 01.01.2018 р. платники ЄП виключені з числа платників авансового внеску з податку на прибуток при виплаті дивідендів (п.п. 57.11.2 ПКУ)
До 01.01.2018 р. в частині нарахування дивідендного авансу в ПКУ такого винятку не було. Тому платити «прибутковий» аванс як неплатникам доводилося і єдиноподатникам груп 3 і 4.
Вимоги податківців: єдиноподатник повинен відзвітувати (!) за квартал виплати дивідендів: для чого за підсумками звітного (податкового) періоду (кварталу, півріччя, 3 кварталів, року), в якому виплачувалися дивіденди і сплачувався дивідендний авансовий внесок, подати декларацію з податку на прибуток (із заповненими тільки (!) «дивідендними» ряд. 20 АВ — 22, усі інші рядки декларації не заповнювати) разом з додатком АВ (див. БЗ 108.01.05 — недіюча з 01.01.2018 р. завдяки Закону № 2245, лист ДФСУ від 12.03.2016 р. № 5383/6/99-99-19-02-02-15).
Увага! Єдиноподатники, що виплатили в IV кварталі 2017 року дивіденди і сплатили дивідендний авансовий внесок, повинні подати річну декларацію з податку на прибуток і заповнити додаток АВ.
Безумовно, такі єдиноподатники потрапляють у гіршу ситуацію, ніж «прибутківці», оскільки:
— розраховували і платили дивідендний авансовий внесок з усієї суми виплачуваних дивідендів (а не як «прибутківці» — з урахуванням норм абзацу другого п.п. 57.11.2 ПКУ із суми перевищення. Не платити такий аванс єдиноподатники могли лише в «неоподатковуваних» випадках, наприклад при виплаті дивідендів фізособам, п.п. 57.11.3 ПКУ (з чим погоджувалися і податківці — див. лист ДФСУ від 27.11.2017 р. № 2736/6/99-99-15-02-02-15/ІПК) і при цьому
— не можуть на суму дивідендного авансового внеску (1) зменшувати нарахований за такий період єдиний податок або (2) якщо надалі перейдуть на загальну систему оподаткування — зараховувати дивідендний аванс у рахунок зменшення податку на прибуток.
Тоді як «прибутківцям» дозволяється на суму сплаченого дивідендного авансового внеску зменшувати нарахований податок на прибуток (абзац четвертий п.п. 57.11.2 ПКУ), а «залишок» дивідендних авансів, що не зіграв, — переносити на наступні періоди до повного погашення (абзац п’ятий п.п. 57.11.2 ПКУ) через додаток ЗП (детальніше про це див. на с. 38).
А ось починаючи з 01.01.2018 р. платники ЄП нарешті звільнені від обов’язку сплачувати авансовий внесок з податку на прибуток при виплаті дивідендів (п.п. 57.11.2 ПКУ). І виплативши дивіденди після 01.01.2018 р., вони «стовідсотково» не будуть ні сплачувати дивідендний авансовий внесок, ні подавати декларацію з податку на прибуток з додатком АВ.
Тепер про додаток АВ — по рядках.
Порядок заповнення додатка АВ до декларації з податку на прибуток
| Код рядка | Назва рядка |
| 1 | Сума виплачених у звітному (податковому) періоді дивідендів (прирівняних до них платежів), у тому числі: |
| У цьому рядку наростаючим підсумком з початку року показують загальну суму дивідендів, виплачених (!) у звітному періоді (тобто виплачених як юридичним, так і фізичним особам, як резидентам, так і нерезидентам, а також держдивідендів — загалом, усіх виплачених дивідендів: як оподатковуваних, так і звільнених від авансового внеску). Причому неважливо, «за який» період вони виплачувалися — за поточний звітний період або за минулі періоди (за минулі роки). У загальну суму виплачених дивідендів включаємо і виплату дивідендів у негрошовій формі. Нагадаємо, що в разі виплати дивідендів у негрошовій формі в цьому рядку базою для нарахування авансового внеску буде вартість такої виплати (абзац сьомий п.п. 57.11.2 ПКУ): — визначена в рішенні про виплату дивідендів або — розрахована відповідно до принципу «витягнутої руки» (якщо операція визнана ст. 39 ПКУ контрольованою). Потім у додатку АВ її «очищають» від неоподатковуваних дивідендів (звільнених від дивідендного авансу) і зіставляють із сумою перевищення (з ряд. 4). Після чого виводять «оподатковувану» суму дивідендів, з якої у звітному періоді сплачений дивідендний авансовий внесок (у ряд. 5), і, нарешті, сам авансовий внесок (у ряд. 6). Дивлячись на це, далі в додатку АВ із загальної суми виплачених дивідендів (відображеної в ряд. 1) виокремлюють деякі «дивідендні» складові — розшифровують її окремі позиції (у ряд. 1.1 — 1.5). Увага! При розшифровці уникайте задвоєнь — якщо, скажімо, виплачувані дивіденди одночасно відповідають відразу двом критеріям (тобто відразу вписуються в декілька розшифрувальних рядків). Наприклад: пільговик (ряд. 1.3) виплачує дивіденди фізособам (ряд. 1.1). У такому разі суму дивідендів потрібно розшифрувати один раз у якомусь одному з рядків: 1.1 або 1.3 (щоб вона в ряд. 1 включилася одноразово і сума дивідендів не почала двоїтися) | |
| 1.1 | сума дивідендів, виплачена фізичним особам |
| У цьому рядку наводять суму дивідендів, виплачених у звітному періоді фізичним особам (як резидентам, так і нерезидентам). З таких дивідендів не стягується авансовий внесок (звільнені від дивідендного авансу згідно з п.п. 57.11.3 ПКУ). Незважаючи на те, що з дивідендів фізосіб утримують ПДФО і ВЗ (військовий збір), у ряд. 1.1 показують дивіденди в нарахованій сумі (тобто без зменшення їх на ПДФО і ВЗ). Врахуйте: при реінвестиції дивіденди ПДФО не обкладають (п.п. 165.1.18 ПКУ), проте ВЗ з них утримують (п.п. 1.7 п. 161 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). При цьому з дивідендів фізосіб: — підприємства-«прибутківці» утримують ПДФО за ставкою 5 % (п.п. 167.5.2 ПКУ), а — підприємства-«неприбутківці» (наприклад, єдиноподатники) — з 01.01.2017 р. утримують ПДФО за ставкою 9 % (п.п. 167.5.4 ПКУ), у тому числі і з нарахованої суми дивідендів, які виплачують за старі періоди 2013 — 2016 років (див. лист ДФСУ від 23.08.2017 р. № 1719/6/99-99-13-02-03-15/ІПК). Особливий випадок — так звані «зарплатні» дивіденди з фіксованим розміром (за привілейованими акціями або корпоративними правами), які з метою оподаткування прирівняні до зарплати (п.п. 170.5.3 ПКУ) і з яких усі підприємства (і «прибутківці», і «неприбутківці») утримують ПДФО за ставкою 18 %. А ось ВЗ з будь-яких дивідендів утримують завжди в розмірі 1,5 %. Детальніше про оподаткування дивідендів фізосіб див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, №11, с. 23; 2017, № 55, с. 27 | |
| 1.2 | сума дивідендів, виплачена інститутом спільного інвестування |
| У цьому рядку показують суму дивідендів, виплачену ІСІ — інститутом спільного інвестування (звільнені від дивідендного авансу згідно з п.п. 57.11.6 ПКУ). Нагадаємо, що до ІСІ відносять інвестиційні фонди і взаємні фонди інвестиційних компаній, корпоративні інвестиційні фонди і пайові інвестиційні фонди, створені відповідно до законодавства (п.п. 14.1.86 ПКУ) | |
| 1.3 | сума дивідендів, виплачена платником податку, прибуток якого звільнений від оподаткування відповідно до положень Податкового кодексу України, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування у періоді, за який виплачуються дивіденди |
