Теми статей
Обрати теми

Облік вкладів від резидентів

Альошкіна Наталя, податковий експерт, Вороная Наталія, експерт з кадрових і податкових питань, Огай Олена, експерт з питань оплати праці, Чернишова Наталія, експерт з кадрових і податкових питань
Як ви могли дізнатися з попереднього розділу, вклади до статутного капіталу господарського товариства можуть здійснюватися у вигляді грошових коштів (у готівковій і безготівковій формах), товарно-матеріальних цінностей (далі — ТМЦ), основних засобів, майнових прав тощо. Звичайно ж, для кожного з видів вкладу існують свої особливості обліку. Їх ми й розберемо в цьому розділі. Причому розглянемо ситуації, коли інвестор та емітент перебувають як на загальній, так і на спрощеній системі оподаткування, а також коли засновник — звичайний громадянин.

2.1. Інвестор і емітент — загальносистемники

Тут одразу ж зазначимо, що, з погляду ПКУ, операція з унесення грошових коштів або майна до статутного капіталу юридичної особи в обмін на емітовані нею корпоративні права вважається прямою інвестицією. На це вказує п.п. 14.1.81 згаданого Кодексу. У свою чергу, в обмін на таку інвестицію ТОВ передає засновнику емітовані ним корпоративні права. Таким чином, у цій ситуації засновник виступає інвестором, а ТОВ — емітентом корпоративних прав. Від цього ми й відштовхуватимемося, розглядаючи далі облікові питання. А розпочнемо з того, що розповімо, як в обліку інвестора та емітента відобразити вклад у вигляді грошових коштів.

Вклад — грошові кошти

Нагадаємо, що внесення до статутного капіталу грошових коштів може здійснюватися як готівкою*, так і в безготівковій формі. При цьому особливих труднощів облік таких вкладів не викликає. Переконайтеся в цьому самі!

* Про обмеження «готівкового» вкладу див. на с. 8.

Бухгалтерський облік в інвестора. Як ми вже говорили, здійснюючи вклад до статутного капіталу емітента, інвестор фактично придбаває фінансову інвестицію. При цьому така інвестиція зазвичай є довгостроковою. Адже корпоративні права отримуються з метою отримання доходу протягом часу, що перевищує 1 рік. Такі інвестиції слід відображати за дебетом рахунка 14 «Довгострокові фінансові інвестиції».

Зазначений рахунок має три субрахунки:

141 — призначений для обліку інвестицій пов’язаним сторонам за методом участі в капіталі:

142 — на цьому субрахунку обліковують інші інвестиції пов’язаним сторонам;

143 — тут відображають інвестиції непов’язаним сторонам.

Щоб зрозуміти, який із зазначених субрахунків використовувати в кожному конкретному випадку, потрібно спочатку розібратися з деякими визначеннями. Передусім — з визначенням пов’язаних сторін.

Отже, пов’язані сторони — це особи, стосунки між якими обумовлюють можливість однієї сторони контролювати іншу або здійснювати суттєвий вплив на прийняття фінансових та оперативних рішень іншою стороною (п. 4 П(С)БО 23).

При цьому контроль — це вирішальний вплив на фінансову, господарську і комерційну політику підприємства з метою отримання вигід від його діяльності (п. 4 П(С)БО 19).

У свою чергу, під суттєвим впливом розуміють повноваження брати участь у прийнятті рішень щодо фінансової, господарської та комерційної політики об’єкта інвестування без здійснення контролю цієї політики. Так, однією з ознак суттєвого впливу п. 3 П(С)БО 12 називає володіння 20 % статутного капіталу підприємства.

Таким чином, для вибору субрахунку обліку фінансових інвестицій передусім потрібно з’ясувати, чи є інвестор пов’язаною стороною, тобто чи може він щонайменше здійснювати суттєвий вплив на рішення створюваного товариства, що приймаються.

Якщо інвестор і емітент — непов’язані сторони, то все однозначно: обліковувати довгострокові фінінвестиції потрібно на субрахунку 143.

А ось якщо інвестор і емітент є пов’язаними сторонами, доведеться визначитися з методом обліку інвестицій. При цьому в більшості випадків облік інвестицій в асоційовані, дочірні та спільні підприємства слід вести за методом участі в капіталі. Більше про це ви можете прочитати в розділі 4 на с. 23.

Визначилися із субрахунком? Тепер давайте розбиратися, за якою вартістю оприбутковувати отриману фінансову інвестицію.

