Зруйноване — зносимо, нове — будуємо

Бухоблік ліквідації зруйнованої будівлі

Будівлю, яка зруйнована або серйозно пошкоджена через ворожі обстріли, унаслідок чого підлягає знесенню, потрібно списати з балансу. Адже підприємство не може надалі використовувати цю будівлю із запланованою метою і отримувати від неї економічні вигоди. А отже, такий об’єкт основних засобів (ОЗ) не відповідає критеріям визнання активом і підлягає списанню з балансу (п. 33 НП(С)БО 7 «Основні засоби»). Та й у п. 40 Методрекомендацій № 561 прямо зазначено, що об’єкт ОЗ перестає визнаватися активом (списується з балансу) у разі його ліквідації.

* Методичні рекомендації з бухобліку ОЗ, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 № 561.

Рішення про знесення зруйнованої будівлі оформляють актом списання ОЗ (часткової ліквідації) за формою із наказу Мінфіну від 13.09.2016 № 818 або самостійно розробленим аналогом цієї форми. А її залишкову вартість відносять на вартість будівництва: Дт 151 — Кт 103 (якщо новий об’єкт використовуватиметься у власній господарській діяльності), Дт 23 — Кт 103 (якщо новий об’єкт будується для продажу*) — адже причиною ліквідації є спорудження нового об’єкта. А знесення будівель і споруд є складовою підготовчих робіт відповідно до Порядку виконання підготовчих та будівельних робіт, затвердженого постановою Кабміну від 13.04.2011 № 466.

* Хоча Мінфін пропонує акумулювати будівельні витрати на субрахунку 151, навіть якщо метою будівництва нового об’єкта є його продаж (див. лист від 07.08.2006 № 31-34000-10-10/16575).

При списанні з балансу об’єкта ОЗ його ліквідаційна вартість, у випадку якщо вона не дорівнює нулю, також потрапляє до вартості будівництва у складі залишкової вартості. Нарахований знос списують проводкою: Дт 131 — Кт 103.

Щоправда, врахуйте:

Але ця незалежність обов’язково має бути підтверджена первинними документами:

1) причиною ліквідації у такому разі може бути просто неможливість/недоцільність подальшої експлуатації чи будь-яка інша причина — тільки не подальше нове будівництво;

2) роботи зі знесення мають здійснюватися окремо — не у складі підготовчих робіт із нового будівництва.

За таких обставин залишкова (а у її складі і ліквідаційна) вартість будівлі, що йде під знесення, збільшить витрати періоду (Дт 976 — Кт 103). Про це свідчить п. 29 НП(С)БО 16 «Витрати».

Бухоблік знесення зруйнованої будівлі

Для того, аби правильно відобразити витрати на знесення зруйнованої будівлі, так само, як і при списанні її залишкової вартості, необхідно враховувати мету, з якою ці роботи здійснюються. У нашій ситуації мета — будівництво нового об’єкта нерухомості. А тому витрати на знесення зруйнованої будівлі логічно відносити на вартість нового об’єкта. Адже саме рішення про будівництво нового об’єкта стало причиною здійснення цих робіт.

Правомірність такого підходу підтверджує ст. 4 Закону України «Про архітектурну діяльність» від 20.05.99 № 687-XIV. За її вимогами знесення об’єкта відносять до комплексу робіт, що виконуються для створення нового об’єкта архітектури. Якщо роботи з демонтажу будівель і споруд є технічною складовою будівельних робіт, вони мають виконуватися відповідно до проєктної документації у складі будівельних робіт з будівництва об’єкта архітектури (див. листи ДАБІУ від 04.07.2016 № 40-701-12/6354, від 09.10.2015 № 40-701-16/9149 і від 29.09.2015 № 40-701-19/8827).

У бухобліку витрати на знесення зруйнованої будівлі відображаємо проводкою: Дт 151 — Кт 631 (якщо новий об’єкт використовуватиметься в господарській діяльності) або Дт 23 — Кт 631 (якщо новий об’єкт будується для продажу — хоча, враховуючи позицію Мінфіну, також можливий бухзапис: Дт 151 — Кт 631).

Втім, є виняток, якщо за обґрунтованим розрахунком суму витрат на демонтаж було віднесено до первісної вартості наразі зруйнованого об’єкта ОЗ ще під час його будівництва (згідно з п. 8 НП(С)БО 7), що в обліку було відображено проводкою Дт 151 — Кт 478. Ідеться про попередньо оцінені витрати щодо демонтажу об’єкта ОЗ, які підприємство зобов’язане понести в майбутньому згідно із законодавством. Зокрема, за законодавством підприємство зобов’язане знести споруду та рекультивувати порушену земельну ділянку під нею. У цьому разі на суму такого зобов’язання збільшується первісна вартість об’єкта будівництва і створюється забезпечення наступних (майбутніх) витрат (Дт 151 — Кт 478).

Тоді витрати на здійснювані роботи з демонтажу — знесення зруйнованого об’єкта ОЗ — відображаємо проводкою: Дт 478 — Кт 631. А на суму залишку (недостатності) забезпечення (п. 17 НП(С)БО 11 «Зобов’язання») робимо запис: Дт 478 — Кт 719 (Дт 949 — Кт 478).