| Цей рядок заповнюють «прибутківці»-пільговики, показуючи в ньому суму дивідендів, виплачених за рахунок «пільгового» прибутку (тобто дивідендів, виплачених у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування в періоді, за який виплачуються дивіденди, звільнених від дивідендного авансу згідно з п.п. 57.11.3 ПКУ). Якщо ж пільговик виплатить дивіденди, скажімо, у більшій сумі (понад пільговий прибуток), тоді: (1) уся сума виплачених дивідендів засвітиться в «загальному» ряд. 1 додатка АВ, а (2) в ряд. 1.3 додатка АВ потрапить лише частина з них — у розмірі звільненого прибутку. Цей рядок, мабуть, доведеться заповнювати і колишнім пільговикам, якщо вони виплачують дивіденди за «старі» пільгові періоди. Хоча якщо не допускаємо перевищення, то, великою мірою, за рахунок якого прибутку: «пільгового» чи оподатковуваного платимо дивіденди — ролі не відіграє (такі дивіденди в будь-якому випадку не підпадають під дивідендний внесок). Зазначимо, що «нульовикам», які з’явилися з 2017 року (п. 44 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ), цей рядок заповнювати не потрібно — вони не пільговики, а «прибутківці» за ставкою 0 % (і показують дивіденди в «загальному» ряд. 1) | |
| 1.4 | частина чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до державного бюджету державними унітарними підприємствами та їх об’єднаннями відповідно до статті 111 Закону України «Про управління об’єктами державної власності» |
| Цей рядок заповнюють державні унітарні підприємства та їх об’єднання (далі — ДП), які щокварталу платять держдивіденди, — відраховують частину чистого прибутку (доходу) до держбюджету (з 2016 року — у розмірі 75 % чистого прибутку, ст. 111 Закону № 185*; п. 1 Порядку № 138**, а для окремих підприємств установлені пільгові ставки, детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 18, с. 32). Причому з усієї суми держдивідендів ДП, дотримуючись п.п. 57.11.2 ПКУ, також повинні щокварталу сплачувати і дивідендний авансовий внесок (див. листи ДФСУ від 03.10.2016 р. № 21414/6/99-99-15-02-02-15, від 16.07.2015 р. №14870/6/99-99-19-02-02-15 і від 16.07.2015 р. № 25910/7/99-99-15-02-01-17). Хіба що винятком може стати останній IV квартал року. Так, якщо річну декларацію подати і сплатити податок за нею «достроково» (тобто до виплати держдивідендів за IV квартал), то дивідендний авансовий внесок з такої «останньої порції» держдивідендів IV кварталу можна не платити. Але тільки якщо не перевищена частина прибутку, порахована пропорційно (абзац третій п.п. 57.11.2 ПКУ) як: річний об’єкт оподаткування: 12 місяців х 3 місяці. Дозволяють так чинити і податківці в листі ДФСУ від 16.07.2015 р. № 14870/6/99-99-19-02-02-15, а також у консультації з БЗ 102.09) Важливо! ДП платять держдивіденди поквартально, причому «з переміщенням на квартал», тобто за звітний квартал, у наступному кварталі: за I квартал — у II кварталі, за II квартал — у III кварталі тощо (п. 2 Порядку № 138). При цьому: — суму самих держдивідендів ДП щокварталу розраховують у Розрахунку № 285*** (який подають після закінчення кварталу в 40-денний строк; детальніше про це див. «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 11, с. 23), а — сплачують до бюджету держдивіденди щокварталу протягом 10 календарних днів, наступних за граничним строком подання Розрахунку № 285. Тому суми держдивідендів з додатка АВ повинні стикуватися з Розрахунком № 285. Щоправда, врахуйте, що в додатку АВ дивіденди відображаються «за виплатою» (тобто тут показуємо суму виплачених (!) у звітному періоді дивідендів, з яких у звітному періоді сплатили дивідендний авансовий внесок або звільнених від такого внеску). У зв’язку із цим, наприклад, у ряд. 1.4 «річного» додатка АВ до декларації за 2017 рік покажемо суму держдивідендів, сплачених (!) протягом усього 2017 року (див. БЗ 102.23.02). Тобто для цього зберемо значення з ряд. 09 Розрахунків № 285, поданих протягом 2017 року (за якими щокварталу платили держдивіденди у 2017-му), тобто ряд. 09 Розрахунків № 285 за: 2016 рік, I квартал, перше півріччя і три квартали 2017 року. Тоді значення ряд. 09 з таких Розрахунків № 285 підсумуємо і відобразимо в «унітарному» ряд. 1.4 «річного» додатка АВ (ну і само собою покажемо в загальному ряд. 1 цього додатка). Щоправда, податківці пояснюють, що дані ряд. 1.4 і ряд. 1 додатка АВ повинні відповідати даним ряд. 07 Розрахунку № 285 (див. лист ДФСУ від 07.06.2017 р. № 534/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, БЗ 102.23.02). Враховуючи, що частина чистого прибутку (доходу) за IV квартал попереднього року сплачується у звітному році, то в ряд. 4 додатка АВ відображається сума перевищення частини чистого прибутку (доходу) за IV квартал попереднього звітного року над значенням об’єкта оподаткування пропорційно кількості місяців, за які виплачується частина чистого прибутку (доходу). У разі якщо фінрезультат від госпдіяльності ДП в окремому звітному періоді поточного року має від’ємне значення (або нульове) (відповідно в ряд. 07 Розрахунку № 285 відсутній показник частини чистого прибутку (доходу), який відраховується до держбюджету), то додаток АВ за такий звітний період і ряд. 20 АВ декларації заповнюються з нульовими значеннями. Зазначимо, що в платники держдивідендів (окрім ДП) також потрапляють: — госптовариства з держчасткою (тобто госптовариства, у статутному капіталі яких є частка держави (у тому числі госптовариства, 50 і більше відсотків акцій (часток, паїв) яких належить іншим госптовариствам, держчастка в яких 100 %) — зобов’язані сплачувати держдивіденди згідно з ч. 5 ст. 11 Закону № 185. Платять держдивіденди щорічно (за підсумками року — не пізніше 1 липня року, наступного за звітним); — комунальні підприємства (КП) — зобов’язані сплачувати держдивіденди згідно з п. 29 ч. 1 ст. 26 Закону України «Про місцеве самоврядування в Україні» від 21.05.97 р. № 280/97-ВР. Платять держдивіденди щорічно або щокварталу (тобто в порядку, встановленому органами місцевого самоврядування) або взагалі не платять (якщо місцевою владою нормативи і порядок сплати держдивідендів для КП не встановлені) | |
| 1.5 | сума дивідендів, що виплачена материнською компанією |
| Рядок 1.5 та ряд. 2 і 3, що йдуть за ним, додатка АВ заповнюють материнські компанії (тобто юрособи, що є власниками інших юросіб або здійснюють контроль над ними як пов’язаних осіб, пп. 14.1.103, 14.1.159 ПКУ). У них материнські компанії зіставляють: — виплачені дивіденди (ряд. 1.5) і — отримані дивіденди (ряд. 2) з урахуванням перехідного торішнього «запасу» (тобто перевищення) отриманих дивідендів над виплаченими (ряд. 3) А все тому, що для материнських компаній діє своє «звільняюче» правило: від дивідендного авансового внеску звільняється сума виплачених дивідендів у межах дивідендів, отриманих материнською компанією від інших осіб (п.п. 57.11.3 ПКУ). Звідси — необхідність порівнювати дивіденди виплачені з отриманими. Причому якщо за підсумками року не добираємо дозволений ліміт (тобто виплачуємо менше за отримуване), то різниця не пропадає, а створює «резерв» (заділ на майбутнє — переходить наступного року), утворює так звану «суму перевищення» (ряд. 3 додатка АВ). Таку суму перевищення материнська компанія врахує в розрахунках далі — наступного року | |
