Звітуємо з податку на прибуток за зміщений сільгоспрік

Звітний період у сільгоспників

Передусім нагадаємо, що для цілей податку на прибуток сільгосптоваровиробниками вважаються підприємства, основною діяльністю яких є виробництво сільськогосподарської продукції і дохід від продажу сільськогосподарської продукції власного виробництва у яких за попередній податковий (звітний) рік перевищує 50 % загальної суми доходу (п.п. 137.4.1 ПКУ). У свою чергу, сільськогосподарською продукцією є продукція (товари), що підпадають під визначення груп 1 — 24 УКТ ЗЕД, якщо при цьому такі продукція (товари) вирощуються, відгодовуються, виловлюються, збираються, виготовляються, виробляються, переробляються безпосередньо виробником цих товарів (продукції), а також продукти обробки та переробки цієї продукції (товарів), якщо вони були придбані або вироблені на власних або орендованих потужностях (площах) для продажу, переробки або внутрішньогосподарського споживання (п.п. 14.1.234 ПКУ).

Ну а оскільки діяльність аграріїв має свою специфіку і прив’язана до сезонів, то існують свої особливості визначення сільгоспниками звітного періоду. Який звітний період з податку на прибуток передбачений для сільгоспників?

Тут слід зауважити, що взагалі-то, для сільгоспників за ПКУ встановлений річний звітний період — рік (п. 137.5 ПКУ). Причому сільгоспники можуть обирати будь-який зручний для себе річний період:

— або звичайний календарний рік (з 1 січня по 31 грудня, п.п. «б» п. 137.5 ПКУ)

— або особливий сільгоспрік (зміщений на півроку: з 1 липня минулого звітного року по 30 червня поточного звітного року, п.п. 137.4.1 ПКУ).

Тобто за ПКУ аграріям надана можливість обирати для звітності річний період: або звичайний (календарний) рік, або особливий (зміщений) сільгоспрік.

Проте податківці дивляться на ситуацію інакше. І на сільгоспників, які не обрали особливий річний період (сільгоспрік), поширюють загальні правила вибору звітного періоду. Тобто ділять їх за 40-мільйонним критерієм на річників і на квартальників і вимагають звітувати так.

Звітний період у сільгоспників за роз’ясненнями податківців

Про такий порядок вибору звітного періоду сільгоспниками йшлося в питанні 3 розд. II Інформаційного листа ДПСУ № 3/2023 (далі — лист № 3/2023) і БЗ 102.20.01. Причому, враховуючи, що такої думки фіскали дотримуються доволі давно, то сперечатися з ними буде складно.

Строки подання декларації / сплати податку

Якщо обрано особливий річний період — сільгоспрік (з 01.07.2022 по 30.06.2023), то за нього звітують у річні строки. Тому:

— подати річну декларацію з податку на прибуток треба в 60-денний строк, тобто не пізніше за 29 серпня 2023 (граничний строк подання декларації, п.п. 49.18.3 ПКУ), а

— сплатити податок за нею — протягом 10 календарних днів, що настають за граничним днем подання декларації, відповідно не пізніше за 8 вересня 2023 року (п. 57.1 ПКУ). (ср. )

На це зверталася увага і в розд. I листа № 3/2023.

Сільгоспвідмітка в полі 10. Якщо обрано особливий (зміщений) сільгоспрік, то в полі 10 вступної частини декларації в такому разі повинна стояти сільгоспвідмітка про те, що це декларація «Виробника сільськогосподарської продукції». Таким чином така відмітка допомагає ідентифікувати сільгоспників, які звітують за особливий (зміщений) річний період. Тому її проставляють тільки ті сільгоспники, які звітують за особливий сільгоспрік «з липня по червень» (лист ДФСУ від 30.06.2017 № 16989/7/99-99-15-02-01-17). А ось сільгоспники-квартальники або сільгоспники-річники (у яких звітний період — звичайний календарний рік), у своїх деклараціях її не проставляють.

