Теми статей
Обрати теми

Подарункові сертифікати через посередника: ПДВ у продавця

Костенко Ніна, експерт з питань оплати праці
Податки & бухоблік Листопад, 2020/№ 96
Друк
Подарункові картки та сертифікати* — досить розхожий маркетинговий хід торгових мереж. Для їх поширення часто залучають компанії-посередники. Які ПДВ-пастки при цьому підстерігають емітента подарункових сертифікатів/карток з оглядкою на позицію податківців?

* Про облік подарункових сертифікатів див. «Податки & бухоблік», 2020, № 80, с. 12; 2018, № 91, с. 9, № 67, с. 8; 2016, № 101, с. 13, № 99, с. 21.

Природа сертифікатів і бухоблік

У класичному варіанті подарунковий сертифікат — це документ довільної форми, який засвідчує зобов’язання продавця (емітента сертифіката) надати його держателю товари/послуги невизначеного асортименту протягом певного строку та у рамках номіналу. Одночасно він підтверджує факт внесення передоплати за товари/послуги, які будуть поставлені пред’явникові такого подарункового сертифіката в майбутньому.

Тобто, по суті, при продажу подарункових сертифікатів/карток торговці-емітенти отримують безповоротний аванс за товари. Такі надходження не визнають доходом (п. 6.4 НП(С)БО 15 «Дохід»), а обліковують на субрахунку 681 «Розрахунки за авансами одержаними» (Дт 301, 311 — Кт 681). Дохід від реалізації відображають у момент продажу покупцеві товару/послуги в обмін на подарунковий сертифікат (Дт 361 — Кт 702, 703, Дт 681 — Кт 361).

А якщо торговець продає подарункові сертифікати перепродавцеві, а той їх розповсюджує?

Візьмемо за основу підхід податківців з листа № 3743**. Тут особливість ситуації полягає в тому, що бланки подарункових сертифікатів різних номіналів емітент передає компанії-перепродавцю для реалізації до моменту отримання коштів за них (на умовах відстрочення платежу). Договір з реалізатором сертифікатів (умовно називатимемо його посередником) укладають на продаж йому подарункових сертифікатів, а не на отримання передоплати від покупців у рахунок майбутніх постачань товарів.

** Лист ДПСУ від 07.09.2020 р. № 3743/ІПК/99-00-05-06-02-06.

У момент передачі сертифікатів посередникові у продавця немає ознак виникнення доходу від реалізації товару. Але для емітента подарунковий сертифікат є фінансовим активом — дебіторською заборгованістю компанії-посередника. Одночасно з цим у продавця виникають зобов’язання з постачання в майбутньому товарів/послуг пред’явникові подарункового сертифіката.

Тому за фактом передачі посередникові подарункових сертифікатів у цій ситуації їх емітент — продавець товарів/послуг робить запис: Дт 377 — Кт 685.

Формально саме у цей момент у нього виникають податкові зобов’язання (ПЗ) з ПДВ: Дт 643 — Кт 641/ПДВ (обґрунтуємо це далі).

Потім при отриманні від компанії-посередника грошових коштів продавець гасить дебіторську заборгованість (Дт 311 — Кт 377).

Щодо податку на прибуток ПКУ не передбачає жодних коригувань. А ось із ПДВ ситуація неоднозначна. Дивіться, в чому заковика.

Продаж сертифікатів: коли ПДВ?

За загальним правилом податкові зобов’язання з ПДВ нараховують на дату події, що сталася раніше (п. 187.1 ПКУ):

— або на дату зарахування грошових коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника;

— або на дату відвантаження товарів.

Коли спочатку надходять грошові кошти за подарунковий сертифікат від покупця — це перша подія для ПДВ з точки зору п.п. «а» п. 187.1 ПКУ. Тому якраз цією датою нараховують ПЗ з ПДВ і складають податкову накладну (ПН) на їх підтвердження (див. листи № 4032 і № 2082***, БЗ 101.15). Тут питань не виникає.

*** Листи ДПСУ від 28.09.2020 р. № 4032/ІПК/99-00-05-06-02-06 і від 18.05.2020 р. № 2082/6/99-00-07-03-02-06/ІПК.

А якщо для розповсюдження подарункових сертифікатів залучили реалізатора сертифікатів на умовах відстрочення платежу? Тобто той спершу отримує подарункові сертифікати і тільки потім перераховує безготівкові кошти на їх оплату емітенту.

Якщо спочатку передається подарунковий сертифікат, то, очевидно, він не є лише простим підтвердженням внесеного авансу. А саме такі авансові формулювання часто використовують при оформленні обігу подарункових сертифікатів. У подібній ситуації подарунковий сертифікат у ПДВ-цілях може розглядатися як окремий специфічний товар.

Тому при передачі подарункових сертифікатів без отримання авансу в загальному випадку складно буде відстояти ненарахування ПДВ на дату їх передачі посереднику.

Загалом за формальними ознаками для цілей ПДВ-оподаткування

передача емітентом компанії-посереднику подарункових сертифікатів, які передбачають їх обмін на товари/послуги, є операцією постачання

У цій ситуації перша подія — передача подарункових сертифікатів посередникові. Тому саме на цю дату емітент-продавець визначає ПЗ з ПДВ (див. лист № 3743).