| 2 | Сума дивідендів, що отримана материнською компанією |
| У цьому рядку, як зазначалося, материнські компанії показують дивіденди, отримані у звітному періоді від інших осіб | |
| 3 | Сума перевищення отриманих над виплаченими материнською компанією дивідендів у попередньому звітному (податковому) році |
| У цьому рядку материнські компанії обліковують виникле за підсумками минулих років перевищення отриманих дивідендів над виплаченими. Важливо! При заповненні цього рядка слід пам’ятати, що він з року в рік заповнюється материнською компанією наростаючим підсумком (див. п.п. 57.11.3 ПКУ, тобто суму перевищення материнські компанії вважають безперервно наростаючим підсумком, починаючи з 01.04.2011 р. — введення для них такої «дивідендної» норми). Тож візьміть на замітку: — тоді як у ряд. 1.5 і ряд. 2 додатка АВ материнські компанії показують суто дивіденди звітного року, відповідно: виплачені у звітному році (ряд. 1.5) і отримані у звітному році (ряд. 2) (тобто заповнюють їх без наростаючого підсумку); — у ряд. 3 розраховують суму перевищення, використовуючи наростаючий підсумок. Підкреслюємо: таку перехідну суму перевищення рахують за даними минулих років. Тому протягом року у квартальників ряд. 3 додатка АВ буде однаковим (показуватиме суму перевищення, що переходить на поточний звітний рік з минулих років) | |
| 4 | Сума перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об’єкта оподаткування за відповідний(і) податковий(і) (звітний(і)) рік (роки), за результатами якого (їх) виплачуються дивіденди, додатне значення (сума додатних значень) (сума виплачених дивідендів — (рядок 04 + рядок 07 - рядок 07.2 + рядок 09 + рядок 11 + рядок 13 - рядок 14 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств))1 |
| Увага! Хоча в назві ряд. 4 говориться про «суму перевищення» (виплачених дивідендів над об’єктом обкладення), насправді цей рядок додатка АВ потрібно заповнювати завжди (навіть якщо перевищення не розраховуємо). До речі, на це тепер указує і виноска 1 до цього рядка. Причому ряд. 4 заповнюють так: (1) підприємства — платники податку на прибуток показують у ньому суму перевищення (якщо воно виникло, і дотримуються умови для сплати дивідендного авансового внеску із суми перевищення, абзац другий п.п. 57.11.2 ПКУ). Тобто якщо задекларовано і погашено грошове зобов’язання з податку на прибуток за відповідний рік (роки), за підсумками якого (яких) платять дивіденди. У такому разі, розраховуючи суму перевищення, врахуйте низку таких моментів: 1. При виплаті дивідендів за декілька років відразу суму перевищення рахують за наведеною формулі «порічно», тобто окремо за кожен рік. Наприклад, у 2017 році ви виплачуєте дивіденди не лише за 2016-й, але і за 2015 рік. У цьому випадку, щоб дізнатися про суму дивідендного авансу, яку потрібно сплатити до бюджету, потрібно зробити розрахунок перевищення окремо за 2016 рік і окремо за 2015 рік. Аналогічний порядок розрахунку дивідендного авансу поширюється на виплату дивідендів за віддаленіші періоди, зокрема за 2013 — 2014 рр. (див. лист ДФСУ від 20.11.2015 р. №24734/6/99-99-19-02-02-15). І тільки після підрахунків у ряд. 4 проставляють суму додатних значень таких перевищень. 2. Щоб визначити суму дивідендів, оподатковуваних авансом, віднімають об’єкт оподаткування того року, за результатами якого вони виплачуються (причому з оглядкою на відповідні рядки декларації за цей рік), а не того, в якому вони виплачуються. Наприклад, якщо дивіденди виплачували у 2017 році за підсумками 2016 року, то виплачену суму потрібно зменшити на об’єкт оподаткування 2016 року, а не 2017-го. На жаль, у формулі цей момент сформульований не чітко. 3. Якщо дивіденди виплачують за неповний календарний рік, то для розрахунку суми перевищення потрібно використати значення об’єкта оподаткування, обчислене пропорційно кількості місяців, за які виплачують дивіденди (абзац третій п.п. 57.11.2 ПКУ). Для цього використовують формулу: об’єкт оподаткування = об’єкт оподаткування за рік 12 місяців х кількість місяців, за які виплачують дивіденди (2) підприємства, — платники податку на прибуток, у яких не виконуються умови для сплати дивідендного авансу із суми перевищення, а також усі інші підприємства (неплатники податку на прибуток), що виплачують дивіденди (наприклад, підприємства-єдиноподатники), показують у ряд. 4 додатка АВ усю суму дивідендів, виплачених (!) у звітному періоді. Зверніть увагу: тепер про це ж говориться у виносці 1 до ряд. 4 додатки АВ. Тому навіть якщо суму перевищення не розраховуємо, то всю суму виплачених дивідендів потрібно вказати в ряд. 4 додатка АВ. По суті, у цьому випадку в ряд. 4 перенесемо дані «загального» ряд. 1 | |
| 5 | Сума дивідендів, з якої має бути сплачено авансовий внесок у звітному (податковому) періоді (рядок 1 - рядок 1.1 - рядок 1.2 - рядок 1.3 - рядок 2 - рядок 3 додатка АВ), але не більше значення рядка 4 додатка АВ |
| Тут, дотримуючись формули, виводять суму «оподатковуваних» дивідендів (тобто з яких у звітному періоді сплатили дивідендний авансовий внесок). Головне для цього — правильно заповнити ряд. 4 цього додатка | |
| 6 | Сума авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів), що має бути сплачена у звітному (податковому) періоді (рядок 5 додатка АВ х ____2 / 100) (переноситися в рядок 20 АВ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств) |
| У ряд. 6 показують суму дивідендного авансового внеску, сплаченого у звітному періоді. При його розрахунку застосовують базову (основну) ставку податку на прибуток з п. 136.1 ПКУ — 18 %. Значення ряд. 6 додатка АВ переносять у ряд. 20 АВ декларації. І нехай ніскільки не хвилює формулювання ряд. 6, який говорить нібито про майбутній аванс: насправді в ньому показуємо вже сплачений (!) у звітному періоді аванс (таким чином, розшифровуючи показник ряд. 20 АВ декларації). Тобто в результаті розрахунків ми повинні вийти на фактично сплачену суму дивідендного авансу. Адже саме її зараховують у зменшення нарахованого податку на прибуток (переносять у ряд. 16.2 додатка ЗП) | |
* Закон України «Про управління об’єктами державної власності» від 21.09.2006 р. №185-V.
** Порядок відрахування до державного бюджету частини чистого прибутку (доходу) державними унітарними підприємствами та їх об’єднаннями, затверджений постановою КМУ від 23.02.2011 р. № 138.