Обираємо сільгоспрік

Якщо аграрій (прибутківець) з 01.07.2023 вирішив перейти на сільгоспрік (і надалі звітувати за особливий річний період з 01.07.2023 по 30.06.2024), то для такого переходу йому передусім слід було відзвітувати за перше півріччя 2023 року. Для цього аграрієві необхідно було:

— подати піврічну декларацію з податку на прибуток (за період з 01.01.2023 по 30.06.2023) — у 40-денний квартальний строк (п.п. 49.18.2 ПКУ), тобто не пізніше за 9 серпня 2023 року (питання 5 розд. II листа № 3/2023; лист ДПСУ від 28.04.2023 № 1059/ІПК/99-00-21-02-02-06). У такій піврічній декларації відмітку в полі 10 вступної частини проставляти було не слід, а також

— разом з такою піврічною декларацією (яка передує переходу на сільгоспрік) подати контролерам пояснення (за п. 46.4 ПКУ в довільній формі) і повідомити їх про зміну звітного періоду та перехід з 01.07.2023 на особливий звітний період — сільгоспрік (питання 1 розд. II листа № 3/2023). Для цього слід було заповнити поле «Наявність доповнення» завершальної частини декларації.

А вже після такої звітності за півріччя далі звітувати з податку на прибуток виходячи із сільгоспроку.

Якщо перейшли на сільгоспрік зі спецЄП з 01.08.2023. Якщо сільгоспник у зв’язку зі скасуванням спецЄП зі ставкою 2 % (Законом України від 30.06.2023 № 3219-IX, детальніше про це див. «Податки & бухоблік», 2023, № 59) перейшов на сільгоспрік з 01.08.2023, то слід враховувати особливості, встановлені для прибутківців п.п. 9¹.3 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ. Оскільки в такому разі обсяг річного доходу за звітний період включає в тому числі й доходи, отримані на спецЄП (п.п. 9¹.3.3 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ). А ось при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток результати діяльності за період спецЄП не враховуються (п.п. 9¹.3.1 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ).

Тому аграрій (який перейшов на сільгоспрік зі спецЄП з 01.08.2023), звітуючи за такий сільгоспрік у наступному році:

— у прибутковому ряд. 01 декларації з податку на прибуток за сільгоспрік — покаже по наростаючій усю суму доходу, отриманого за сільгоспрік (у тому числі й дохід, отриманий на спецЄП), — тобто весь дохід, отриманий за звітний (зміщений) річний період (з 01.07.2023 по 30.06.2024), а ось

— у ряд. 02 при відображенні фінрезультату — відобразить результати діяльності тільки за період прибутківця (без урахування спецЄП) — тобто покаже фінрезультат тільки за 11 місяців перебування в прибутківцях (з 01.08.2023 по 30.06.2024).

Особливості заповнення декларації

Форма декларації. Аграрії, які обрали особливий звітний період — сільгоспрік, звітують за формою декларації з податку на прибуток, затвердженою наказом Мінфіну від 20.10.2015 № 897, — єдиною для всіх платників податку на прибуток. Заповнюють цю форму декларації сільгоспники за тими ж правилами, що й підприємства, які звітують за звичайний звітний календарний рік. З ними ви можете ознайомитися в «Податки & бухоблік», 2023, № 5.

При цьому ідентифікувати аграрія, який звітує за особливий річний період — сільгоспрік, повторимо, допоможе відмітка «Х» у полі 10 вступної частини декларації.

Фінрезультат — за сільгоспрік. При виборі особливого (зміщеного) сільгоспроку специфіка вся в тому, що в сільгосппідприємств не збігаються податковий (звітний) період і фінансовий (календарний) рік. У зв’язку із цим і фінрезультат до оподаткування аграрії на сільгоспроці (як передбачено п.п. 134.1.1 ПКУ) розраховують по-особливому. Для цього фінрезультат до оподаткування за минулий звітний рік зменшується на фінрезультат до оподаткування за перше півріччя такого минулого року і збільшується на фінрезультат до оподаткування за перше півріччя поточного звітного року.

Тобто фінрезультат (ФР) за сільгоспрік (з 01.07.2022 по 30.06.2023) аграрії розраховують так:

Фінзвітність. У зв’язку з таким розрахунком фінрезультату сільгоспники, які обрали звітний період — сільгоспрік, разом з декларацією з податку на прибуток за такий період подають не одну, а (як передбачено п. 46.2 ПКУ) три фінансові звітності:

— за I півріччя минулого звітного року;

— за минулий звітний рік;

— за I півріччя поточного звітного року.

Податкові різниці. А чи треба аграріям, які звітують за особливий період — сільгоспрік, розраховувати в річній декларації за цей специфічний період податкові різниці (і відображати їх у рядку 03 декларації)?

Тут діють ті самі правила, що і для звичайних прибутківців. Тобто:

— якщо сільгосппідприємство є високодохідником (розмір річного бухдоходу перевищує 40 млн грн) — то воно повинне розраховувати податкові різниці з розд. III ПКУ;

— якщо сільгосппідприємство є малодохідником (розмір річного бухдоходу не перевищує 40 млн грн), то воно має право не розраховувати податкові різниці з розд. III ПКУ. При цьому про таке відмовне рішення треба повідомити відміткою в завершальній частині декларації. Причому якщо підприємство і далі продовжує бути малодохідником (зберігає малодохідний статус), то треба дублювати відмітку (про рішення-відмову від різниць) у декларації й у наступних роках (БЗ 102.20.02) — оскільки за нею податківцям, мабуть, легше ідентифікувати малодохідника-відмовника. Втім, сільгоспник-малодохідник має право розрахувати податкові різниці добровільно (за бажанням).

Причому зверніть увагу, що для підрахунку 40-мільйонного порога п.п. 134.1.1 ПКУ вимагає орієнтуватися на річний бухдохід за останній річний звітний (податковий) період. А для аграрія на сільгоспроці, у свою чергу, таким звітним (податковим) періодом є зміщений сільгоспрік. А тому

І відповідно аграрій, у якого бухдохід за зміщений сільгоспрік (з 01.07.2022 по 30.06.2023):

— більше 40 млн грн — є високодохідником і повинен розраховувати податкові різниці в річній декларації за особливий сільгоспрік;

— не перевищує 40 млн грн — є малодохідником і може відмовитися від розрахунку податкових різниць у річній декларації за особливий сільгоспрік (поставивши в ній про це відповідну відмітку). Для цього в завершальній частині декларації в полі «Наявність рішення» проставляють відмітку про нерозрахунок різниць, а в полі «Прийнято рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці» зазначають номер і дату розпорядчого документа (наказу керівника), на підставі якого прийнято таке рішення.

Щоправда, врахуйте, що незалежно від високо(мало)прибуткового статусу, у сільгоспників може виникати необхідність відображення обов’язкових податкових різниць:

— при перенесенні непогашених податкових збитків минулих років (п.п. 140.4.4 ПКУ);

— при отриманні/використанні бюджетних грантів (пп. 140.4.8 і 140.5.16 ПКУ);

— при контрольованих операціях (ст. 39 ПКУ);

— при довгостроковому страхуванні життя (ст. 123¹ ПКУ);

— з підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ (наприклад, при переході в прибутківці зі спрощеної системи оподаткування (у тому числі зі спецЄП). Про те, що такі перехідні різниці застосовуються всіма платниками, які переходять на сплату податку на прибуток, як спецЄПешниками, так і звичайними єдиноподатниками (окрім платників ЄП групи 4) говорилося в п. 1 розд. III інформаційного листа ДПСУ № 4/2023). Тому такі перехідні різниці можуть виникати і при переході на сільгоспрік зі спецЄП.