Як свідчить п. 4 П(С)БО 12, фінансові інвестиції спочатку оцінюють і відображають у бухобліку за собівартістю. При цьому така собівартість складається із ціни придбання, комісійних винагород, мита, податків, зборів, обов’язкових платежів та інших витрат, безпосередньо пов’язаних із придбанням фінансової інвестиції.

Водночас придбання корпоративних прав призведе до зменшення в інвестора розміру грошових коштів у касі підприємства* (субрахунок 301 «Готівка в національній валюті») або на його поточному рахунку (субрахунок 311 «Поточні рахунки в національній валюті»).

* У разі такого варіанта внесення грошових коштів не забувайте про 10-тисячне готівкове обмеження (див. с. 8).

Придбані корпоративні права відображають у балансі на дату отримання над ними контролю, тобто на дату переходу права власності на них.

Бухгалтерський облік в емітента. Перш за все ТОВ повинно показати у своєму обліку формування статутного капіталу. Здійснюють це такою кореспонденцією рахунків: Дт 46 «Неоплачений капітал» — Кт 401 «Статутний капітал».

Сальдо на субрахунку 401 повинно відповідати розміру статутного капіталу, зафіксованому в установчих документах ТОВ

Аналітичний облік статутного капіталу підприємство повинно вести за видами капіталу за кожним засновником (учасником), а неоплаченого капіталу — за кожним засновником (учасником).

Безпосереднє ж унесення засновником грошових вкладів до статутного капіталу ТОВ відображають за кредитом рахунка 46 на суму такого вкладу. Тобто відбувається погашення заборгованості засновника з вкладів до статутного капіталу. При цьому в товариства одночасно збільшується сума грошових коштів у його касі (субрахунок 301) або на поточному рахунку (субрахунок 311).

Податок на прибуток. У податковоприбутковому обліку при внесенні до статутного капіталу грошових коштів — повний «штиль». Причому стосується це як підприємств, зобов’язаних розраховувати податковоприбуткові різниці, встановлені розд. ІІІ ПКУ, так і підприємств, які від такого обов’язку звільнені.

Дивіться самі. Як ви могли переконатися, при внесенні до статутного капіталу грошових коштів жодних змін доходів і витрат у бухгалтерському обліку інвестора та емітента не відбувається. Тобто їх фінансовий результат, що є об’єктом обкладення податком на прибуток (п. 134.1 ПКУ), від здійснення такої операції ніяк не змінюється.

Що стосується різниць, на які коригується фінрезультат до оподаткування згідно з ПКУ, то для цього випадку вони не передбачені.

Таким чином, унесення грошових коштів до статутного капіталу підприємства на об’єкт обкладення податком на прибуток ніяк не впливає.

ПДВ. Також без наслідків пройде внесення/отримання до статутного капіталу підприємства грошових коштів і для ПДВ-обліку. Про те, що операції з випуску (емісії), розміщення в будь-які форми управління та продажу (погашення, викупу) за грошові кошти корпоративних прав, виражених в інших, ніж цінні папери, формах, не є об’єктом оподаткування, прямо говорить п.п. 196.1.1 ПКУ.

На неоподаткування ПДВ такої операції вказують і податківці в роз’ясненні, наведеному в підкатегорії 101.04 БЗ. При цьому вони додають, що грошові кошти, які вносяться, обов’язково мають бути підтверджені відповідними статутними і розрахунковими документами.

Облік операцій із внесення до статутного капіталу ТОВ грошових коштів розглянемо на прикладі.

Приклад 2.1. Зареєстрований розмір статутного капіталу ТОВ «Лавінія» становить 4000000 грн. ТОВ «Артемізія» — один із засновників ТОВ «Лавінія» — внесло до статутного капіталу останнього свою частку грошовими коштами в розмірі 500000 грн (перерахувало з поточного рахунку на поточний рахунок).

Як правильно відобразити зазначену операцію в обліку інвестора та емітента, див. у табл. 2.1.

Таблиця 2.1. Облік унесення юрособою грошових коштів до статутного капіталу ТОВ

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума, грн

Дт

Кт

Облік в інвестора (ТОВ «Артемізія»)

1

Відображено заборгованість з вкладу до статутного капіталу ТОВ «Лавінія»

143

685

500000

2

Перераховано грошові кошти як вклад до статутного капіталу ТОВ «Лавінія»

685

311

500000

Облік в емітента (ТОВ «Лавінія»)

1

Сформовано (зареєстровано) статутний капітал на суму вкладів учасників

46

401

4000000

2

Внесено ТОВ «Артемізія» грошові кошти до статутного капіталу ТОВ «Лавінія»

311

46/ «Артемізія»

500000

Вклад — майно

Як бачите, з грошима все дуже просто. А ось якщо до статутного капіталу ТОВ уноситься майно (ТМЦ, обладнання, транспортні засоби тощо), включаються складніші механізми обліку. Але й з ними розберемося.