Додаток ЗП — зменшення нарахованого податку
У додатку ЗП визначаємо суму, на яку можна (!) зменшити податок на прибуток, нарахований за звітний період, — розшифровують показник ряд. 16 ЗП декларації.
Будьте уважні: не слід плутати зменшення податку на прибуток зі зменшенням об’єкта оподаткування. Зменшення/збільшення об’єкта оподаткування розраховують в окремому додатку РІ.
Сума, розрахована в додатку ЗП, зменшить саме сам податок на прибуток, тобто вже після того, як до об’єкта оподаткування ви застосуєте ставку податку на прибуток — 18 %.
Нарахований податок на прибуток можна зменшувати на сплачені:
1) закордонні податки (п.п. 141.4.9 ПКУ, ряд. 16.1 додатка ЗП);
2) авансові внески з дивідендів (п.п. 57.11.2 ПКУ, ряд. 16.2 — 16.4.2 додатка ЗП).
Нагадаємо, із цього додатка виключені два рядки, що втратили актуальність з 01.01.2017 р.:
— ряд. 16.5, через який сума податку з нежитлової нерухомості зараховувалася в зменшення податку на прибуток. Причина — скасування з 01.01.17 р. «залікового» п. 137.6 ПКУ;
— ряд. 16.6. У декларації за 2016 рік у цьому рядку відображали суму нарахованого разового авансу в розмірі 2/9 податку на прибуток, який був задекларований у ряд. 26 декларації за три квартали 2016 року. Щоправда, тепер при виправленні суми разового авансу (його донарахуванні), податківці радять при уточненні декларації за 2016 рік врахувати його у зменшення податку на прибуток у загальному ряд. 16 додатка ЗП (див. БЗ 102.23.02).
Вкотре повторимо, у додатка ЗП «зменшувачів» податку на прибуток за підсумками 2017 року лише два: закордонні податки (ряд. 16.1) і дивідендні аванси (ряд. 16.2 — 16.4.2).
Причому логічно саме в цьому порядку і зараховувати їх у зменшення податку на прибуток. Адже закордонні податки підлягають заліку тільки в межах звітного року і на наступний рік не переносяться (див. листи ДФСУ від 24.05.2016 р. № 11232/6/99-99-15-02-02-15, від 29.06.2016 р. № 14130/6/99-99-15-02-02-15). Тоді як «залишки дивідендних авансів, що не зіграли», можна переносити на наступні роки до їх повного погашення (п.п. 57.11.2 ПКУ).
Та ж самі податківці пояснюють, що при зменшенні податку на прибуток слід діяти, спираючись на послідовність рядків, викладену у формі додатка ЗП (див. БЗ 102.23.02).
Увага: з 01.01.2018 р. зменшити податок на прибуток можна буде ще на один показник — акцизний податок, сплачений за важкими дистилятами (газойлем), що класифікуються в товарних підкатегоріях 2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 10 згідно з УКТ ЗЕД, використаними платником на дизельних локомотивах і самоскидах вантажопідйомністю понад 75 т (п. 15. підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ). Щоправда, ці правила можна буде застосовувати, тільки починаючи зі звітних періодів 2018 року: кварталу, півріччя, трьох кварталів і 2018 року.
Забігаючи наперед, зазначимо, що перенести невикористаний залишок акцизного податку на подальші податкові (звітні) періоди (якщо платник податку у звітному періоді не отримає прибутків або сума податку на прибуток буде меншою суми акцизного податку) не вийде.
Тож чекаємо: найближчим часом додаток ЗП поповниться ще одним «проміжним» рядком.
Тепер детальніше про кожен «зменшуючий» показник (див. таблицю).
Порядок заповнення додатка ЗП до декларації з податку на прибуток
| Код рядка | Назва рядка |
| 16 | Зменшення нарахованої суми податку (рядок 16.1 + рядок 16.4.1 додатка ЗП) |
| Показник ряд. 16 розраховують за формулою (показує загальну суму, на яку можна зменшити нарахований податок на прибуток) | |
| 16.1 | Сума податку на прибуток, отриманий з іноземних джерел, що сплачений суб’єктами господарювання за кордоном, яка зараховується під час сплати ними податку в Україні в розмірі, який не перевищує суми податку, що підлягає сплаті таким платником протягом такого звітного (податкового) періоду (підпункт 141.4.9 пункту 141.1 статті 141 розділу III Податкового кодексу України) |
| У цьому рядку вказуємо суму податків, сплачених за кордоном (у тому числі сплачених закордонними філіями (відособленими підрозділами), див. підкатегорію 102.20 БЗ). Адже право на такий залік (що усуває подвійне оподаткування) надають п.п. 141.4.9 і ст. 13 ПКУ. Увага! Заліку підлягає сума закордонних податків, розрахована за «українськими» правилами, встановленими «прибутковими» розд. III ПКУ, а сам розмір зараховуваних сум закордонних податків протягом податкового періоду не може перевищувати суму податку, що підлягає сплаті в Україні таким платником протягом цього періоду (тобто залік можливий тільки в межах (!) нарахованого податку на прибуток). Тож закордонні податки показуємо в ряд. 16.1 у сумі не більшій (!), ніж сам нарахований податок. Утім, протягом року квартальників виручає наростаючий підсумок: у ряд. 16.1«квартальних» додатків ЗП по наростаючій можемо показати суму закордонних податків у межах нарахованого податку на прибуток. І тільки суми закордонних податків, що «не зіграли» за підсумками року, на наступний рік не переносяться — згорають (їх не вийде врахувати у зменшення податку в наступних звітних роках, листи ДФСУ від 24.05.2016 р. № 11232/6/99-99-15-02-02-15 і від 29.06.2016 р. № 14130/6/99-99-15-02-02-15). Також нагадаємо, що «закордон»-залік можливий при дотриманні двох умов: (1) за наявності письмового підтвердження контролюючим органом іншої держави факту сплати податку (тобто довідки про суму сплаченого податку/збору, а також про базу та/або об’єкт обкладення, п. 13.5 ПКУ). Така довідка підлягає легалізації у відповідній країні, відповідній закордонній дипломатичній установі України, якщо інше не передбачено діючими міжнародними договорами України. Для країн, що приєдналися до Гаазької конвенції 1961 року, що скасовує вимогу легалізації іноземних офіційних документів, достатньо проставляння на довідці апостилю. До того ж не вимагають ні легалізації, ні посвідчення апостилем документи, видані країнами — учасницями міжнародних договорів про правову допомогу. Увага! Стежте, щоб довідка підтверджувала саме сплату податку у звітному періоді. На думку податківців, платник податку у звітному податковому періоді не має права на зменшення нарахованої суми податку на прибуток, якщо довідка, що подається ним в контролюючий орган, підтверджує сплату податку за межами України в попередньому звітному періоді. У такому разі зменшити податок на прибуток можна тільки заднім числом через УР до декларації з податку на прибуток за період, який підтверджує довідка (див. лист ДФСУ від 15.09.2017 р. № 1975/6/99-99-15-02-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 83, с.4, консультацію у БЗ 102.20); (2) за наявності діючого міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування доходів. Проте врахуйте, що не підлягають заліку такі податки, сплачені за кордоном (на них не дозволяється зменшувати податок на прибуток, п.п. 141.4.9 ПКУ): — податок на капітал/майно і приріст капіталу; — поштові податки; — податки на реалізацію (продаж); — інші непрямі податки незалежно від того, чи підпадають вони під категорію прибуткових податків чи обкладаються іншими податками згідно із законодавством іноземних держав | |