Також нагадаємо, що до 01.01.2027 діє пільга з податку на прибуток за птахівництвом — для сільгоспвиробників свійської птиці, крім курей (п. 57 підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ). За умови, що суми податку на прибуток, не сплачені через пільги до бюджету і залишаються в розпорядженні платника, використовуються на створення або переоснащення матеріально-технічної бази, збільшення обсягу виробництва, впровадження новітніх технологій. Детальніше про неї див. «Птахівництво: нові виклики» // «Податки & бухоблік», 2022, № 10.

МПЗ. Незалежно від того, розраховуються чи ні податкові різниці, сільгоспники, які володіють, використовують у своїй діяльності сільгоспугіддя, тобто ріллю, сінокоси, пасовища та багаторічні насадження і перелоги, повинні розраховувати мінімальне податкове зобов’язання (МПЗ) і подавати з декларацією з податку на прибуток додатки МПЗ і МПЗ-З (пп. 14.1.114² і 14.1.233 ПКУ). Нагадаємо, що МПЗ розраховують за підсумками року (п.п. 381.1.4 ПКУ), уперше його слід було розрахувати за підсумками 2022 року (п. 64 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Проте, що робити сільгоспникам на сільгоспроці, які річну декларацію за звичайний календарний рік не подають? У такому разі вважаємо, що розрахунок МПЗ за 2022 рік сільгоспникам доведеться навести в декларації, що подається за сільгоспрік. Тому, звітуючи за зміщений сільгоспрік (з 01.07.2022 по 30.06.2023), сільгоспники повинні разом з такою декларацією подати додатки МПЗ і МПЗ-3 (з розрахунком МПЗ за повний календарний 2022 рік). Щоправда, які-небудь роз’яснення податківців із цього приводу відсутні. Детальніше про розрахунок МПЗ див. «Додатки МПЗ та МПЗ-З — розрахунок загального МПЗ» // «Податки & бухоблік», 2023, № 5; «Мінімальне податкове зобов’язання: основи» // «Податки & бухоблік», 2022, № 94; «МПЗ при зміні системи оподаткування» // «Податки & бухоблік», 2023, № 27.

Відмова від сільгоспроку

Також врахуйте: якщо з 01.07 вирішили відмовитися від сільгоспроку (чи вимушені піти з нього, оскільки частка річного сільгоспдоходу стала менше 50 %) і при цьому залишитися в прибутківцях, то, як пояснюють податківці, далі звітний період сільгоспники визначають з урахуванням загальних правил, установлених для платників податку на прибуток. Тобто залежно від річного бухдоходу за попередній річний звітний період (п.п. «в» п. 137.5 ПКУ). А для сільгоспників «звітним» був зміщений рік. Тому сільгоспники орієнтуються на річний бухдохід саме за минулий звітний сільгоспрік (тобто з 1 липня минулого звітного року по 30 червня поточного звітного року). І якщо річний бухдохід за такий попередній річний податковий звітний період (тобто за минулий сільгоспрік — з 01.07.2022 по 30.06.2023):

— не перевищує 40 млн грн, то далі у 2023 році сільгоспник є річником і подає декларацію з податку на прибуток за підсумками року (за період з 01.07.2023 по 31.12.2023);

— перевищує 40 млн грн, то далі у 2023 році сільгоспник є квартальником і подає декларації з податку на прибуток за підсумками трьох кварталів (за період з 01.07 по 30.09) і за підсумками року (за період з 01.07 по 31.12). (БЗ 102.20.01, питання 6 розд. II листа № 3/2023).

А також при відмові від сільгоспроку треба повідомити податківців про зміну звітного періоду, подавши відповідні пояснення (за п. 46.4 ПКУ в довільній формі) з декларацією (питання 4 розд. II листа № 3/2023).