Бухгалтерський облік в інвестора. У бухгалтерському обліку в інвестора передача майна як вкладу до статутного капіталу іншого підприємства супроводжується відображенням доходу від його реалізації (Кт 702 «Дохід від реалізації товарів» або 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів»). У свою чергу, собівартість переданого майна показують у складі витрат звітного періоду (Дт 902 «Собівартість реалізованих товарів» або 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів»).

Уносите до статутного капіталу іншого підприємства основні засоби або інші необоротні матеріальні активи? Тоді пам’ятайте, що така операція в бухобліку розцінюється як продаж таких активів в обмін на корпоративні права іншої юридичної особи. А це означає, що перед передачею до статутного капіталу ТОВ їх потрібно перевести до складу необоротних активів, утримуваних для продажу (субрахунок 286).

В обмін на передане майно інвестор придбаває фінансову інвестицію у вигляді частки в статутному капіталі, що, нагадаємо, відображається в обліку за дебетом відповідного субрахунку рахунка 14*.

* Детальніше — на с. 9.

Зверніть увагу: якщо договірна вартість майна, що вноситься до статутного капіталу, нижче мінімальної бази обкладення ПДВ (детальніше про це — на с. 13), то суму ПДВ, нарахованого від різниці між погодженою засновниками вартістю та мінімальною базою оподаткування, потрібно включати до складу витрат періоду (субрахунок 949 «Інші витрати операційної діяльності»).

Бухгалтерський облік в емітента. При отриманні як вкладу до статутного капіталу майна емітент повинен оприбуткувати його на баланс. Тобто залежно від виду майна його вартість слід відобразити за дебетом:

субрахунку 152** (з наступним списанням на відповідний субрахунок рахунка 10) — для основних засобів;

** На думку Мінфіну (див. п. 13 Методрекомендацій № 561 і лист від 17.11.2003 р. № 31-04200-04-5/5570), вартість необоротних активів, унесених до статутного капіталу підприємства, за дебетом рахунка 15 не відображається. Проте, на наш погляд, отримання об’єктів необоротних активів до статутного капіталу прийнятніше відображати на субрахунку обліку капітальних інвестицій для дотримання методології формування їх первісної вартості.

субрахунку 153** (з наступним списанням на відповідний субрахунок рахунка 11) для інших необоротних матеріальних активів;

субрахунку 155** (з подальшим списанням на відповідний субрахунок рахунка 16) — для довгострокових біологічних активів;

— відповідних субрахунків рахунка 20 — для запасів;

рахунка 22 — для малоцінних і швидкозношуваних предметів;

рахунка 28 — для товарів.

Кореспондують ці рахунки з кредитом рахунка 46. Тобто таким чином показують погашення заборгованості учасника з вкладів до статутного капіталу (про те, як формується така заборгованість, див. на с. 10).

Зверніть увагу: не лише вартість активів, що надійшли, може зменшувати неоплачений капітал (рахунок 46). Так, якщо підприємство встигло зареєструватися платником ПДВ (до того, як отримало той або інший майновий вклад), то воно відображає податковий кредит з ПДВ за операцією внесення майна до статутного капіталу (див. с. 14). Ця сума, відповідно, також зменшуватиме розмір неоплаченого капіталу.

Тепер що стосується вартості, за якою отримане від засновників майно має бути відображено в обліку емітента.

Так,

отримані як вклад до статутного капіталу запаси зараховують на баланс за первісною вартістю

При цьому згідно з п. 11 П(С)БО 9 первісною вартістю запасів, внесених до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість з урахуванням витрат, передбачених п. 9 цього П(С)БО. Як справедлива вартість ТМЦ, що вносяться до статутного капіталу підприємства, може бути прийнята вартість, зафіксована в установчих документах.

Те саме стосується й основних засобів. Згідно з абзацом другим п. 10 П(С)БО 7 їх первісною вартістю буде погоджена засновниками (учасниками) товариства справедлива вартість з урахуванням витрат, передбачених п. 8 згаданого стандарту.

Податок на прибуток в інвестора. З точки зору податкового обліку, як і з точки зору бухгалтерського, унесення до статутного капіталу іншого підприємства ТМЦ розглядається як їх продаж (п.п. 14.1.202 ПКУ). Отже, в податковоприбутковому обліку діють ті ж правила, що й при реалізації товарів. А вони, нагадаємо, не передбачають розрахунку будь-яких різниць при продажу товарів резидентам. Отже, унесення ТМЦ до статутного капіталу підприємства вплине на об’єкт обкладення податком на прибуток тільки через бухгалтерський фінрезультат до оподаткування (як саме, див. на с. 11).