| 16.2 | Сума нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у звітному (податковому) періоді (переноситися показник рядка 6 додатка АВ до рядка 20 АВ Податкової декларації з податку на прибуток підприємств) |
| У ряд. 16.2 і ряд. 16.3 — 16.4.2, що йдуть за ним, додатка ЗП показують сплачені (!) авансові внески з дивідендів. Розподіляють сплачені авансові внески з дивідендів між рядками додатка ЗП таким чином:  Тепер — по рядках. У ряд. 16.2 показують суму дивідендних авансових внесків, сплачених у звітному (податковому) періоді. Причому повинна дотримуватися така рівність: значення ряд. 16.2 = ряд. 6 додатка АВ = ряд. 20 АВ декларації. Зазначимо, що протягом року сплачені дивідендні аванси квартальники показують у ряд. 16.2 наростаючим підсумком. Тобто квартальники мають право зараховувати дивідендні аванси «поквартально»: і, зокрема, у «квартальних» додатках ЗП (до декларацій за I квартал, півріччя, три квартали, рік) зменшувати податок на «свіжі» дивідендні аванси, сплачені в цих же періодах: I квартал, півріччя, три квартали, рік (п.п. 57.11.2 ПКУ, листи ДФСУ від 11.08.2016 р. № 17512/6/99-99-15-02-02-15, від 30.08.2016 р. № 18734/6/99-99-15-02-02-15). Ну і само собою в щоквартальних заліках квартальники також можуть ураховувати і перехідні торішні аванси (див. наступний ряд. 16.3) | |
| 16.3 | Сума нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) у минулих періодах, не врахована у зменшення податку (рядок 16.4.2 додатка ЗП до рядка 16 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств попереднього звітного (податкового) періоду) |
| У ряд. 16.3 ураховують «перехідні» торішні дивідендні аванси (тобто cуму, що не взяла участь за підсумками минулого року у зменшенні податку на прибуток). У цей рядок переходить значення з ряд. 16.4.2 додатка ЗП до декларації за минулий рік (про що говорилося і в листі ДФСУ від 11.10.2016 р. № 33190/7/99-99-15-02-01-17). Увага: протягом року у квартальників значення ряд. 16.3 у «квартальних» додатках ЗП має бути однакове. І хоча формулювання ряд. 16.3 достатньо «розпливчате» (розмито говорить про аванси, не враховані «в минулих періодах»), насправді тут маються на увазі саме невраховані торішні аванси, тобто ті, що «не зіграли» в зменшення податку на прибуток за минулий рік (а не, скажімо, «свіжі» аванси поточного року, що «не зіграли» у квартальників у минулих кварталах цього ж року | |
| 16.4 | Сума нарахованого та сплаченого авансового внеску у зв’язку із виплатою дивідендів (прирівняних до них платежів) (рядок 16.2 + рядок 16.3), у тому числі: |
| У ряд. 16.4 підбивають проміжний підсумок: виводять загальну суму сплачених авансів, які має в розпорядженні підприємство (поточних і перехідних торішніх). Значення рядки розраховують за формулою (як суму двох попередніх рядків: ряд. 16.2 + ряд. 16.3). Далі зібрані в ряд. 16.4 дивідендні аванси розподіляють на два рядки: 1) у ряд. 16.4.1 — показують суму дивідендних авансів, що фактично зменшують податок на прибуток звітного періоду (тобто ту, що йде в залік); 2) у ряд. 16.4.2 — суму «авансів, що не зіграли», з дивідендів (яка при цьому, на щастя, не згорає, а переноситься на наступні періоди і може бути врахована при зменшенні податку в майбутньому). Будьте уважні: протягом року для квартальників працює наростаючий підсумок. Тому значення ряд. 16.4 додатка ЗП вони розподіляють між ряд. 16.4.1 і 16.4.2 наростаючим підсумком (тобто жодного перенесення ряд. 16.4.2 «квартального» ЗП, скажімо, у ряд. 16.3 наступного «квартального» ЗП, не здійснюють). І тільки за підсумками року (!) «аванси, що не зіграли», тобто значення ряд. 16.4.2 додатка ЗП до декларації за рік, повинні перенести на наступний рік — у ряд. 16.3 додатка ЗП до декларації за I квартал | |
| 16.4.1 | сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в поточному звітному (податковому) періоді |
| У ряд. 16.4.1 показують суму авансів з дивідендів, яка фактично йде в залік нарахованого податку на прибуток. Важливо! У ряд. 16.4.1 показують суму дивідендних авансів у розмірі не більшому, ніж нарахований податок (чи податок, що залишився, якщо його вже зменшив попередній показник додатка ЗП з ряд. 16.1) | |
| 16.4.2 | сума, що відноситься на зменшення нарахованої суми податку в наступних звітних (податкових) періодах (рядок 16.4 - рядок 16.4.1, переноситься до рядка 16.3 додатка ЗП до рядка 16 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за наступний звітний (податковий) період) |
| У ряд. 16.4.2 показують іншу частину авансів з дивідендів — «аванси, що не зіграли», які не взяли участі у зменшенні податку поточного періоду. Значення рядка визначається за формулою (як різниця: ряд. 16.4 - ряд. 16.4.1). Увага! Якщо у звітному періоді отримані збитки, у ряд. 16.4.2 в усій сумі перейде значення ряд. 16.4 додатка ЗП. Будьте уважні: дивідендні аванси, що потрапили в ряд. 16.4.2, не пропадають, а враховуються далі у зменшенні податку в наступних періодах до повного погашення (п.п. 57.11.2 ПКУ). Як відзначалося, протягом року квартальники ряд. 16.4.1 і ряд. 16.4.2 заповнюють наростаючим підсумком. І лише ті суми, які «не зіграють» за підсумками року, перенесуть на наступний рік. У зв’язку із цим значення ряд. 16.4.2 додатка ЗП до декларації за рік: — квартальники перенесуть у ряд. 16.3 додатка ЗП до декларації за I квартал наступного року; — річники — у ряд. 16.3 додатка ЗП до декларації наступного року. | |
Додаток ПН — податок (з доходів) нерезидентів
Цей додаток розшифровує суму, що відображається за рядком 23 ПН декларації. У ньому наводять інформацію про податок, який резидент (постійне представництво нерезидента) утримує і сплачує до бюджету при виплаті нерезиденту або уповноваженій ним особі (окрім постійного представництва нерезидента на території України) доходу з джерелом його походження з України. Іменують його щє податком на репатріацію. Основна його ставка — 15 % від суми виплати (п.п. 141.4.2 ПКУ).
Відразу скажемо: виплати доходу з джерелом його походження з України нерезиденту-фізособі обкладаються за правилами пп. 170.10.1, 170.10.3, 168.1.1 ПКУ (ср. ). Відображати такі виплати в ряд. 23 ПН декларації і додатку ПН не потрібно.
Декларувати податок на репатріацію (за ряд. 23 ПН декларації, у додатку ПН) зобов’язані — резиденти, а також постійні представництва нерезидентів, які здійснюють виплати нерезидентам оподатковуваних видів доходу з джерелом його походження з України. Причому
відповідальними за повноту утримання і своєчасне перерахування податку до бюджету є платники,
які здійснюють такі виплати (п. 137.3 ПКУ).
Платники податку на прибуток — «річники» складають і подають додаток(и) ПН один раз — при наданні річної декларації (незалежно від того, в якому кварталі поточного року виплачувалися доходи нерезиденту). Це підтверджують і податківці (див. запитання 15 Узагальнюючої податкової консультації щодо особливостей подання декларацій з податку на прибуток та сплати податку у 2013 році, затвердженої наказом ДПСУ від 21.12.2012 р. № 1171). Проте податок «річником» має бути утриманий/сплачений саме при виплаті доходу нерезиденту.
