Застосовуємо пільги з ПДВ

ПДВ-реєстрація

Передусім, слід мати на увазі, що обсяги пільгових операцій (звільнених від ПДВ згідно зі ст. 197, підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ або міжнародними договорами) враховуються при підрахунку 1-мільйонного порога для реєстрації особи платником ПДВ (БЗ 101.02). Тому навіть якщо здійснювати тільки пільгові постачання, то якщо їх обсяг за останні 12 місяців перевищить 1 млн гривень, доведеться зареєструватися платником ПДВ (лист ДПСУ від 02.12.2020 № 4950/ІПК/99-00-05-06-02-06).

Інша річ, що зараз через призупинення строків на воєнному стані (п. 102.9, п.п. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ) строки подання заяви на обов’язкову реєстрацію платником ПДВ (з п. 183.2 ПКУ) продовжуються. Тому поки наслідки нереєстрації платником ПДВ з п. 183.10 ПКУ не загрожують.

Хоча в деяких випадках ПКУ передбачені винятки з правил та обумовлено, коли пільгові постачання в підрахунку 1 млн грн не враховуються (наприклад, надання пільгової благодійної допомоги або пільгові постачання антикоронавірусних товарів громадськими об’єднаннями або благодійними організаціями, див. п. 72 підрозд. 2, п.п. 69.12 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Пільгові ПН

Важливо! На пільгові постачання платник ПДВ повинен складати пільгові податкові накладні (ПН) (п. 17 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Мінфіну від 31.12.2015 № 1307). Об’єднувати оподатковувані й пільгові постачання в одній ПН не можна!

При цьому пільгові ПН складають за загальним правилом першої події: відвантаженням або отриманням коштів (п. 187.1 ПКУ, лист ДПСУ від 05.10.2021 № 3707/ІПК/99-00-21-03-02-06). Особливість заповнення пільгової ПН у тому, що (БЗ 101.16):

— у верхній лівій частині проставляється відмітка «Без ПДВ»;

— рядки II — Х розділу А не заповнюють;

— у гр. 8 проставляють код ставки «903»;

— у гр. 9 зазначають код ПДВ-пільги згідно з Довідником пільг. При цьому в нижній частині ПН у спеціальному полі наводять норму ПКУ (пункт (підпункт), статтю, підрозділ, розділ та/або норму (положення) міжнародного договору), на підставі якої операція звільняється від оподаткування ПДВ (див. виноску 7 ПН);

— гр. 11 «Сума ПДВ» не заповнюють;

— інші графи заповнюють у загальному порядку.

Детальніше про заповнення такої ПН див. «ПН на пільговані постачання» // «Податки & бухоблік», 2022, № 48.

Блокування не загрожує. Утім, трохи заспокоює те, що пільгові ПН не блокуються (оскільки відповідають критеріям безумовної реєстрації з п.п. 1 п. 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 № 1165).

Штраф за несвоєчасну реєстрацію пільгових ПН. А ось прострочена реєстрація пільгових ПН штрафується. Щоправда, оскільки пільгова ПН не містить ПДВ, то сума штрафу прив’язана до обсягів і становить:

Вхідний ПДВ треба компенсувати

Проте, мабуть, головна неприємність у тому, що пільга ще зовсім не означає повний захист від податкових зобов’язань (ПЗ). Податкові зобов’язання з ПДВ нарахувати все одно доведеться. Але тільки вже з іншою метою — щоб компенсувати суму вхідного ПДВ. У зв’язку із цим у пільговиків може виникати необхідність у нарахуванні компенсуючих ПЗ (за п. 198.5 ПКУ) і розподільчих ПЗ (за ст. 199 ПКУ).

Компенсуючі ПЗ. Відомо, що за ПКУ-правилами весь вхідний ПДВ (незалежно від призначення придбання) за наявності зареєстрованої ПН включається в податковий кредит (ПК). Тому якщо для пільгових операцій здійснені придбання «з ПДВ» (які будуть повністю використані в пільговій діяльності), то суму вхідного ПДВ за ними доведеться компенсувати (загасити) шляхом нарахування компенсуючих ПЗ (за п.п. «б» п. 198.5 ПКУ).

Нагадаємо, що компенсуючі ПЗ нараховують у періоді фактичного використання товарів/послуг у пільговій діяльності або в періоді придбання товарів/послуг (якщо про пільгове їх використання відомо вже при придбанні). Але тільки за умови, що за ними виникло право на ПК (тобто вхідна ПН постачальником зареєстрована). Причому якщо право на ПК виникло, але ПК вирішили відкласти, то нарахування компенсуючих ПЗ відкладати не можна.

Розподільчі ПЗ. Проте якщо платник, окрім пільгової, здійснює одночасно й оподатковувану діяльність і здійснює придбання «з ПДВ» подвійного призначення (тобто призначені для одночасного використання і в пільговій, і в оподатковуваній діяльності — наприклад, несе витрати на оренду офісу, комуналку, охорону, послуги зв’язку (телефон, Інтернет), канцелярські витрати тощо), то за такими придбаннями подвійного призначення доведеться нараховувати розподільчі ПЗ (за правилами ст. 199 ПКУ). Щоб частково компенсувати суму вхідного ПДВ — у частині, що припадає на пільгову діяльність. При цьому в кінці року проводять річний ПДВ-перерахунок. Детальніше про ПДВ-розподіл див. «Податки & бухоблік», 2022, № 1-2 і «Компенсуюча ПН» // «Податки & бухоблік», 2022, № 48 (ср. ).

Утім, в окремих випадках ПКУ прямо обумовлено, коли стандартні наслідки у вигляді компенсуючих/розподільчих ПЗ пільгам не загрожують (наприклад, при коронавірусній медпільзі за п. 72 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).

Пільгові операції в декларації з ПДВ

У продавця. У пільгових операцій є своє місце в декларації:

— пільгові постачання відображають в пільговому ряд. 5.1 і ряд. 5 декларації з ПДВ, а також

— заповнюють таблицю 2 додатка Д5 (де розраховують суму пільг з ПДВ) — оскільки звітувати про пільги платники повинні безпосередньо у звітності, що подається з відповідних податків/зборів (п. 30.6 ПКУ, п. 2 Порядку обліку сум податків та зборів, не сплачених суб’єктом господарювання до бюджету у зв’язку з отриманням податкових пільг, затвердженого постановою КМУ від 27.12.2010 № 1233). Для цих цілей — розрахунку пільг з ПДВ — і призначена таблиця 2 додатка Д5;

— а ось коригування пільгових обсягів показують в окремому ряд. 5.1.1 декларації (є складовою ряд. 5.1).

Зверніть увагу : пільговий експорт (наприклад, експорт відходів та брухту чорних і кольорових металів з Переліків, затверджених постановою КМУ від 12.01.2011 № 15, а також паперу і картону для утилізації (макулатури та відходів, товарної позиції 4707 УКТ ЗЕД), — тимчасова ПДВ-пільга до 01.01.2027 за п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ) — відображають у спеціальному рядку 2.2 декларації з ПДВ. Проте суму ПДВ-пільг у таблиці 2 додатка Д5 за ним розраховувати не треба. Утім врахуйте, якщо експортуються пільгові товари (які звільнені від оподаткування ПДВ на митній території України згідно з розд. V ПКУ), то при їх експорті ПДВ-пільга не працює, а до експорту таких товарів застосовується нульова ставка ПДВ (п. 195.2 ПКУ).

Правила розрахунку пільг з ПДВ прописані в розд. V¹ Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Мінфіну від 28.01.2016 № 21, а також пояснювалися в листі ДПСУ від 31.01.2020 № 1617/7/99-00-07-03-02-07:

— суму пільг з ПДВ розраховують у таблиці 2 додатка Д5 тільки (!) за пільговими постачаннями, здійсненими на території України (тобто відображеними в пільговому ряд. 5.1 декларації). А ось за операціями зі зниженими ставками ПДВ: 0, 7, 14 % (зокрема, експорту, міжнародними перевезеннями, ліками/медвиробами, сільгосппродукцією), а також пільгового експорту (з ряд. 2.2) ПДВ-пільги не розраховують. Адже в пільговому рядку 5.1 декларації ці операції не відображають;

— суму ПДВ-пільг розраховують у тому звітному місяці, у якому були пільгові постачання (тобто коли в декларації заповнений ряд. 5.1). А ось якщо у звітному місяці пільгових операцій не було (ряд. 5.1 декларації не заповнений), то ПДВ-пільги не розраховують і таблицю 2 додатка Д5 не заповнюють;

— під сумою пільг розуміють суму втрат бюджету, тобто податок, недоплачений платником через застосування пільг. Тому суму пільг рахують за спеціальною формулою з п. 3 розд. V¹ Порядку № 21. Для цього зіставляють пільгові постачання і здійснені для них придбання (при цьому обсяги постачань і придбань беруть без ПДВ).