З основними засобами та нематеріальними активами ситуація інша. Тут податковоприбутковий облік залежатиме вже від того, чи розраховує підприємство-інвестор різниці, встановлені розд. ІІІ ПКУ. Нагадаємо, що їх в обов’язковому порядку визначають платники податку на прибуток, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків) за правилами бухобліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує 20 млн грн (підприємства-високодохідники). А ось платники податків із менш ніж 20-мільйонним доходом (підприємства-малодохідники) можуть такі різниці не розраховувати.

Так ось, високодохідникам і малодохідникам-добровольцям* при передачі до статутного капіталу іншого підприємства основних засобів або нематеріальних активів доведеться коригувати фінрезультат до оподаткування на «продажні» різниці, встановлені пп. 138.1 і 138.2 ПКУ. Підтверджують це й податківці у консультації з підкатегорії 102.05 БЗ. Про такі різниці детально ви можете прочитати в «Податки & бухоблік», 2017, № 94, с. 77; 2020, № 7, с. 50 і 54.

* Малодохідники, які вирішили розраховувати різниці, встановлені розд. ІІІ ПКУ, за власним бажанням.

А ось малодохідники-«безрізничники» зазначені коригування не здійснюють і орієнтуються виключно на бухгалтерські правила.

Податок на прибуток в емітента. При отриманні ТОВ вкладу до статутного капіталу у вигляді майна жодних податковоприбуткових різниць йому розраховувати не доведеться. Тут і в малодохідників, і у високодохідників — повна орієнтація на бухоблік.

ПДВ. Нагадаємо, що в розумінні ПКУ товарами є будь-які матеріальні та нематеріальні активи (у тому числі земельні ділянки і земельні частки (паї)), а також цінні папери та деривати, що використовуються в будь-яких операціях, крім операцій з їх випуску (емісії) та погашення (п.п. 14.1.244 згаданого Кодексу). Водночас під постачанням товарів п.п. 14.1.191 ПКУ розуміє будь-яку передачу права на розпорядження товарами як власник.

З наведеного вище випливає, що операція з унесення до статутного капіталу іншого підприємства будь-яких матеріальних активів (майна) вважається постачанням товарів, адже при здійсненні такого вкладу право власності на майно переходить від інвестора до емітента корпоративних прав. При цьому якщо місце постачання товарів розташоване на митній території України, операція є об’єктом обкладення ПДВ (п.п. «а» п. 185.1 ПКУ). Таким чином, при внесенні до статутного капіталу ТОВ-емітента вкладів у вигляді майна в інвестора — платника ПДВ виникають податкові зобов’язання.

Базу обкладення ПДВ визначають виходячи з договірної вартості майна, що вноситься до статутного капіталу. Договірною вартістю виступатиме вартість, погоджена засновниками. Але! При цьому база оподаткування не може бути менше мінімальної бази, встановленої абзацом другим п. 188.1 ПКУ. Таку мінбазу визначають залежно від виду майна, що вноситься. Детальніше — у табл. 2.2.

Таблиця 2.2. Мінімальна база обкладення ПДВ

№ з/п

Майно, що вноситься

Мінбаза

1

Придбані товари

Ціна придбання таких товарів*. Такою слід уважати первісну вартість товарів

2

Самостійно виготовлені товари

Звичайна ціна таких товарів*. При цьому, якщо не доведено зворотного, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін**

3

Необоротні активи

Балансова (залишкова) вартість за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюється вклад до статутного капіталу*

* За винятком товарів, ціни на які підлягають державному регулюванню.

** Більше про визначення звичайної ціни див. у «Податки & бухоблік», 2018, № 91, с. 26.

Зверніть увагу: якщо договірна ціна виявиться нижчою за мінімальну базу, інвестору потрібно скласти дві податкові накладні (п. 15 Порядку № 1307): першу — на договірну вартість, другу — на суму перевищення мінімальної бази над договірною вартістю. Першу податкову накладну він оформляє в загальному порядку, реєструє в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН) і надає емітенту (якщо той уже зареєстрований платником ПДВ).

А ось щодо другої податкової накладної в інвестора є вибір: складати зведену податкову накладну або на кожну дату, коли виникає «мінбазний» ПДВ, або на всі операції «дешевого» продажу за звітний місяць — не пізніше останнього дня місяця, у якому відбулися такі операції (п. 201.4 ПКУ, п. 15 Порядку № 1307). Але пам’ятайте: такі податкові накладні потрібно також зареєструвати в ЄРПН. Детальніше про це — у «Податки & бухоблік», 2019, № 63, с. 4.

