Відшкодовуємо витрати на відрядження (ч. 2)

3.3. Компенсуємо витрати на проїзд

Для того щоб дістатися до місця відрядження, працівнику в будь-якому випадку доведеться скористатися певним видом транспорту. Тому витрати на проїзд — важлива й обов’язкова стаття витрат на відрядження. Коли і як такі витрати підлягають компенсації? Давайте розбиратися!

Витрати, які можна компенсувати

Поглянемо на п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ. Згідно з цією нормою не є доходом фізособи і підлягають компенсації, зокрема, витрати на проїзд (у тому числі на перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження та назад, так і за місцем відрядження (в тому числі на орендованому транспорті).

Як бачимо, перелік витрат, які ПКУ включає в поняття «витрати на проїзд», прописаний не дуже детально. Тому детальніше склад витрат на проїзд, що підлягають компенсації, бажано прописати в Положенні про службові відрядження. При цьому цілком можна скористатися «підказками», що містяться в Інструкції № 59. Зазначений нормативний документ дозволяє компенсувати відрядженим працівникам (п. 6 розд. II, пп. 7 і 9 розд. ІІІ Інструкції № 59):

— проїзд до місця відрядження і назад повітряним, залізничним, водним та автомобільним транспортом загального користування (крім таксі) з урахуванням усіх витрат, пов’язаних з придбанням проїзних квитків.

Якщо існує кілька видів транспорту, що зв’язують місце постійної роботи з місцем відрядження,

За відсутності такої пропозиції вид транспорту працівник обирає самостійно.

Витрати на проїзд відрядженого працівника в м’якому вагоні, суднами морського та річкового транспорту, повітряним транспортом за квитками 1-го класу та бізнес-класу відшкодовують у кожному випадку з дозволу керівника згідно з оригіналами підтвердних документів. Такі витрати не є надміру витраченими коштами;

— проїзд транспортом загального користування (крім таксі) до станції, пристані, аеропорту, якщо вони розташовані за межами населеного пункту, де постійно працює відряджений працівник, або до місця перебування у відрядженні;

— витрати на проїзд міським транспортом загального користування (крім таксі) та на орендованому транспорті за місцем відрядження. При цьому згідно з п. 6 розд. ІІ Інструкції № 59 маршрут пересування працівника за місцем відрядження має бути погоджений з керівником підприємства. Проте вважаємо, що госпрозрахункові підприємства зобов’язані виконувати цю вимогу, тільки якщо передбачать подібну норму в Положенні про службові відрядження. У такому разі маршрут затверджує керівник підприємства при направленні працівника у відрядження (якщо він відомий заздалегідь) або після повернення з відрядження і надання Звіту (див. лист Мінфіну від 17.08.2005 р. № 31-03173-07-18/17365);

— витрати на перевезення багажу. Інструкція № 59 вводить обмеження для бюджетників щодо компенсації таких витрат. Зокрема, якщо вага багажу перевищує вагу, вартість перевезення якого входить до вартості квитка того виду транспорту, яким користується працівник, то такі витрати відшкодовують з дозволу керівника згідно з оригіналами підтвердних документів. Проте госпрозрахункових підприємств це не стосується. Якщо, звичайно, така норма не буде передбачена в Положенні про службові відрядження;

— користування постільними речами в поїздах;

— бронювання транспортних квитків;

— страхові платежі на транспорті;

— оплату зборів аеропортів.

При цьому сума компенсації не потрапить до оподатковуваного доходу фізосіб за умови документального підтвердження витрат. У протилежному випадку витрати або взагалі не відшкодовують, або відшкодовують за рішенням керівника з включенням суми компенсації до оподатковуваного доходу працівника.

Зауважимо: щодо компенсації окремих видів транспортних витрат відряджених працівників виникають питання. Далі в табл. 3.3 розглянемо основні з них.

Таблиця 3.3. Особливості відшкодування деяких транспортних витрат

Тепер про компенсацію витрат на проїзд, якщо працівник затримався у відрядженні без поважних причин.

Як ви вже знаєте (див. раніше), за дні затримки у відрядженні без поважної причини працівнику не виплачують зарплату, а також не відшкодовують добові та інші витрати. Така вимога встановлена в абзаці третьому п. 10 розд. II та абзаці п’ятому п. 4 розд. III Інструкції № 59.