А ось «квартальники», навіть коли виплату доходу конкретному нерезиденту було проведено тільки в одному кварталі звітного року — наприклад, у першому, подають додаток ПН на такого нерезидента: окрім як до декларації першого кварталу, також до декларацій за півріччя, три квартали і за рік — із тими ж самими цифрами. У цьому випадку в декларації за рік сума податку, утриманого в першому кварталі, відобразиться в ряд. 23 ПН і 24, а в рядку 25 буде пусто.
Якщо оподатковувані виплати нерезидентам у «квартальника» були в декількох кварталах звітного року, то при декларуванні таких виплат у додатку(ах) ПН за півріччя, три квартали і рік вони вказуються наростаючим підсумком.
«Неприбутківці», єдиноподатники, фізособи. З 01.01.2017 р. у визначенні терміна «резидент» у п.п. 14.1.213 ПКУ виключили останній абзац, у якому до цього для «прибуткового» розд. III ПКУ «резидентами» були названі тільки юрособи — платники податку на прибуток. Тепер контролери наполягають на тому, що при виплаті доходу нерезиденту утримати і перерахувати до бюджету податок на репатріацію повинні:
— неприбуткові організації (див. лист ДФСУ від 21.09.2017 р. № 2011/6/99-99-15-02-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 83, с. 3, консультацію у БЗ 102.04). При цьому разом із неприбутковим Звітом (за формою, затвердженою наказом Мінфіну від 17.06.2016 р. № 553 у редакції наказу Мінфіну від 28.04.2017 р. № 469) вони мають подати «прибуткову» декларацію із заповненим ряд. 23 ПН (інші рядки в декларації не заповнювати) і додаток(и) ПН до рядка 23 ПН;
— фізичні особи, у тому числі підприємці (див. листи ДФСУ від 05.01.2017 р. № 79/6/99-99-15-02-02-15 і від 24.02.2017 р. № 2707 /Г/99-99-15-02-02-14, консультації у БЗ 102.12, 102.18). При цьому за результатами періоду, в якому проведена виплата доходу (квартал, півріччя, три квартали, рік) фізособа повинна подати декларацію з податку на прибуток, заповнивши в ній ряд. 23 ПН і додаток(и) ПН;
— єдиноподатники (див. лист ДФСУ від 07.04.2016 р. № 7782/6/99-99-19-02-02-15, консультацію у БЗ 108.05 (переведена в нечинні, мабуть тому, що з 01.01.2018 р. про це прямо вказано в п. 297.5 ПКУ)). За результатами звітного року, в якому були проведені такі виплати (незалежно від того, в якому кварталі виплатили дохід), єдиноподатник подає декларацію з податку на прибуток і додаток(и) ПН.
При цьому контролери заспокоюють: особа, не повинна ставати на облік як самостійний платник податку на прибуток (достатньо лише відзвітувати про виплату «прибутковою» декларацією).
Будьте уважні: якщо резидент виплатив дохід нерезиденту і сплатив податок на репатріацію в повному обсязі, але (!) не подав додаток ПН до декларації з податку на прибуток та/або не показав суму податку в ряд. 23 ПН декларації, податківці загрожують застосуванням (див. БЗ 102.25):
— штрафу за ст. 127 ПКУ — 25 % від суми не нарахованого податку на доходи нерезидента;
— адмінштрафу за ст. 1631 КУпАП — від 5 до 10 нмдг (85 — 170 грн.).
Правда, як пояснюють податківці, платник може уникнути такої відповідальності, подавши УД (додаток ВП до декларації), правильно задекларувавши «забутий» додаток ПН і сплативши штраф 3 % (5 %).
Ті особи, які подають декларацію і додаток(и) ПН разово, щоб уникнути штрафу за ст. 127 ПКУ, мабуть спершу повинні подати «порожні» разові декларацію і додаток(и) ПН за пропущений період, а потім уже подавати до такої звітності «виправляючий» УД і додаток ПН.
Заповнюємо додаток ПН. Складаємо додаток ПН окремо за кожним нерезидентом, якому виплачуються доходи (див. виноску 3 до заголовної частини додатка ПН).
Кількість додатків ПН до «прибуткової» декларації повинна дорівнювати кількості «нерезидентів», що отримували такі виплати
Кількість додатків ПН указують у полі «Наявність додатків» завершальної частини декларації (див. виноску 10 до декларації).
Заголовна частина. У полі «Повне найменування нерезидента» додатка ПН вписуємо українською мовою найменування нерезидента. Для зазначення назви країни нерезидента і її коду (тризначний цифровий код) використовують Класифікацію країн світу, затверджену наказом Держстатистики від 30.12.2013 р. № 426. У ній наведені цифрові коди країн світу, їх назви українською й англійською мовами. Увага: Класифікація містить коротку й офіційну назви країн світу. На наш погляд, у заголовній частині додатка ПН краще вказувати офіційну назву країни резиденції, наведену в додатку А ч. 2 Класифікації.
Поле «Код нерезидента в країні резиденції» заповнюємо за наявності інформації про код нерезидента в країні резиденції. Якщо ця інформація відсутня, поле прокреслюють (див. БЗ 102.23.02). В електронному варіанті — залишаємо порожнім.
Якщо нерезидент розташований на території офшорної зони, тоді в полі «Відмітка про наявність офшорного статусу» додатка ПН робимо потрібну відмітку (Перелік офшорних зон наведений у додатку до розпорядження КМУ від 23.02.2011 р. № 143-р).
Таблиця 1. У першій таблиці вказуємо усі види доходів, отримані конкретним нерезидентом і суми податку з таких доходів.
Увага! У табл. 1 додатка додані нові рядки:
— ряд. 24 — для відсотків за позиками або фінкредитами, наданими резидентам згідно з п.п. 141.4.11 ПКУ (обкладаються за ставкою 5 %). Увага! Такі доходи оподатковуються незалежно від способу їх виплати, в т. ч. шляхом зарахування в рахунок збільшення статутного капіталу та/або суми кредиту/позики (див. лист ДФСУ від 29.08.2017 р. № 1752/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Податок має бути сплачений при заліку зустрічної однорідної вимоги;
— ряд. 25 — для відсотків за позикою або фінансовим кредитом, які були надані резидентам до 31.12.2016 р., якщо кошти, надані нерезидентом, залучені шляхом розміщення іноземних боргових ЦП на іноземній фондовій біржі і відповідають умовам пп. «б» і «в» п.п. 141.4.11 ПКУ (звільнені від оподаткування за п. 46 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ);
— ряд. 26 — відсотки за позикою і фінансовим кредитом, які були надані резидентам у період з 01.01.2017 р. до 31.12.2018 р., якщо такі доходи відповідають умовам п.п. 141.4.11 ПКУ (звільнені від оподаткування за п. 47 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ).
Деякі види з цих доходів наведені довідково, бо податком на репатріацію не обкладаються. Але в разі виплат таких доходів (відсотків), навіть якщо у вас не було інших видів виплат нерезидентам (оподатковуваних), вам усе одно доведеться подати додаток(и) ПН заповнивши в ньому ряд. 22 та/або 23, та/або 25, та/або 26, та/або 27. Проте ряд. 23 ПН декларації буде пустим.
У графі 3 відображають нараховану (повну) суму конкретного виду доходу, з якої утримується (або ні) за відповідною ставкою податок.
Графу 5 заповнюють, коли при виплаті доходу нерезиденту застосовані норми міжнародного договору про уникнення подвійного оподаткування (у порядку, прописаному в ст. 103 ПКУ). Тоді в цій графі наводять ставку податку, використовувану згідно з таким договором. А в спецполі після виноски 4 (після табл. 2) вказують назву міжнародного договору і норму договору, згідно з якою застосована передбачена цим договором ставка податку.
Увага! Положення міжнародних договорів не застосовуються для доходу за «нерез»-рекламу, податок з якого (за ставкою 20 %) резиденти не утримують з таких виплат «нерезам», а платять «зверху» за свій рахунок (п.п. 141.4.6 ПКУ).
Майте на увазі! Навіть коли норми міжнародного договору звільняють від оподаткування певний вид доходу, платник усе одно зобов’язаний заповнити і подати додаток ПН на такого нерезидента з пільгованим доходом (див. лист ДФСУ від 17.06.2016 р. № 13557/6/99-99-15-02-01-16, БЗ 102.23.02). При цьому в графі 5 таблиці 1 додатка ПН слід указати «0».
Склавши суми податку за всіма додатками ПН (із графи 6 рядка 28 табл. 1), підсумковий результат вказуємо в ряд. 23 ПН декларації.
Таблиця 2. Вона призначена для розшифровки показника рядка 16 таблиці 1. Тут проводять розрахунок прибутку від операцій з безвідсотковими (дисконтними) облігаціями або казначейськими зобов’язаннями. При цьому значення рядка 16 графи 3 таблиці 1 повинно відповідати сумі рядка 16 графи 5 таблиці 2, а показник рядка 16 графи 6 таблиці 1 — сумі рядка 16 графи 6 таблиці 2.
Порядок заповнення таблиці 1 додатка ПН до декларації
| Номер графи | Найменування графи |
| 1 | Види доходів |
| У цій графі перелічені види доходів з джерелом їх походження з України, які наведені в п. 141.4 ПКУ (ряд. 1 — 24) і в пп. 46, 47, 37 підрозд. 4 розд. XX ПКУ (ряд. 25 — 27) | |
| 3 | Сума доходів |
| Тут указують суму доходів (у розрізі їх видів з графи 1), виплачених нерезиденту-юрособі у звітному періоді. Зверніть увагу: в цій графі відображають нараховану («брудну») суму доходів, з якої утримують (або не утримують — при пільзі) податок на репатріацію | |
| 4 | Ставка податку (%) згідно з Податковим кодексом України |
| Ця графа містить ставки податку на репатріацію (у %), передбачені п. 141.4 ПКУ для відповідних видів доходів з графи 1 | |
| 5 | Ставка податку (%) згідно з міжнародним договором4 |
| Якщо при виплаті доходу нерезиденту були застосовані норми міжнародного договору (тобто до доходу застосована менша ставка податку або взагалі він не оподатковується), то в графі 5 зазначають таку ставку. При цьому в спецполі після виноски 4 (після табл. 2) вказують назву міжнародного договору і норму договору, згідно з якою застосована ставка податку | |
| 6 | Сума податку (графа 3 х графу 4 / 100 або графа 3 х графу 5 / 100)5 |
| Суму податку на репатріацію розраховують за формулою, наведеною в графі 6 таблиці 1 додатка ПН. Так, якщо нерезидентський дохід обкладають за ставкою: — з п. 141.4 ПКУ — графа 3 х графу 4 / 100; — згідно з міжнародним договором — графа 3 х графу 5 / 100. Підсумкове значення графи 6 ряд. 28 таблиці 1 включають у ряд. 23 ПН декларації | |
Додаток ТЦ — трансфертне ціноутворення
Цей додаток призначений для платників податку на прибуток, які потрапили під трансфертне ціноутворення — вимушені до певних видів своїх операцій застосовувати норми ст. 39 ПКУ. Заповнюють додаток ТЦ платники, що вирішили самостійно підкоригувати контрольовані операції відповідно до п.п. 39.5.4 ПКУ:
у разі застосування платником при здійсненні контрольованих операцій умов, що не відповідають принципу «витягнутої руки»
Увага! Платник має право* самостійно зробити коригування ціни контрольованої операції і сум податкових зобов’язань за умови, що це не призведе до зменшення суми податку, належної до сплати до бюджету.
* Єдине, не має права це робити в період проведення перевірки з питань дотримання принципу «витягнутої руки» (п.п. 39.5.4.3 ПКУ).
Самостійним коригуванням є коригування платником ціни контрольованої операції, за результатами якого розрахована ціна відповідає принципу «витягнутої руки», навіть якщо така ціна відрізняється від фактичної ціни, встановленої під час здійснення контрольованої операції (п.п. 39.5.4.2 ПКУ).
За підсумками 2017 року при самокоригуванні податкові зобов’язання розраховуємо, орієнтуючись на:
— максимальне значення діапазону цін (рентабельності), якщо ціна/показник рентабельності контрольованої операції вище такого максимального значення;
— мінімальне значення діапазону цін (рентабельності), якщо ціна/показник рентабельності контрольованої операції нижче такого мінімального значення (пп. 39.3.2.3, 39.5.4.1 ПКУ).
Увага! Для цілей самокоригування і подання додатка ТЦ до декларації за 2017 рік спираємося на норми ПКУ, які діяли/застосовувалися у 2017 році — тобто без урахування змін, внесених у ПКУ з 01.01.2018 р. Законом № 2245. Зазначимо, що аналогічно діяли і при торішніх змінах (див. лист ДФСУ від 06.07.2017 р. № 1028/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).
Тобто при віднесенні операцій (які ви самостійно коригуєте «через» додаток ТЦ) до контрольованих орієнтуємось на критерії (і списки), що застосовувалися у 2017 році: річний дохід — 2017 повинен перевищувати 150 млн грн. (без ПДВ і акцизу), а річний обсяг операцій у 2017 році з «неблагополучним» нерезидентом-контрагентом — перевищувати 10 млн грн. (без ПДВ і акцизу)**.
** Увага! З 01.01.2018 р. обсяги операцій у частині відповідності критеріям потрібно буде перераховувати за цінами, що відповідають принципу «витягнутої руки» (п.п. 39.2.1.9 ПКУ).
Перелік «неблагополучних» операцій і контрагентів теж берете в розрахунок той, який застосовувався у 2017 році (див. колишню редакцію норм п.п. 39.2.1 ПКУ).
І якщо ви підпадаєте під згадані критерії (обсяги/переліки) і мали у 2017 році контрольовані операції з реалізації та/або придбання, ціни в яких не відповідали принципу «витягнутої руки», то ви, як зазначено в п.п. 39.5.4 ПКУ, «маєте право» подати додаток ТЦ.
Заповнюють додаток ТЦ у розрізі двох видів контрольованих операцій щодо:
1) товарів/робіт/послуг (окрім цінних паперів, операції з якими відображаються в додатку ЦП до рядка 4.1.3 додатка РІ до декларації);
2) цінних паперів, операції з якими відображаються в додатку ЦП до рядка 4.1.3 додатка РІ до декларації (далі — додаток ЦП).
За товарами/роботами/послугами підсумки коригування потім переносять відповідно:
— за реалізованими товарами/роботами/послугами — з графи 15 додатка ТЦ — у рядок 3.1.3 додатка РІ;
— за придбаними — з графи 17 додатка ТЦ — у рядок 3.1.4 додатка РІ.
За реалізованими і придбаними цінними паперами: відповідно — у рядки 01.12 і 02.12 додатка ЦП.
Увага! Відомості для граф 1 — 12 додатка ТЦ формуємо відповідно до Порядку складання Звіту про контрольовані операції, затвердженого наказом Мінфіну від 18.01.2016 р. № 8 (далі — Порядок № 8). Отже, заповнюючи додаток ТЦ, заразом підготуєте дані і для Звіту, строк подання якого — до 1 жовтня року (п.п. 39.4.2 ПКУ), наступного за звітним.
Хоча можна «відкласти» подання додатка ТЦ до річної декларації з податку на прибуток за 2017 рік до подання Звіту (що б уже на підставі складеного Звіту коректніше заповнити додаток ТЦ). І подати такий додаток ТЦ разом з уточнюючою декларацією до декларації за 2017 рік до граничного строку подання Звіту (для Звіту за 2017 рік — до 1 жовтня 2018 року). У такому разі податківці самоштраф і пеню дозволяють не платити, посилаючись на п.п. «а» п. 50.1 ПКУ (див. БЗ 102.23.02 — не діє з 01.01.2018 р.)
Порядок заповнення додатка ТЦ до декларації
| Номер | Найменування графи |
| 1 | повне найменування (прізвище, ім’я, по батькові) особи, яка бере участь у контрольованій операції |
| У цій графі вказують повне найменування (або П. І. Б.) контрагента за контрольованою операцією. Орієнтуватися при цьому потрібно на найменування, вказане в договорі/контракті | |
| 2 | код особи |
| Тут наводять код контрагента-нерезидента в країні його реєстрації. Причому, якщо йому присвоєні декілька кодів (податковий, реєстраційний, ідентифікаційний тощо), пріоритет віддають податковому | |
| 3 | дата контракту (договору) |
| У цій графі вказують дату укладення контракту (договору), за яким здійснювалася контрольована операція | |
| 4 | номер контракту (договору) |
| Ставимо номер договору (контракту), згідно з яким проводилася контрольована операція | |
| 5 | Код найменування операції2 |
| Цей код беруть з додатка 3 до Порядку № 8. Наприклад, код купівлі/продажу — 009, підряду — 016, субпідряду — 017, оперативного лізингу — 020 тощо. При цьому, якщо свою операцію в цьому переліку ви не знайдете, то проставте код 036 «Інші операції, що не підпадають під коди 001 — 035» | |
| 6 | опис предмета операції |
| Тут наводять опис предмета операції, вказаний у первинних документах | |
| 7 | код типу предмета операції |
| Цей код указується відповідно до додатка 4 до Порядку № 8: 201 — товар, 202 — нематеріальні активи, 203 — цінні папери, 204 — послуга, 205 — банківська послуга, 206 — фінансова послуга (окрім банківських послуг), 207 — робота | |
| 8 | код товару за УКТ ЗЕД3 |
| У разі здійснення ЗЕД-операції з товарами вказується код товару згідно з УКТ ЗЕД (у 10-значному числовому форматі). За приписами виноски «3», якщо контрагентом у контрольованій операції є резидент, то в цій графі вказують код предмета операції з Державного класифікатора продукції та послуг ДК 016-2010 (затверджений наказом Держспоживстандарту від 11.10.2010 р. № 457). При розшифровці операції виконання або отримання робіт/послуг у цій графі ставте значення «0» | |
| 9 | код послуги згідно з Класифікацією зовнішньоекономічних послуг3 |
| У разі здійснення зовнішньої торгівлі послугами вказується код послуги з Класифікації зовнішньоекономічних послуг (КЗЕП) (затверджена наказом Державної служби статистики України від 27.02.2013 р. № 69). За приписами виноски «3, якщо контрагентом у контрольованій операції є резидент, то в цій графі вказуйте код предмета операції з Державного класифікатора продукції та послуг ДК 016-2010 (затверджений наказом Держспоживстандарту від 11.10.2010 р. № 457). Якщо розшифровується операція з товарами, в цій графі ставте значення «0» | |
| 10, 11 | Дата здійснення операції2 «з» (графа 11) «по» (графа 12) |
| Згідно з п. 18 розд. IV Порядку № 8 у цих графах указується одна і та ж дата: — дата переходу права власності на товари або — дата складання акта або іншого документа, що підтверджує виконання робіт/надання послуг. Пункт 19 розд. IV Порядку № 8 допускає сумарне відображення показників у звіті, «якщо особливості окремих видів економічної діяльності передбачають наявність договорів, що передбачають періодичні операції протягом звітного року... за незмінності умов постачань та інших показників». У такому разі в графі 10 відображається дата здійснення першої операції в серії періодичних операцій, а в графі 11 відображається дата останньої операції в серії періодичних операцій, що відбулися у звітному році | |
| 12 | Номер додатка4 |
| У цій графі вказують номер відповідного додатка до Звіту про контрольовані операції, який подається згідно з п.п. 39.4.2 ПКУ. Такі додатки наказано складати окремо за кожною особою, що бере участь у контрольованій операції. Порядковий номер додатка відповідає порядковому номеру, вказаному в графі 1 таблиці «Загальні відомості про контрольовані операції» основної частини Звіту (п. 1 розд. IV Порядку № 8). Графу 12 не заповнюють, якщо Звіт про контрольовані операції за відповідний період (2017 рік) не поданий. А оскільки строк його подання — до 1 жовтня 2018 року, то в більшості платників ця графа буде порожньою | |
| 13 | Номер з/п контрольованої операції5 |
| Цю графу також заповнюють на підставі Звіту про контрольовані операції. Тут наводять порядковий номер з графи 1 розділу «Відомості про контрольовані операції» додатка до Звіту, номер якого вказаний у графі 12 додатка ТЦ. Цю графу (як і графу12) не заповнюють, якщо Звіт про контрольовані операції за відповідний період (2017 рік) ще не поданий | |
| 14 | При продажу товарів (робіт, послуг): мінімальне значення діапазону цін/рентабельності6 |
| Розраховують відповідно до Порядку, затвердженого постановою КМУ від 04.06.2015 р. № 381. Приклад розрахунку мінімального значення діапазону цін/рентабельності можна подивитися у БЗ 137.06. При використанні показника діапазону рентабельності вказують його цифрове значення у відсотках | |
| 15 | При продажу товарів (робіт, послуг): сума коригування |
| По цій графі відображають суму самостійного коригування доходів за договорами на продаж товарів (робіт, послуг) і цінних паперів. Підсумкову суму коригування з графи 15 переносять: — за товарами/роботами/послугами (окрім цінних паперів, операції з якими відображаються в додатку ЦП) — до рядка 3.1.3 додатка РІ; — за цінними паперами, операції з якими відображаються в додатку ЦП, — до рядка 01.12 додатка ЦП | |
| 16 | При придбанні товарів (робіт, послуг): максимальне значення діапазону цін/ рентабельності6 |
| Розраховують відповідно до Порядку № 381. Приклад розрахунку максимального значення діапазону цін/рентабельності можна подивитися в БЗ 137.06. При використанні показника діапазону рентабельності вказують його цифрове значення у відсотках | |
| 17 | При придбанні товарів (робіт, послуг): сума коригування |
| По цій графі відображають суму самостійного коригування за договором при придбанні товарів (робіт, послуг) і цінних паперів. Підсумкову суму коригування з графи 17 переносять: — за товарами/роботами/послугами (окрім цінних паперів, операції з якими відображаються в додатку ЦП) — до рядка 3.1.4 додатка РІ; — за цінними паперами, операції з якими відображаються в додатку ЦП, — до рядка 02.12 додатка ЦП | |