А що ж у такому разі відбувається з ПДВ-обліком емітента? Чи може він претендувати на податковий кредит із ПДВ?

Якщо такий новостворений емітент до моменту внесення майнового вкладу до статутного капіталу встиг зареєструватися платником ПДВ, перешкод для цього немає. Проте не забувайте про загальні податковокредитні вимоги. Так, емітентом має бути отримана від інвестора належним чином оформлена податкова накладна, зареєстрована в ЄРПН (абзац перший п. 198.6 ПКУ).

Датою виникнення права на податковий кредит виходячи з положень п. 198.2 ПКУ буде дата оприбуткування майна, отриманого як вклад до статутного капіталу.

Якщо на момент отримання майна до статутного капіталу підприємство не є платником ПДВ, суму цього податку воно відобразить у складі первісної вартості отриманих активів

Також пам’ятайте: якщо отримане майно використовуватиметься в негосподарській або в неоподатковуваній (пільговій, необ’єктній) діяльності емітента, доведеться нарахувати компенсуючі податкові зобов’язання згідно з п. 198.5 ПКУ.

А ось передача корпоративних прав від емітента до інвестора не є оподатковуваною ПДВ операцією (п.п. 196.1.1 ПКУ). Отже, ні один, ні інший ПДВ-наслідків за такою операцією мати не буде.

Для більшої наочності порядок відображення в обліку інвестора та емітента операцій з унесення до статутного капіталу ТОВ майнових вкладів розглянемо на прикладі.

Приклад 2.2. Відповідно до установчих документів розмір статутного капіталу ТОВ «Меркурій» становить 540000 грн. Засновниками цього ТОВ є дві юрособи — ТОВ «Юпітер» (частка в статутному капіталі — 90 %) і ТОВ «Венера» (частка в статутному капіталі — 10 %).

ТОВ «Венера» здійснює свій вклад товарами. Погоджена засновниками вартість товарів дорівнює 54000 грн (у тому числі ПДВ — 9000 грн), а їх первісна вартість становить 50400 грн (без урахування ПДВ).

ТОВ «Юпітер» уносить вклад виробничим обладнанням.

Погоджена засновниками вартість обладнання дорівнює 486000 грн (у тому числі ПДВ — 81000 грн). Залишкова вартість виробничого обладнання на початок місяця його вибуття — 396000 грн, а на кінець — 378000 грн. Сума нарахованого зносу на кінець місяця вибуття — 270000 грн.

На момент унесення до статутного капіталу товару ТОВ «Меркурій» ще не було зареєстроване платником ПДВ, а на момент внесення вкладу виробничим обладнанням уже було. Обидва підприємства-інвестори є платниками ПДВ.

Відобразимо облік цих операцій у табл. 2.3.

Таблиця 2.3. Внесення до статутного капіталу майнових вкладів юрособою

№ з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума, грн

Дт

Кт

Облік в інвестора ТОВ «Венера»

1

Передано товари як вклад до статутного капіталу ТОВ «Меркурій»

377

702

54000

2

Відображено суму податкових зобов’язань з ПДВ виходячи з договірної вартості

702

641/ПДВ

9000

3

Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ на різницю між ціною придбання товарів і їх договірною вартістю* (50400 грн х 20 % : 100 % - 9000 грн)

949

641/ПДВ

1080

4

Списано собівартість товарів, переданих до статутного капіталу

902

281

50400

5

Відображено собівартість фінінвестицій

143

685

54000

6

Відображено залік заборгованостей

685

377

54000

7

Сформовано фінансовий результат

702

791

45000

791

902

50400

791

949

1080

* Оскільки договірна вартість товарів (45000 грн) нижча за ціну їх придбання (50400 грн), базою обкладення ПДВ є ціна придбання, тобто їх первісна вартість.

Облік в інвестора ТОВ «Юпітер»

1

Списано суму нарахованого зносу

131

104

270000

2

Відображено переведення об’єкта основних засобів до складу необоротних активів, утримуваних для продажу

286

104

378000

3

Передано до статутного капіталу ТОВ «Меркурій» об’єкт основних засобів

377

712

486000

4

Відображено податкові зобов’язання з ПДВ виходячи з договірної вартості*

712

641/ПДВ

81000

5

Списано балансову вартість переданого об’єкта основних засобів

943

286

378000

6

Відображено придбання фінансової інвестиції у вигляді частки в статутному капіталі

141

685

486000

7

Здійснено залік заборгованостей

685

377

486000

8

Сформовано фінансовий результат

712

791

405000

791

943

378000

* Оскільки договірна вартість (405000 грн) більше залишкової вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюється вклад до статутного капіталу (396000 грн), необхідності донараховувати ПДВ немає.