Так! Якщо мету демонтажних робіт (будівництво нового об’єкта) підтверджено первинними документами, то незалежно від того, яким чином вони здійснюються (у складі будівельних робіт чи окремо), місце їм — у первісній вартості об’єкта будівництва.

Інша річ, що підтверджувати цю мету вигідно далеко не завжди. Адже набагато привабливішою виглядає перспектива списати вартість демонтажних робіт на витрати періоду (Дт 976 — Кт 631). Проте пам’ятайте: для цього має бути виконано обидві умови — і окреме виконання робіт, і незалежна (від нового будівництва) причина знесення зруйнованого об’єкта.

Якщо внаслідок знесення у розпорядженні підприємства залишаються матеріальні цінності, їх слід оприбуткувати на баланс: Дт 205, 209 — Кт 151, 23 або Дт 205, 209 — Кт 746 (якщо знесення не залежить від нового будівництва).

Податок на прибуток

Ліквідація зруйнованої будівлі. Щодо податковоприбуткового обліку ліквідації зруйнованої будівлі, то малодохідники, які не коригують фінрезультат на різниці, визначені розд. ІІІ ПКУ, традиційно орієнтуються виключно на бухоблік.

А ось високодохідникам і малодохідникам-добровольцям доведеться розраховувати ліквідаційні різниці. Причому вони залежать від того, які ОЗ ліквідуються: виробничі чи невиробничі.

Якщо ліквідують виробничі ОЗ, то коригування на різниці в цьому випадку здійснюють так само, як при продажу об’єкта ОЗ. Тобто бухгалтерський фінрезультат до оподаткування:

— збільшують на суму залишкової вартості об’єкта ОЗ, що ліквідується, визначеної відповідно до НП(С)БО або МСФЗ (абзац четвертий п. 138.1 ПКУ), — рядок 1.1.2 додатка РІ до декларації з податку на прибуток;

— зменшують на суму залишкової вартості такого об’єкта ОЗ, визначеної за податковими правилами (абзац третій п. 138.2 ПКУ), — рядок 1.2.2 додатка РІ до прибуткової декларації.

А ось при ліквідації невиробничого об’єкта ОЗ ПКУ наказує здійснити тільки збільшуюче коригування — рядок 1.1.3 додатка РІ до прибуткової декларації. Тобто фінрезультат до оподаткування лише збільшують на суму залишкової вартості об’єкта, що ліквідується, визначену відповідно до НП(С)БО або МСФЗ (абзац п’ятий п. 138.1 ПКУ). Водночас зменшуючого коригування у разі ліквідації невиробничого об’єкта ОЗ ПКУ не передбачено.

Врахуйте!

Також зауважте! Позаяк податкову вартість, що амортизується, беруть без урахування переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку (п.п. 138.3.1 ПКУ), суми бухпереоцінок ОЗ, що ліквідується, на податковий облік ніяк не впливають.

Знесення зруйнованої будівлі. Витрати на знесення, визнані у бухобліку витратами періоду (Д 976), не призводять до виникнення різниць — їх у повному обсязі враховують при визначенні прибуткового об’єкта оподаткування.

Щодо витрат на знесення, а також залишкової вартості знесеної будівлі, які включені до первісної вартості нового об’єкта будівництва (Дт 151), визнаного ОЗ, після його введення в експлуатацію високодохідники і малодохідники-добровольці розраховуватимуть за таким новоствореним об’єктом будівництва амортизаційні різниці за пп. 138.1 і 138.2 ПКУ.

А якщо до первісної вартості зруйнованої будівлі ще під час її будівництва була включена попередньо оцінена сума для відшкодування майбутніх витрат на демонтаж такого об’єкта (Дт 151 — Кт 478)? Тоді в періоді, коли витрати на знесення зруйнованої будівлі понесено, високодохідникам і малодохідникам-добровольцям згідно з п.п. 139.1.2 ПКУ слід зменшити фінрезультат на суму витрат, які фактично відшкодовані за рахунок створеного забезпечення (рядок 2.2.1 додатка РІ до декларації з податку на прибуток): Дт 478 — Кт 631 (див. лист ДФСУ від 14.05.2019 № 2136/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Причому незалежно від того, коли створювалося таке забезпечення — до 2015 року чи пізніше.

Адже навіть якщо забезпечення було створене до 2015 року (а отже, збільшуюча різниця за п.п. 139.1.1 ПКУ за ним не рахувалася), його суму в той період у податковому обліку відображено не було. Відтак ніякого задвоювання в цьому випадку не відбудеться.

ПДВ

Ліквідація зруйнованої будівлі. Відповідно до абзацу другого п. 189.9 ПКУ не оподатковуються ПДВ операції з ліквідації виробничих або невиробничих ОЗ у випадках дії обставин непереборної сили, що призвела до знищення або руйнування таких об’єктів.