Помноживши різницю обсягів (продажі — придбання) на основну ставку ПДВ 20 %, і отримують суму пільг (недоплачений податок):

Формула для розрахунку суми ПДВ-пільг у таблиці 2 додатка Д5

Врахуйте: у графах 6 — 9 таблиці 2 показують придбання (здійснені як у поточному, так і в попередніх періодах) товарів/послуг зі ставками 20, 0, 7, 14 %, які були використані для пільгових операцій, відображених у ряд. 5.1. Тобто беруть не поголовно всі придбання, здійснені для пільгової діяльності, а тільки придбання (поточного і попередніх звітних періодів), пов’язані (!) з пільговими постачаннями звітного місяця. Проте придбання в неплатників (без вхідного ПДВ) при розрахунку ПДВ-пільг не враховуються. Причому жодного зв’язку значень граф 6 — 9 таблиці 2 додатка Д5 (придбань) з рядками декларації з ПДВ не передбачено.

Утім, у тому випадку, якщо першою надійшла передоплата і потрібні придбання ще не здійснені, то графи 6 — 9 таблиці 2 додатка Д5 залишаться порожніми (незаповненими, БЗ 101.24). Тому сума пільг з ПДВ у такому разі буде розрахована з усього пільгового обсягу з постачання (без зменшення на придбання).

Так, наприклад, якщо надійшла передоплата в сумі 20000 грн під книжкові пільгові постачання (ПДВ-пільга з п.п. 197.1.25 ПКУ, код пільги 14060435) і потрібні придбання ще не здійснені, то суму пільги з ПДВ у таблиці 2 додатка Д5 порахуємо так:

Майте на увазі: під пільгу може потрапити платник податків, який, на перший погляд, з пільговою діяльністю ніяк не пов’язаний. Якщо, наприклад, здасть металобрухт, макулатуру (ПДВ-пільга за п. 23 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ). Причому зверніть увагу: з 01.01.2022 при пільговому здаванні металобрухту не уникнути від ПДВ-розподілу за ст. 199 ПКУ (оскільки раніше абзац третій з п. 199.6 ПКУ, що звільняє від нього, було виключено). До речі, при розрахунку пільг за пільговими постачаннями власного металобрухту (що утворився, наприклад, при розбиранні основних засобів), з огляду на те, що він спеціально не отримувався, податківці рекомендують заповнювати тільки графи 1 — 5 таблиці 2 додатка Д5, а графи 6 — 9 (про придбання) взагалі не заповнювати (БЗ 101.24). Детальніше про операції з металобрухтом див. «Постачання пільгового металобрухту тепер із ПДВ-розподілом» // «Податки & бухоблік», 2022, № 5; «Металобрухт як відходи виробництва: з чого нараховувати компенсуючий ПДВ?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 77, а також «Податки & бухоблік», 2021, № 66.

При правильному розрахунку сума пільги (втрат бюджету) не може вийти від’ємною. Виняток — якщо у звітному періоді було повернення пільгових товарів (яке перевищило пільгові постачання) або виправляємо ПДВ-помилки і знімаємо зайві пільгові обсяги в пільговому ряд. 5.1. Тоді в таблиці 2 додатка Д5 можуть вискочити і від’ємні значення (БЗ 101.24). Детальніше див. «Від’ємна ПДВ-пільга в додатку Д5: коли це можливо?» // «Податки & бухоблік», 2021, № 77.

Відповідальності — штрафів за помилки при розрахунку суми ПДВ-пільг (неправильне заповнення таблиці 2 додатка Д5) — немає. Адже на суму декларованого податку розрахунок ПДВ-пільг жодним чином не впливає. Утім, помилки при розрахунку пільг можна виправити через УР з уточнюючим Д5 з рядками «-»/«+» — тобто такими, що змінюють помилкову суму пільги на правильну (БЗ 101.25).

У покупця. А ось покупець пільгові придбання відображає в рядку 10.4 декларації з ПДВ. Причому в додатку Д1 такі придбання ніяк не розшифровують — формою декларації цього не передбачено (у таблиці 2.1 додатка Д1 для пільгових придбань немає граф).