Облік в емітента ТОВ «Меркурій»

1

Сформовано (зареєстровано) статутний капітал на суму вкладів учасників

46

401

540000

2

Оприбутковано товари, отримані як вклад до статутного капіталу від інвестора ТОВ «Венера»

281

46/«Венера»

54000*

3

Отримано обладнання як вклад до статутного капіталу від інвестора ТОВ «Юпітер» (за вартістю, погодженою засновниками)

152**

46/«Юпітер»

405000

4

Відображено податковий кредит з ПДВ (за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної)

644/1

46/«Юпітер»

81000

641/ПДВ

644/1

81000

5

Введено в експлуатацію виробниче обладнання***

104

152

405000

* Оскільки на момент отримання до статутного капіталу товарів підприємство-емітент ще не зареєстровано платником ПДВ, до складу первісної вартості потрапляє також сума ПДВ, яка включена до вартості товарів і не відшкодовується підприємству (9000 грн).

** Нагадаємо, що Мінфін не схвалює відображення отриманих до статутного капіталу необоротних активів на рахунку 15. Проте ми вважаємо, що для дотримання методології формування їх первісної вартості таке відображення доречне.

*** З місяця, наступного за місяцем уведення обладнання в експлуатацію, за ним починає нараховуватися амортизація.

2.2. Інвестор та/або емітент — єдиноподатник

Єдиноподатник — емітент

Спочатку розглянемо ситуацію, коли юрособа — платник єдиного податку групи 3 є емітентом корпоративних прав. Причому передусім розберемо, чи існують у цьому разі якісь спеціальні обмеження для єдиноподатників.

Обмеження. Звичайно, єдиноподатникам не варто забувати про загальні обмеження стосовно форми вкладу до статутного капіталу. Про них ми говорили в підрозділі 1.2 на с. 5. В іншому ж як вклад до статутного капіталу єдиноподатник може приймати будь-яке майно (гроші, рухоме/нерухоме майно, майнові права тощо).

Хоча на перший погляд може здатися, що це не так. Адже, як ми вже говорили, в обмін на вклад до статутного капіталу ТОВ передає своєму засновнику корпоративні права. Якщо корпоративні права передаються в обмін на вклад у вигляді рухомого або нерухомого майна (майнових прав), фактично має місце бартерна операція. І тут ми, звичайно, згадуємо про обмеження, встановлене п. 291.6 ПКУ, відповідно до якого платники єдиного податку першої — третьої груп повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій).

Але! На наш погляд, у цій ситуації порушення вимог п. 291.6 ПКУ не буде. Пояснимо чому.

По-перше, передача корпоративних прав не є відвантаженням товарів (виконанням робіт, наданням послуг), про яке говорить п. 291.6 ПКУ. По-друге, можливість отримання єдиноподатником вкладу в матеріальній/нематеріальній формі підтверджується безпосередньо в п.п. 8 п. 292.11 ПКУ. Згодні із цим і податківці (див. лист ГУ ДФС у Харківській обл. від 09.11.2018 р. № 4773/ІПК/20-40-12-03-25).

Цікавий момент! Єдиноподатник може приймати як вклад до статутного капіталу й те майно, яке йому заборонено виробляти/імпортувати/продавати (наприклад, підакцизні товари, дорогоцінні метали та дорогоцінне каміння тощо). Проте при отриманні вкладу у вигляді такого «забороненого» майна не забувайте надалі відстежувати його використання, щоб не порушити відповідних приписів ПКУ. Інакше на єдиноподатника, крім усього іншого, чекає анулювання реєстрації платником єдиного податку (п.п. 3 п. 299.10 ПКУ).

Як бачите, з видом вкладу в єдиноподатників особливих проблем немає. Але їм слід враховувати також обмеження щодо інвесторів, передбачене п.п. 291.5.5 ПКУ. Так, відповідно до цього підпункту,

у статутному капіталі єдиноподатника сукупність часток, які належать юрособам-неєдиноподатникам, має бути менше 25 %

Зверніть увагу: саме менше 25 %. Не допускається наявність частки юросіб-неєдиноподатників навіть такої, яка дорівнює 25 %.

При цьому зверніть увагу: при визначенні обмеження враховується сукупний розмір часток, які належать юрособам-неєдиноподатникам, а не частка кожного учасника.