Для ненарахування ПДВ важливо мати підтвердження факту вимушеної ліквідації (знищення) об’єкта ОЗ документом, що засвідчує форс-мажор. Для воєнного форс-мажору у нас є лист ТПП від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1. У ньому російська збройна агресія починаючи з 24.02.2022 і до офіційного закінчення визнана форс-мажорними обставинами. Ну й, звісно, треба мати традиційну в форс-мажорних випадках підтвердну первинку: акт на списання ОЗ (де не зайвим буде послатися на названий лист ТПП), а також документи компетентних органів — акт (довідку) органів МВС (поліції)/органів ДСНС (пожежників) про знищення майна. Так спрацює п. 189.9 ПКУ. При цьому нараховувати компенсуючі ПЗ на підставі п. 198.5 ПКУ, як при негосподарському використанні, у разі ліквідації зруйнованої будівлі не доведеться (п.п. «г» п. 198.5 ПКУ). І на суму оприбуткованих у результаті ліквідації об’єкта ОЗ матеріальних цінностей ПЗ з ПДВ теж не нараховують (п. 189.10 ПКУ).

Водночас за вимогами п. 32¹ підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ протягом дії воєнного, надзвичайного стану

На це звертають увагу і податківці (див. п. 4 роз’яснення ДПСУ від 18.03.2022, БЗ 101.15).

Важливо! Поняття «товари» за п.п. 14.1.244 ПКУ охоплює всі матеріальні активи (в тому числі й ОЗ). Тому в цілях ненарахування ПДВ згідно з п. 32¹ підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ за знищеними (втраченими) товарами (читай — зруйнованою будівлею) унаслідок дії обставин непереборної сили у період воєнного стану доцільно (див. БЗ 101.15):

1) провести інвентаризацію. Принагідно нагадаємо, що віднедавна проінвентаризувати знищене під час війни майно підприємства з тимчасово окупованих територій та територій бойових дій можуть на день установлення таких фактів (див. статтю «Подання фінзвітності та інвентаризація під час війни: Кабмін дозрів» // «Податки & бухоблік», 2022, № 43);

2) звернутися до органів ДСНС, які мають скласти акт пошкодження майна із зазначенням причини;

3) звернутись до місцевих органів влади, які можуть додатково підтвердити факт знищення товарів;

4) здійснити всі можливі заходи з фіксації факту пошкодження майна (фото-/відеозйомка).

У такому разі при списанні зруйнованої будівлі не треба нараховувати і компенсуючі ПЗ за п.п. «г» п. 198.5 ПКУ. Тобто податковий кредит (ПК), сформований при придбанні такої будівлі, ніяк не коригується. На це звертають увагу і податківці (див. БЗ 101.15).

Докладно про те, як оформити пов’язану з війною ліквідацію активів та її наслідки відобразити в обліку, читайте в статтях «Майно та/або документи знищено: як бути?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 26 і «Щоб підтвердити знищення (втрату) товарів під час війни, сертифікат ТПП ні до чого!» // «Податки & бухоблік», 2022, № 47.

Знесення зруйнованої будівлі. Суми ПДВ у складі витрат на демонтаж зруйнованої будівлі у загальному порядку відносять до ПК. Причому зовсім не важливо:

— здійснюється демонтаж у складі підготовчих робіт із нового будівництва чи ні;

— зносимо зруйновану виробничу чи невиробничу будівлю, якщо замість неї плануємо збудувати виробничий об’єкт.

Демонтажний ПК з ПДВ за наявності зареєстрованої податкової накладної (ПН) відображають незалежно від факту введення в експлуатацію нового об’єкта, що будується (абзац п’ятий п. 198.3 ПКУ).

Втім, якщо такий об’єкт будівництва невиробничий, то суму відображеного ПК доведеться нівелювати компенсуючими ПЗ, нарахованими згідно з п.п. «г» п. 198.5 ПКУ. У такому разі на вартість демонтажних робіт складають ПН і обов’язково реєструють її в ЄРПН. Адже за нереєстрацію компенсуючої ПН загрожує штраф згідно зі ст. 120¹ ПКУ. Подробиці див. у статті «Штрафи за несвоєчасну реєстрацію ПН: нагадуємо правила» // «Податки & бухоблік», 2022, № 57. А як заповнити компенсуючу ПН, читайте у статті «Компенсуюча ПН» // «Податки & бухоблік», 2022, № 48.

Приклад. Будівлю адміністративного призначення зруйновано внаслідок ворожого обстрілу. Такий об’єкт ОЗ вирішено знести і збудувати на його місці нову адмінбудівлю. Залишкова вартість зруйнованої будівлі на кінець періоду, в якому розпочато демонтажні роботи, — 1,5 млн грн, знос — 13,5 млн грн. Витрати на демонтажні роботи 1,2 млн грн (у тому числі ПДВ — 0, 2 млн грн). У результаті демонтажу будівлі у розпорядженні підприємства залишилися матеріальні цінності, ціна можливої реалізації яких — 300000 грн (без урахування ПДВ).

Знесення зруйнованої будівлі у разі нового будівництва