Водночас, на нашу думку,

Погодьтеся, працівник у будь-якому разі повинен повернутися до місця постійної роботи. І якщо він відбуває у відрядження раніше або повертається пізніше, це в загальному випадку не призводить до збільшення суми його витрат на проїзд. Такі витрати все одно виникли б. Отже, відшкодовуючи працівнику вартість проїзду, підприємство не завищує величину витрат на відрядження.

Такий же висновок випливає з абзацу четвертого п. 7 розд. І Інструкції № 59. У ньому зазначено, що витрати на проїзд відшкодовуються навіть тоді, коли дата на транспортному квитку не збігається з датою прибуття працівника до місця постійної роботи згідно з наказом про відрядження.

Зауважимо, що окремі платники податків змогли «добути» для себе податкові консультації, які підтверджують цю точку зору, тільки через суд. Так, під тиском слуг Феміди фіскали в листі ДФСУ від 27.10.2017 р. № 2406/6/99-99-13-02-03-15/ІПК погодилися з тим, що компенсація витрат на проїзд на підставі квитка, дата на якому не збігається з датою в наказі про відрядження, не є додатковим благом працівника. При цьому, на їхню думку, затримка у відрядженні має бути погоджена з роботодавцем.

А ось якщо зворотний квиток був придбаний заздалегідь і працівник під час відрядження здав його та купив новий зворотний квиток з пізнішою датою, ситуація інша. На нашу думку, роботодавець має право не компенсувати працівнику суму комісійних зборів, які утримує перевізник при поверненні проїзного документа, а також часткову втрату вартості поверненого квитка (якщо така була). Адже витрати, понесені у зв’язку з поверненням транспортних квитків, можуть бути відшкодовані з дозволу керівника підприємства лише за наявності поважних причин (п. 12 розд. ІI і п. 11 розд. III Інструкції № 59). Вважаємо, що це питання потрібно прописати в Положенні про службові відрядження.

Документальне підтвердження витрат

Головна умова для компенсації будь-яких транспортних витрат — це наявність підтвердних документів. Відповідно до п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ такими документами є транспортні квитки, транспортні рахунки (багажні квитанції), в тому числі електронні квитки за наявності посадкового талона*, та розрахункові документи про їх придбання за всіма видами транспорту, в тому числі за чартерними рейсами.

* Якщо обов’язковість посадкового талона передбачена правилами перевезення на відповідному виді транс- порту.

При цьому нагадаємо, що згідно з п. 4 ст. 9 Закону про РРО реєстратори розрахункових операцій і розрахункові книжки (далі — РК) не застосовують при продажу проїзних і перевізних документів на:

— залізничному (крім приміського) й авіаційному транспорті з оформленням розрахункових і звітних документів;

— автомобільному транспорті з видачею талонів, квитанцій, квитків з нанесеними друкарським способом серією, номером, номінальною вартістю.

Якщо об’єднати вимоги ПКУ і Закону про РРО, доходимо висновку, що для підтвердження витрат на проїзд за паперовими квитками:

— достатньо оригіналів транспортних квитків — для залізничного (крім приміського) й авіаційного транспорту;

— додатково потрібен чек РРО/ПРРО (або розрахункова квитанція) — для приміського залізничного, а також морського та річкового транспорту;

— підійдуть талони, квитанції, квитки з нанесеними друкарським способом серією, номером, номінальною вартістю — для автомобільного транспорту.

І ще. Якщо транспортний квиток містить помилкову інформацію (наприклад, у залізничному квитку неправильно зазначено прізвище відрядженого працівника), підтверджувати витрати, які відшкодовуються, він не зможе. У такому разі доведеться обкласти суму компенсації ПДФО і ВЗ (див. лист ДФСУ від 27.06.2019 р. № 2977/5/99-99-13-02-03-16/ІПК і роз’яснення від 23.08.2019 р.**).

** Див.: visnuk.com.ua/uk/news/100013931-aktualni-pitannya-schodo-spravlyannya-pdfo-ta-viyskovogo-zboru-u-2019-rotsi.

А якщо йдеться про електронні квитки? Вимоги до підтвердження витрат за ними містять п. 12 розд. II і п. 11 розд. ІІІ Інструкції № 59. І якщо бюджетникам ці документи підходять, то і звичайним підприємствам підійдуть***. Розглянемо їх у розрізі видів транспорту.