Також пам’ятайте: заборона, передбачена п.п. 291.5.5 ПКУ, не залежить від того, у якому розмірі формується статутний капітал, а також від того, сформований він повністю чи ще ні. Якщо згідно зі статутом серед засновників ТОВ є одна або кілька юросіб, які не є платниками єдиного податку, і їм належить 25 та більше відсотків статутного капіталу, товариство не може перебувати на єдиному податку.

У разі порушення зазначеної вимоги єдиноподатнику слід самостійно перейти на загальну систему оподаткування. Зробити це потрібно з першого числа місяця, що настає за кварталом, у якому відбулася зміна складу учасників, що призвела до порушення приписів п.п. 291.5.5 ПКУ. Такого висновку доходять податківці в роз’ясненні, розміщеному в підкатегорії 108.01.07 БЗ, з посиланням на п.п. 5 п.п. 298.2.3 ПКУ. Незважаючи на те що відсилання до зазначеного підпункту не зовсім коректне (у ньому говориться тільки про заборонені види діяльності і невідповідність вимогам організаційно-правових форм господарювання), відмахуватися від наполегливих «рекомендацій» фіскалів не радимо.

Ну що ж, якщо ви всі обмеження успішно минули, то саме час дізнатися безпосередньо про облік вкладів до статутного капіталу єдиноподатника.

Доходи. Підпункт 8 п. 292.11 ПКУ чітко та зрозуміло говорить: суми коштів та/або вартість майна, отримані як вклад до статутного капіталу, включати до доходу єдиноподатника не потрібно. При цьому майном згідно з ч. 1 ст. 190 ЦКУ вважається окрема річ, сукупність речей, а також майнові права та обов’язки.

ПДВ. Якщо ви — єдиноподатник на ставці 5 %, то вам, звичайно, турбуватися про нарахування і сплату ПДВ не потрібно. А ось якщо ви сплачуєте єдиний податок за ставкою 3 % і, відповідно, зареєстровані як платник ПДВ, то вам доведеться обліковувати ПДВ за загальними правилами. У загальних рисах вони полягають у такому: у разі отримання вкладу у формі ТМЦ, майна або майнових прав єдиноподатник — платник ПДВ відображає податковий кредит із цього податку.

Проте ця можливість може бути реалізована тільки в тому разі, якщо таким єдиноподатником отримана відповідним чином оформлена податкова накладна, зареєстрована в ЄРПН (абзац перший п. 198.6 ПКУ).

А ось передача інвестору корпоративних прав не є об’єктом оподаткування відповідно до п.п. 196.1.1 ПКУ.

Більше про ПДВ-облік ви можете прочитати в підрозділі 2.1 (див. с. 9).

Єдиноподатник — інвестор

Обмеження. Ось у цьому разі, на нашу думку, якраз працює бартерне обмеження, про яке ми говорили вище. Так, якщо інвестор здійснюватиме вклад до статутного капіталу ТОВ у матеріальній або нематеріальній формі, матиме місце відвантаження таким інвестором товарів в обмін на корпоративні права. А такі операції для єдиноподатників груп 1 — 3 відповідно до п. 291.6 ПКУ під забороною.

Отже,

здійснювати внески до статутного капіталу ТОВ єдиноподатники можуть тільки в грошовій формі (готівковій і безготівковій)

Хоча фіскали ставляться до ситуації ліберально. Вони не бачать нічого поганого в тому, щоб юрособа-єдиноподатник здійснювала як грошові, так і майнові вклади до статутного капіталу інших підприємств (див. роз’яснення з підкатегорії 108.01.02 БЗ).

Але все-таки рекомендуємо ставитися до цієї поблажки з обережністю. Адже податківці можуть і передумати, а для єдиноподатника наслідки від здійснення негрошових розрахунків будуть украй неприємними.

Нагадаємо: п.п. 2 п. 293.5 ПКУ вимагає оподаткувати дохід, отриманий юрособою-єдиноподатником від здійснення негрошової операції, єдиним податком за подвійною ставкою. Крім того, згідно з п.п. 4 п.п. 298.2.3 згаданого Кодексу через подібне порушення єдиноподатник зобов’язаний ще й перейти на загальну систему оподаткування.

Зверніть увагу: усе вищесказане не стосується підприємців-єдиноподатників. Річ у тому, що ФОП придбаває корпоративні права як громадянин (а не як підприємець), тому може здійснювати внески до статутного капіталу як у грошовій, так і в матеріальній/нематеріальній формі*.

* Більше про ситуацію, коли інвестор — фізособа, див. у підрозділі 2.3.