Для компанії-посередника подарунковий сертифікат — це не що інше, як товар, який надходить від емітента. Далі він реалізує, дарує або іншим шляхом розповсюджує подарункові сертифікати фізичним та юридичним особам. А ті у свою чергу вже мають змогу обміняти ці сертифікати на товари торговця-емітента відповідно до їх номіналів, незалежно від факту оплати таких сертифікатів посередником.

Який код УКТ ЗЕД і номенклатуру вписувати в ПН при постачанні сертифікатів?

Податківці давно наполягають на тому, щоб у номенклатурну графу 2 ПН заносити «Подарунковий сертифікат» (див. листи № 4032, № 3743, № 2082 і лист ДФСУ від 27.06.2018 р. № 2869/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Пояснюють це контролери тим, що такий сертифікат може бути виготовлений, зокрема, з паперу чи пластику та містити магнітну стрічку.

А ось щодо коду УКТ ЗЕД для подарункового сертифіката фіскали умовчують. Щоправда, відсилають до Довідника умовних кодів товарів, які відсутні в УКТ ЗЕД****. Найбільш підходить серед усіх — код «00120».

**** tax.gov.ua/dovidniki—reestri—perelik/dovidniki-/288992.html

Обмін сертифіката: що з ПДВ?

У листі № 3743 податківці заявляють, що на дату фактичного постачання кінцевому покупцеві товарів в обмін на подарунковий сертифікат його емітент повинен нарахувати (!) ПЗ з ПДВ. Тут же він зобов’язаний скласти та зареєструвати ПН, в якій, серед іншого, вказати код УКТ ЗЕД і номенклатуру безпосередньо поставленого кінцевому покупцеві товару.

Зверніть увагу! Фіскали в листі № 3743 ні півсловом не обмовилися про можливість коригування раніше нарахованих ПЗ при постачанні подарункових сертифікатів компанії-посередникові. Виходить, емітенту подарункових сертифікатів загрожують подвійні ПЗ?

Податківці — за РК. Хоча в іншому своєму листі № 2082 податківці висловилися інакше. Там розглянутий випадок, коли торговець реалізує подарункові сертифікати як кінцевим покупцям, так і юрособам — платникам ПДВ (юрособи № 1). Надалі останні передають сертифікати фізичним особам або іншим юрособам, серед яких платники ПДВ (юрособи № 2) і неплатники цього податку. А ті, у свою чергу, придбавають товари у їх постачальника — емітента подарункових сертифікатів.

Так от, тут податківці підкреслюють:

обмін подарункового сертифіката на товари для ПДВ-цілей — друга подія

Відповідно вона не обумовлює податкових наслідків у частині нарахування ПЗ з ПДВ (див. лист № 2082, БЗ 101.15). Більше того: незалежно від фактичного отримувача товарів за подарунковими сертифікатами (див. відповідь на запитання 3 листа № 2082).

При цьому, за запевненням фіскалів, фактичне отримання товарів в обмін на подарунковий сертифікат (друга подія):

кінцевим покупцем (неплатником ПДВ) — не відображають у підсумковій ПН на дату такого отримання;

— юрособою № 2 (платником ПДВ) — не призводить до обов’язку складати додаткову ПН на таку юрособу.

Навпаки, на дату фактичного отримання товарів юрособою № 2 або кінцевим покупцем в обмін на подарунковий сертифікат (друга подія) змінюють номенклатуру та код УКТ ЗЕД, вказані в складеній за першою подією ПН (див. листи № 4032 і № 2082, БЗ 101.15).

Для цього продавець складає розрахунок коригування (РК) до такої ПН з причиною коригування — «Зміна номенклатури». Заповнюють його таким чином (див. лист № 2082):

видаляють стару номенклатуру і код подарункового сертифіката за УКТ ЗЕД зі знаком «-». При цьому в графі 1 такого РК обов’язково вказують порядковий номер рядка ПН, що коригується (номенклатура якого анулюється);

— зі знаком «+» в окремих рядках наводять показники номенклатури товарів/послуг, які фактично були поставлені за рахунок подарункового сертифіката (нові товарні позиції). У графі 1 РК таким новим товарним позиціям присвоюють нові чергові порядкові номери рядків, яких не було в ПН, що коригується.

Якщо в обмін на подарунковий сертифікат відбувається постачання товарів/послуг, оподатковуваних за ставкою 7 %, тоді в полі «Код ставки» вказують відповідну ставку податку, а в розділі А заповнюють рядок з правильною ставкою ПДВ (див. БЗ 101.15).

Якщо ж подарунковий сертифікат обмінюють на товари/послуги, звільнені від ПДВ, то на дату такого постачання складають обнуляючий РК з причиною коригування 103 «Повернення товару або авансових платежів». Одночасно складають нову ПН на безПДВшну операцію з постачання товарів/послуг.

Неоднозначність позиції фіскалів. Цікаво, що в листі № 4032 фіскали уточнюють: мовляв, для повноцінної відповіді треба знати ПДВ-статус покупця-1 та покупця-2. Якщо припустити, що сертифікат емітенту-продавцю пред’являє покупець-2 — платник ПДВ, тоді РК тут узагалі ні до чого. Та й згадка про другу подію за таких обставин — зайва. Адже

якщо обоє: і посередник (покупець-1), і покупець-2 — ПДВ-платники, то картинка складається без РК

Так, емітент передає подарункові сертифікати покупцю-1: у першого — ПЗ, а в другого — податковий кредит (ПК) з ПДВ. Далі покупець-1 продає подарункові сертифікати покупцю-2: тут той же сюжет.

Потім покупець-2 обмінює подарункові сертифікати на товар (по суті, продає їх емітенту). Той ставить собі ПК за подарунковими сертифікатами і нараховує ПЗ за поставленими натомість товарами/послугами.

Зовсім інша справа, якщо компанія-посередник — платник ПДВ, а пред’явники подарункових сертифікатів — неплатники ПДВ. Від них ПК емітенту-продавцю не зайде. Ймовірно, тому в листі № 3743 податківці навіть побіжно не згадують про можливість коригування ПН, складеної на постачання подарункових сертифікатів посередникові. Хоча компанія-посередник з листа № 3743, як і юрособа № 1 — перший покупець подарункового сертифіката з листа № 2082, — платник ПДВ. Зрозуміло,

коли спочатку сертифікати передані неплатникові ПДВ і ПН виписана на нього (чи підсумкова), при складанні РК нічиї інтереси не зачіпаються

Але коли подарункові сертифікати купує компанія-посередник — ПДВ-платник, а обмінює їх на товар/послугу пред’явник-неплатник, то зміна номенклатури через РК (як пропонують податківці в листі № 2082) потягне ПК посередника — першого покупця подарункових сертифікатів. Та, власне, і складати РК у продавця товарів — емітента подарункових сертифікатів, за великим рахунком, немає жодних підстав. Придбав-то посередник для реалізації у емітента саме подарункові сертифікати. А вже обмінюють такі сертифікати на товари/послуги їх покупці. Компанія ж посередник до товару/послуги взагалі не має жодного відношення.

Тому ситуація тут близька до тупикової. Тобто продавець-емітент при обміні подарункових сертифікатів на товар/послугу або не складає РК і в нього в СЕА зависають «залишки» за умовним складом, або дотримується рекомендації податківців з листа № 3743 і ставить ПЗ з ПДВ двічі — за передачею подарункових сертифікатів і за постачанням товарів/послуг.

Та все ж ми бачимо дві можливості, як уникнути других ПЗ з ПДВ емітенту-продавцеві подарункових сертифікатів. Знову-таки усе залежить від ПДВ-статусу покупця товарів.

Так, якщо подарунковий сертифікат продавцеві-емітенту пред’являє:

1) неплатник ПДВ. Тоді, як варіант, на дату фактичного отримання товарів/послуг в обмін на подарунковий сертифікат їх не треба включати в підсумкову ПН (як податківці радять у листі № 2082 і БЗ 101.15). Але тут обов’язкова умова — наявність індивідуальної податкової консультації на свою адресу;

2) платник ПДВ. За таких обставин можна оформити з ним купівлю-продаж подарункового сертифіката. Він складе ПН, яка забезпечить емітенту-продавцеві ПК з ПДВ. А той, у свою чергу, складе нову ПН на дату відвантаження товару. Тут увага продавцям на єдиному податку: не можна допустити бартеру. Тобто або єдиноподатники взагалі не користуються цією схемою, або проганяють гроші.

Ну а краще за все, звичайно, емітенту-продавцеві подарункових сертифікатів таких невизначеностей уникати.

висновки

  • При розповсюдженні подарункових сертифікатів через посередників на умовах відстрочення платежу за фактом їх передачі перепродавцеві емітент — продавець товарів/послуг у своєму обліку робить запис: Дт 377 — Кт 685.
  • Якщо передача подарункових сертифікатів посередникові — перша подія, то саме на цю дату емітент нараховує ПЗ з ПДВ: Дт 643 — Кт 641/ПДВ.
  • На дату фактичного постачання кінцевому покупцеві товарів в обмін на подарунковий сертифікат продавець-емітент, на думку податківців, зобов’язаний нарахувати ПЗ з ПДВ.
App
Завантажуйте наш мобільний додаток Factor

© Factor.Media, 1995 -
Всі права захищені

Використання матеріалів без узгодження з редакцією заборонено

Ознайомитись з договором-офертою

Приєднуйтесь
Адреса
м. Харків, 61002, вул. Сумська, 106а
Ми приймаємо
ic-privat ic-visa ic-visa
Powered by
Factor Web Solutions
Ми використовуємо cookie-файли, щоб зробити сайт максимально зручним для вас та аналізувати використання наших продуктів та послуг, щоб збільшити якість рекламних та маркетингових активностей. Дізнатися більше про те, як ми використовуємо ці файли можна тут.
Дякуємо, що читаєте нас Увійдіть і читайте далі