*** Підтверджують це й податківці в консультації з підкатегорії 102.18 БЗ.

Літак. Щоб підтвердити витрати на придбання електронного авіаквитка, до Звіту додають:

1) оригінал розрахункового або платіжного документа, що підтверджує здійснення розрахункової операції (платіжне доручення, касовий чек, розрахункову квитанцію, виписку з карткового рахунку);

2) роздруківку на папері частини електронного авіаквитка із зазначеним маршрутом (маршрут/квитанція);

3) оригінали відривної частини посадкових талонів пасажира або роздрукований на паперовому носії електронний посадковий талон, отриманий у разі онлайн-реєстрації на авіарейс.

Зауважимо: деякі авіаперевізники вимагають плату за роздруківку посадкового талона безпосередньо в аеропорту (якщо пасажир не зареєструвався онлайн). На наш погляд, такі витрати теж потрібно компенсувати без утримання ПДФО і ВЗ. Адже вони безпосередньо пов’язані з відрядженням. Головне — підтвердити їх документально.

З дозволу керівника витрати йому все одно можна відшкодувати. Для цього потрібно надати оригінал довідки авіаперевізника, яка засвідчить стан замовлення і статус електронного квитка, придбаного для окремого пасажира, а також факт використання квитка повністю за певним маршрутом (абзац третій п. 12 розд. II Інструкції № 59). Проте податківці таку компенсацію, ймовірно, захочуть бачити у складі оподатковуваного доходу працівника, адже формально буде порушено п.п. 170.9.1 ПКУ, що вимагає наявності посадкового талона.

Поїзд. При придбанні електронних залізничних квитків підтвердити витрати працівника допоможе роздрукований на паперовому носії посадковий документ (п. 12 розд. II і п. 11 розд. ІІІ Інструкції № 59). Якщо працівник додатково оплачував перевезення багажу або окремо замовляв послуги (наприклад, користувався комплектом постільної білизни або бронював місце), як підтвердні документи підійдуть роздруковані на паперовому носії перевізний документ та/або документ на послуги.

На відміну від авіаквитків, при придбанні електронних залізничних квитків додатковий документ, що підтверджує їх оплату, не потрібен. Адже роздруковані на папері посадковий (перевізний) документ і документ на послуги і так мають статус розрахункових (п. 5.6 Порядку № 331/137). Приємно, що цей факт визнають і податківці (див. консультацію в підкатегорії 103.17 БЗ і лист ДФСУ від 24.03.2017 р. № 5972/6/99-99-13-02-03-15).

Автобус. Згідно з п. 12 розд. II і п. 11 розд. ІІІ Інструкції № 59 у разі інтернет-замовлення проїзних документів на автобусні пасажирські перевезення підставою для відшкодування витрат на придбання електронного квитка є роздрукований на паперовому носії проїзний документ.

Але тут будьте обережні! Дійсно, податківці в консультації з підкатегорії 102.18 БЗ не згадують про розрахунковий документ у зв’язку з придбанням електронних квитків на автобус. Водночас п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ вимагає наявності розрахункових документів про придбання електронного квитка за всіма видами транспорту. При цьому електронний квиток на автобус не вважається розрахунковим документом. Тому з метою неоподаткування вартості проїзду на автобусі документ про оплату все-таки слід мати. Не хочете його додавати? Тоді отримайте індивідуальну податкову консультацію із цього питання.

Відрядження на автомобілі

Усередині України. Розпочнемо з того, що розд. II Інструкції № 59 не містить норм, які визначали б особливості відшкодування відрядженому працівнику витрат на проїзд службовим автомобілем (на ПММ, стоянку, паркування автомобіля, а також витрат, пов’язаних з його техобслуговуванням). Нічого про можливість компенсації витрат на службовий автомобіль не говорить і п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ.

Отже, такі витрати не можуть бути компенсовані як витрати на відрядження. Але це не означає, що витрати на службовий автомобіль узагалі не потрібно компенсувати. Адже підприємство використовує службовий автомобіль для поїздки працівника в межах своєї госпдіяльності. А тому

Отже, одночасно з авансом на відрядження підприємство повинно видати працівнику підзвітні кошти на госппотреби (для компенсації витрат на ПММ, стоянку, паркування службового автомобіля, а також витрат на сплату зборів за проїзд платними дорогами і водними переправами).

Після повернення з відрядження працівник звітує про всі понесені витрати. У тому числі й про ті, які пов’язані з експлуатацією автомобіля. Причому сума документально підтверджених витрат не включається до складу оподатковуваного доходу фізособи (пп. 165.1.11 і 170.9.1 ПКУ).

За кордоном. Закордонні відрядження на автомобілях теж бувають. Пунктом 12 розд. III Інструкції № 59 передбачено, що при закордонному відрядженні на службовому автомобілі працівнику підприємства відшкодовують такі витрати:

— на ПММ відповідно до чинних норм* за один кілометр пробігу і затвердженого маршруту, що визначається наказом (розпорядженням) керівника підприємства;

* Податківці вимагають застосовувати Норми № 43, хоча суди неодноразово констатували, що цей документ носить рекомендаційний характер (див. «Податки & бухоблік», 2020, № 81, с. 17).

— на технічне обслуговування (далі — ТО);

— на стоянку та паркування;

— суму зборів за проїзд ґрунтовими, шосейними дорогами і водними переправами.

Усі ці витрати можна компенсувати працівнику без включення до складу його оподатковуваного доходу. Ясна річ, якщо вони належним чином документально підтверджені.

При цьому зверніть увагу: згідно з п. 43 Положення № 2 юрособи-резиденти мають право використовувати готівкову інвалюту з поточних рахунків для здійснення розрахунків з оплати експлуатаційних витрат, пов’язаних з обслуговуванням транспортних засобів за кордоном. Тобто витрати на експлуатацію службового автомобіля — це, по суті, виняток із загального правила, за яким ТМЦ у закордонному відрядженні придбавати за готівкову інвалюту не можна (див. підкатегорію 109.14 БЗ).

Важливо! У складі витрат на службовий автомобіль у закордонному відрядженні, що підлягають компенсації, згадані виключно витрати на ТО. А ось про відшкодування витрат на ремонт Інструкція № 59 мовчить. У зв’язку із цим виникає запитання: чи можна компенсувати витрати на ремонт автомобіля, проведений на території іноземної держави?

Розмежування поняттям «ТО» і «ремонт» дає Положення № 102. Якщо виходити з норм цього документа, то

Враховуючи це, краще за все виконані роботи «підвести» під ТО, щоб без проблем відшкодувати їх вартість як витрати на відрядження. Причому ми вважаємо, що при цьому потрібно спиратися не на вузьке визначення терміна «технічне обслуговування» з Положення № 102, а на широке його тлумачення, згідно з яким ТО — це будь-які операції, що відновлюють справність та/або підтримують роботоздатність транспортного засобу. Це цілком обґрунтовано. Адже навіть Положення № 102 серед видів робіт, що включаються до ТО, називає усунення виявлених несправностей. Тобто ремонт.

А якщо ті чи інші витрати під ТО не підвести? Тоді йдеться не про витрати на відрядження, а про господарські потреби.

І тут передусім врахуйте, що готівкову оплату ремонтних витрат за кордоном краще не здійснювати. Адже в п. 43 Положення № 2 (див. вище) йдеться тільки про експлуатаційні витрати, пов’язані з обслуговуванням транспортних засобів за кордоном. При цьому нормативні документи не дають відповіді на запитання, чи належить ремонт до експлуатаційних витрат.

А ось оплатити ці витрати за допомогою корпоративної платіжної картки можна. Нагадаємо: згідно з п.п. 2 п. 109 Положення № 5 розрахунки за торговельними зовнішньоекономічними договорами за допомогою електронних платіжних засобів у загальному випадку забороняються. Проте тут є винятки — здійснення таких розрахунків за одним зовнішньоекономічним договором в один операційний день, якщо операція за ним не перевищує незначний розмір. При цьому незначним розміром з 28.04.2020 р. вважається сума, еквівалентна 400 тис. грн (п.п. 7 п. 2 Положення № 5, ст. 20 Закону № 361). Якщо оплата ремонтних робіт здійснюється в такий спосіб, то, на наш погляд, жодних проблем з компенсацією їх вартості як витрат на госппотреби бути не повинно.

Автомобіль належить працівнику. Окрема розмова — коли працівник вирушив у відрядження на власному автомобілі. Звичайно, можна відшкодувати працівнику витрати ПММ, паркування, техобслуговування для його особистого транспортного засобу. Проте податківці таку компенсацію вважають додатковим благом з усіма супутніми «принадами» у вигляді ПДФО і ВЗ (див. підкатегорію 103.02 БЗ).

Більше того, на цю суму доведеться нарахувати і ЄСВ як на виплату індивідуального характеру, що включається до фонду оплати праці (див. п.п. 2.3.4 Інструкції № 5).

Хочете уникнути оподаткування компенсаційних виплат? Укладіть із працівником — власником автомобіля договір оренди* або договір позички транспортного засобу. Детальніше про варіанти використання особистого автомобіля працівника в госпдіяльності підприємства ви можете прочитати в спецвипуску «Податки & бухоблік», 2021, № 48, с. 3.

* Відповідно до ч. 2 ст. 799 ЦКУ договір оренди за участю фізичної особи підлягає обов’язковому нотаріальному посвідченню.

До речі, згідно з п. 43 Положення № 2 підприємство-резидент має право витрачати готівкову інвалюту на оплату за кордоном експлуатаційних витрат, пов’язаних з обслуговуванням не лише власних, а й орендованих автомобілів.

3.4. Компенсуємо витрати на проживання

Далеко не завжди працівник прибуває у відрядження на один день. Тому в більшості випадків перед працівником постає питання про проживання. Відряджений працівник повинен десь переночувати, а це теж витрати. Про них далі й поговоримо.

Які витрати можна компенсувати

Відповідно до п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ відрядженому працівнику безподатково відшкодовується оплата вартості проживання в готелях (мотелях), а також включені до рахунків витрати на харчування або побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), оплата найму інших жилих приміщень і телефонних розмов.

Більш детальний перелік витрат на проживання за місцем відрядження, що підлягають компенсації, наведено у п. 5 розд. II і п. 7 розд. ІІІ Інструкції № 59. Ним цілком можуть керуватися і звичайні підприємства при розробці свого Положення про службові відрядження.

Так, згідно зі згаданими нормами відшкодуванню підлягають фактичні витрати на:

— найм житлового приміщення з розрахунку вартості одного місця в готелі (мотелі), іншому житловому приміщенні за кожну добу такого проживання, у тому числі за час вимушеної зупинки в дорозі;

— бронювання місця в готелі (мотелі) в розмірі, що не перевищує 50 % вартості такого місця за одну добу (детальніше див. табл. 3.4);

— побутові послуги, включені до рахунків на оплату вартості проживання (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), але не більше 10 % суми добових витрат за всі дні проживання;

— користування телефоном (окрім витрат на службові телефонні розмови), холодильником, телевізором та інші витрати (за умови, що вони включені до рахунків на оплату вартості проживання).

При цьому, як зазначає Мінфін у листі від 03.02.2012 р. № 31-07230-2-6/534, до категорії «інші витрати» належать інші надані готелем (мотелем) послуги під час проживання відрядженого працівника, які не ввійшли до переліку послуг, зазначеного в Інструкції № 59, і можуть бути відшкодовані відповідно до законодавства України (не заборонені до відшкодування). Зокрема, при відрядженнях як за кордон, так і по території України працівнику можна компенсувати вартість користування кондиціонером, Wi-Fi та іншими послугами, які входять до стандартного пакета послуг, що надаються готелем (див. п. 1.3 Правил № 19).

Також у розмірах, погоджених з керівником підприємства, відшкодовують витрати на службові телефонні розмови (п. 5 розд. II і п. 7 розд. ІІІ Інструкції № 59). Для підтвердження того, що розмови дійсно були службовими, працівнику бажано заручитися роздруківкою телефонних номерів, з якими він зв’язувався з готелю.

Як бачимо, перелік витрат на проживання, що компенсуються, достатньо детальний. Але небюджетні підприємства можуть його коригувати за допомогою власного Положення про службові відрядження. У зв’язку із цим виникає питання про можливість компенсації витрат, пов’язаних з проживанням працівника у відрядженні, але прямо не зазначених у п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ та Інструкції № 59. Детальніше про це — у табл. 3.4.

Таблиця 3.4. Компенсація витрат, пов’язаних з наймом житлового приміщення

Документальне підтвердження витрат

Витрати на проживання відшкодовують тільки за наявності оригіналів підтвердних документів. Витрати на проживання, не підтверджені документально, або взагалі не відшкодовують, або відшкодовують за рішенням керівника з включенням до оподатковуваного доходу відрядженого працівника.

Згідно з п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ підтвердними документами є рахунки, отримані з готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, у тому числі з бронювання місць у місцях проживання.

Типової форми готельного рахунку нині не існує. Водночас Мінфін вважає (див. лист від 11.03.2006 р. № 31-26030-12-13/5020), що у рахунку мають бути зазначені:

— прізвище працівника, направленого у відрядження;

— строк проживання;

— вартість основних і додаткових послуг, отриманих у готелі або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи.

Зверніть увагу: згідно з п. 14 розд. І Інструкції № 59 підтвердними документами, що дозволяють відшкодовувати витрати на відрядження по Україні, є розрахункові документи згідно із Законом про РРО і ПКУ. Тобто, крім вимог ПКУ, слід дотримуватися ще й норм Закону про РРО. І хоча Інструкція № 59 для небюджетників не вказівка, безпечніше все ж врахувати її положення.

Нагадаємо: згідно із Законом про РРО розрахунковими документами, що підтверджують оплату готельних послуг, можуть бути фіскальні касові чеки РРО/ПРРО або розрахункові квитанції. У зв’язку з цим

А якщо відряджений працівник заселився до підприємця-єдиноподатника, який не зобов’язаний застосовувати РРО/ПРРО? Такий підприємець усе одно повинен видати документ, що підтверджує оплату вартості проживання (наприклад, свою квитанцію).

Ну і не забуватимемо про ситуацію, коли працівник прибуває у відрядження на територію, де встановлений туристичний збір. Згідно з п.п. «б» п.п. 268.2.2 ПКУ платниками туристичного збору не є фізособи-резиденти, які прибули у відрядження.

Чим підтвердити, що поїздка працівника є відрядженням? На наш погляд, для цього підійде примірник наказу, який слід пред’явити співробітникам готелю. На підставі цього документа готель не включатиме турзбір до рахунку за проживання (див. листи ДФСУ від 20.03.2019 р. № 1128/6/99-99-12-02-03-15/ІПК і від 02.05.2019 р. № 1927/6/99-99-12-02-03-15/ІПК).

А що робити, якщо відрядженому працівнику все-таки включили турзбір до рахунку за проживання? Наприклад, у зв’язку з тим, що він забув пред’явити примірник наказу про направлення у відрядження. Чи підлягають компенсації працівнику сплачені ним суми турзбору? Звичайно, за рішенням керівника підприємство може компенсувати відрядженій особі суму сплаченого нею турзбору. Але згідно з п. 170.9 ПКУ до доходу працівника не потрапляє сума будь-яких податків та зборів, якщо вони підлягають сплаті, у зв’язку зі здійсненням витрат на відрядження. А сума турзбору згідно із законом при відрядженнях сплаті не підлягає.

Таким чином, якщо підприємство компенсує турзбір, така сума потрапить до доходу працівника як додаткове благо. Про це ж говорять податківці в консультації з підкатегорії 103.17 БЗ.

3.5. Компенсація інших витрат

Крім добових, витрат на проїзд і проживання, законодавство дозволяє відшкодовувати відрядженим працівникам без оподаткування деякі додаткові витрати. Зокрема, згідно з п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ це витрати на:

— оформлення закордонних паспортів;

— оформлення дозволів на в’їзд (віз);

— оплату вартості обов’язкового страхування;

— інші документально підтверджені витрати, пов’язані з правилами в’їзду і перебування в країні відрядження, у тому числі будь-які збори та податки, що підлягають сплаті у зв’язку зі здійсненням таких витрат.

Наприклад, серед обов’язкових витрат, пов’язаних з правилами в’їзду, можна назвати ПЛР-тести на COVID-19, без яких потрапити до окремих країн неможливо. Також негативний результат тестування часто є обов’язковою умовою для посадки на літак. Відповідно такі витрати можна вважати витратами на відрядження і компенсувати працівнику без оподаткування.

А ось вартість тестування на COVID-19, яке працівники проходять в Україні при поверненні із закордонного відрядження, щоб не йти на самоізоляцію, до витрат на відрядження не належить. Ці суми можна безподатково відшкодувати як витрати на медичне обслуговування згідно з п.п. 165.1.19 ПКУ (див. «Податки & бухоблік», 2021, № 45, с. 28; № 48, с. 47).

Комісійні витрати

Згідно з п. 4 розд. І Інструкції № 59 працівнику також відшкодовують (за наявності документального підтвердження оплати) комісійні витрати при обміні валюти і суми комісійної винагороди за надані банком послуги, пов’язані з використанням платіжних карток і готівки (з урахуванням особливостей системи фінансових розрахунків у державі відрядження). Зокрема, компенсації підлягають витрати, пов’язані з:

а) перерахуванням авансу на поточний рахунок працівника і поверненням коштів з рахунку працівника на рахунок підприємства;

б) переказом грошових коштів електронними платіжними засобами — у безготівковій формі;

в) проведенням безготівкових розрахунків у валюті, відмінній від валюти рахунку платіжної картки;

г) отриманням готівки із застосуванням платіжної картки;

ґ) конвертацією готівкової іноземної валюти в національну валюту держави відрядження;

д) отриманням виписки банку — емітента платіжної картки.

Рекомендуємо продублювати цей перелік у Положенні про службові відрядження вашого підприємства.

І хоча про компенсацію цих витрат ПКУ прямо не говорить, але є підстави вважати, що податківці дозволять не оподатковувати такі суми, оскільки вони пов’язані з відрядженням та названі Мінфіном як обов’язкові до відшкодування.

Оформлення закордонних паспортів та віз

Головне, що слід пам’ятати про витрати на оформлення закордонних паспортів та віз:

Для більшої впевненості в наказі слід зазначити, що витрати на паспорт і візи необхідні для поїздки у відрядження за кордон. Якщо дотриматися цієї умови, кошти, видані працівнику на оформлення закордонного паспорта і візи, як частину витрат на закордонне відрядження, не включають до оподатковуваного доходу працівника.

Аванс на оформлення закордонного паспорта і візи зазвичай видають окремо від авансу на інші витрати, пов’язані з відрядженням. Адже паспорт і візу в більшості випадків потрібно оформити заздалегідь, а не прямо перед поїздкою у відрядження. При цьому працівник після оформлення закордонного паспорта і візи повинен відзвітувати про понесені витрати. До Звіту обов’язково додають оригінали документів, які підтверджують оплату вартості закордонного паспорта і візи. А другий аванс (на добові, проживання, проїзд тощо) можна видавати працівнику тільки після того, як він відзвітує за першим авансом (п. 19 Положення № 148).

А чи можна профінансувати такі витрати із загальної суми витрат на відрядження? У принципі, так. Адже якщо наказ про відрядження вже оформлений, то й видавати аванс на таке відрядження можна за декілька тижнів до фактичної поїздки. У цьому випадку працівник зобов’язаний відзвітувати за всіма витратами на відрядження, у тому числі на оформлення закордонного паспорта і візи, після повернення з відрядження.

Припустимо, закордонний паспорт і віза працівником уже оформлені, витрати понесені, проте відрядження довелося скасувати. І що в такому разі робити з витратами на оформлення цих документів? На наш погляд, якщо закордонне відрядження не відбулося з не залежних від працівника причин, уже понесені на оформлення закордонного паспорта і візи витрати (якщо вони будуть компенсовані) не можна вважати оподатковуваним доходом працівника. Але для цього не забудьте оформити наказ про скасування відрядження.

Обов’язкове страхування

Згідно з п.п. «а» п.п. 170.9.1 ПКУ в разі, коли закони країни відрядження або країн, територією яких здійснюється транзит, передбачають обов’язкове страхування життя чи здоров’я відрядженої особи або її цивільної відповідальності (у разі відрядження на автомобілі), то витрати на таке страхування при відшкодуванні не включають до оподатковуваного доходу відрядженої особи.

Із цієї норми ПКУ випливає, що при компенсації та оподаткуванні страхових витрат потрібно виходити з їх обов’язковості.

Тобто:

— якщо для в’їзду до країни відрядження наявність страхового поліса обов’язкова, то витрати на його придбання можна компенсувати працівнику без утримання із цієї суми ПДФО і ВЗ (звичайно, якщо є документальне підтвердження витрат на оплату страхового поліса);

— якщо наявність страховки для в’їзду до країни не обов’язкова, а її оформлення — приватна ініціатива роботодавця, тоді працівник не має права на неоподатковувану компенсацію її вартості.

Зверніть увагу! Згідно з п. 15 розд. III Інструкції № 59 якщо в державі, до якої відряджають працівника, медичну допомогу іноземним громадянам надають безоплатно, вартість страхового поліса не відшкодовується. Інформацію про держави, при відряджанні до яких громадянам України надається невідкладна медична допомога на безоплатній основі, див. на сайті МОЗ (moz.gov.ua/en/likuvannja-za-kordonom).

Крім того, Інструкція № 59 визначає вичерпний перелік страхових випадків, які можуть бути включені до страхового поліса, щоб роботодавець мав право відшкодувати витрати на нього. Проте небюджетні підприємства можуть не звертати уваги на ці обмеження. І якщо страхування обов’язкове, можна придбавати її не з мінімальним «покриттям», а застрахувати працівника як належить.

3.6. Придбання ТМЦ у відрядженні

Передусім майте на увазі, що такі витрати не вважаються витратами на відрядження, а є витратами на госппотреби. При цьому відряджений працівник, придбаваючи ТМЦ для потреб підприємства, діє від імені свого роботодавця. У зв’язку із цим з’являються певні обмеження.

Зокрема, якщо у відрядженні по території України працівник може придбавати ТМЦ і за готівку, і з використанням платіжної картки, то з відрядженнями за кордон складніше. Адже розрахунки за зовнішньоекономічними операціями повинні здійснюватися через поточні рахунки суб’єктів господарювання в іноземній валюті (п. 16 Положення № 5).

Винятки із цього правила є тільки для (пп. 42 і 43 Положення № 2):

— витрат на відрядження. Але, як ми вже сказали, в цьому випадку йдеться не про них;

— представницьких витрат на організацію офіційних заходів за кордоном;

— оплати експлуатаційних витрат, пов’язаних з обслуговуванням транспортних засобів за кордоном.

Звертають на це увагу й податківці (див. підкатегорію 109.14 БЗ).

А якщо за ТМЦ у закордонному відрядженні розрахуватися безготівково з використанням корпоративної платіжної картки? З п.п. 2 п. 109 Положення № 5 випливає, що розрахунки з використанням електронних платіжних засобів за зовнішньоекономічними договорами суб’єктам господарювання в загальному випадку теж заборонені. Виняток — здійснення таких розрахунків за одним зовнішньоекономічним договором в один операційний день, якщо операція за ним не перевищує незначний розмір. Дозвіл на такі операції із застосуванням картки міститься і в п. 32¹ Положення № 2.

Нагадаємо: з 28.04.2020 р. незначною є сума, еквівалентна 400000 грн (п.п. 7 п. 2 Положення № 5 і ст. 20 Закону № 361). Тому якщо ви впишетеся в цю суму, в принципі, можна придбати ТМЦ за кордоном із застосуванням корпоративної картки.

Якщо працівник усе ж купує ТМЦ за кордоном за готівку, нехай робить це від свого імені за свої гроші. Для того щоб відшкодувати працівнику його витрати, підприємство може вже потім купити у свого працівника придбані ним за кордоном ТМЦ. Тобто до Звіту про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт, вартість таких ТМЦ не включається!

При цьому пам’ятайте, що працівник повинен дотриматися встановлених законодавством правил переміщення валютних цінностей через митний кордон України. Нагадаємо: суму, яка дорівнює або перевищує еквівалент 10000 євро, треба письмово декларувати в повному обсязі (п. 6 Положення № 3). Крім того, необхідно дотримуватися вимог про митне оформлення придбаного товару при його ввезенні на територію України.

Проте попереджаємо:

Щоб повністю відшкодувати працівнику всю витрачену ним суму, на вартість ТМЦ потрібно «накрутити» ПДФО і ВЗ. Для цього використовуйте коефіцієнт (К), розрахований за формулою:

К = 100 : (100 - С_п - С_ВЗ),

де С_п — ставка ПДФО;

С_ВЗ — ставка ВЗ.

З урахуванням цього коефіцієнта і слід установлювати ціну в договорі купівлі-продажу з працівником. Більше про оподаткування доходів фізосіб від продажу рухомого майна див. у «Податки & бухоблік», 2021, № 48, с. 21.

Зауважте: розрахунки з працівником слід здійснювати в гривнях з урахуванням обмеження суми готівкових розрахунків, передбаченого п. 6 Положення № 148, — 50000 грн на день (включно) за одним або кількома платіжними документами.

До речі, дотримуватися обмежень, передбачених Положенням № 148, повинен і сам працівник у разі придбання ним ТМЦ для потреб підприємства за готівку у відрядженні по Україні. Причому тут необхідно пам’ятати про те, що діє він від імені свого роботодавця. А отже, при купівлі ТМЦ у суб’єктів господарювання діє 10-тисячне обмеження (а не 50-тисячне, як при розрахунках між суб’єктом господарювання і фізособою). Це підтверджують і податківці в консультації з підкатегорії 109.13 БЗ.

Також не забудьте, що

І ще один цікавий момент. Раніше податківці наполягали: якщо при купівлі ТМЦ для потреб підприємства працівник використав власні кошти, суму компенсації слід включити до його оподатковуваного доходу. Проте згодом завдяки УПК № 181 податківці погодилися з тим, що порядок оподаткування не залежить від того, була здійснена попередня виплата коштів під звіт чи ні (див. підкатегорію 103.04 БЗ). Головне, щоб така закупівля здійснювалася в межах виконання працівником своїх трудових обов’язків. У зв’язку із цим для перестраховки має сенс зазначити в трудовому договорі (посадовій інструкції) працівника, що до його посадових обов’язків входить купівля товарів, робіт, послуг для потреб підприємства.