Доходи. Вважаємо, що про доходи єдиноподатника в цьому разі говорити не доводиться. Адже передавати майно та майнові права до статутного капіталу ТОВ, як ми говорили вище, єдиноподатнику небажано. А отримання корпоративних прав від ТОВ в обмін на внесення до статутного капіталу такого товариства грошових вкладів виходячи з положень ст. 292 ПКУ ніяк доходом єдиноподатника бути не може.

ПДВ. Якщо ви вноситимете до статутного капіталу ТОВ виключно грошові кошти, то жодних наслідків у ПДВ-обліку не буде, оскільки така операція не є оподатковуваною**.

** Але якщо все ж наважитеся вносити майно або майнові права, пам’ятайте про нарахування податкових зобов’язань з ПДВ. Детальніше див. на с. 13.

2.3. Інвестор — фізична особа

Бути учасниками ТОВ можуть не лише суб’єкти господарювання, а й звичайні громадяни. При цьому для таких фізосіб операція з унесення до статутного капіталу ТОВ майна / майнових прав, по суті, є продажем такого активу. Отже, обов’язково виникає запитання: а чи повинен емітент нараховувати й утримувати податок на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) та військовий збір (далі — ВЗ) виходячи з вартості майнового вкладу?

На щастя, ні. Звільнення в цьому разі дає п.п. 165.1.44 ПКУ, згідно з яким сума майнового і немайнового внеску платника ПДФО до статутного капіталу юрособи — емітента корпоративних прав в обмін на такі корпоративні права не включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізособи-інвестора. Тобто вклади до статутного капіталу в будь-якій формі не оподатковуються ПДФО.

Те саме стосується й ВЗ. Адже згідно з п.п. 1.7 п. 161 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ від оподаткування цим збором звільнені всі доходи, які згідно з розд. IV згаданого Кодексу не включаються до загального оподатковуваного доходу фізосіб, крім доходів, зазначених у пп. 165.1.2, 165.1.18 і 165.1.52 ПКУ. Підпункту 165.1.44 у цьому переліку немає, отже, вклади до статутного капіталу підприємства ВЗ не оподатковуються.

Але майте на увазі!

Суму отриманого до статутного капіталу вкладу у вигляді майна та/або майнових прав підприємству — емітенту корпоративних прав усе одно доведеться зазначити в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ*. При цьому в графах 3 і 3а розділу І відображають вартість отриманого від фізособи майна, а в графах 4 і 4а ставлять прочерки (якщо Податковий розрахунок подається в електронній формі — залишають порожніми).

* Нині чинна форма затверджена наказом Мінфіну від 13.01.2015 р. № 4.

У графі 5 зазначають ознаку доходу «178» (див. роз’яснення в підкатегорії 103.25 БЗ)

Також вартість унесеного майна показують у розділі ІІ форми № 1ДФ у призначених для цього графах рядка «Військовий збір».

Зазначена інформація наводиться в Податковому розрахунку за формою № 1ДФ за той звітний квартал, у якому відбулося фактичне внесення майна.

Зверніть увагу: якщо вклад здійснений грошовими коштами, відображати його суму у формі № 1ДФ, на нашу думку, не потрібно. Адже в цьому разі має місце тільки набуття корпоративних прав фізособою. Жодних доходів у зв’язку із цією операцією вона не отримує.

Водночас на сьогодні в підкатегорії 103.25 БЗ є роз’яснення, у якому податківці доходять висновку, що у формі № 1ДФ слід відображати, зокрема, й грошові вклади до статутного капіталу. Чому? На жаль, обґрунтування своїй позиції фіскали не навели, обмежившись відсиланням до п.п. 165.1.44 ПКУ. Проте ми вважаємо такий висновок помилковим.

висновки

  • Вклад до статутного капіталу іншої юрособи підприємство зазвичай обліковує як довгострокові фінансові інвестиції на відповідних субрахунках рахунка 14.
  • Унесення засновниками вкладів до статутного капіталу ТОВ підприємство-емітент відображає за кредитом рахунка 46.
  • У бухгалтерському і податковому обліку інвестора передача майна до статутного капіталу ТОВ обліковується як його продаж.
  • Передача корпоративних прав від емітента до інвестора не є оподатковуваною ПДВ операцією.
  • Суми коштів та/або вартість майна, отримані єдиноподатником як внесок до статутного капіталу, до його єдиноподаткового доходу не потрапляють.
  • Сума майнового і немайнового внесків фізосіб до статутного капіталу юрособи — емітента корпоративних прав в обмін на такі корпоративні права не обкладається ПДФО і ВЗ.
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa

Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.

Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі