Немає доходу, але є податковий кредит
Як у цьому випадку відображати податковий кредит? Тут варто згадати, що право на податковий кредит виникає (п. 198.3 ПКУ) незалежно від того, чи почали придбані товари/послуги/основні засоби використовуватися в оподатковуваних операціях, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду. Тобто
право на такий податковий кредит ніяк не прив’язано до факту отримання доходу чи здійснення оподатковуваних операцій у звітному періоді
Отже, податковий кредит можна відображати в періоді виникнення права на нього, не чекаючи виникнення податкових зобов’язань.
Але платнику не обов’язково відображати податковий кредит саме в періоді виникнення права на нього. Його можна показати в будь-якій наступній поточній декларації протягом 365 днів з дати складання податкової накладної (ПН) (п. 198.6 ПКУ).
Тобто
якщо немає бажання показувати податковий кредит (щоб, наприклад, не декларувати «мінус»), його цілком можна відкласти на наступні періоди (протягом 365 днів з дати складання ПН), коли будуть отримані доходи і виникнуть податкові зобов’язання з ПДВ
До речі, поки що діє призупинення строку в 365 днів для відображення податкового кредиту. Тобто фактично перебіг цього строку призупиняється на період дії воєнного стану (всі деталі щодо цього знайдете у статті «Строк давності для податкового кредиту: що зараз?» // «Податки & бухоблік», 2022, № 96).
Щоправда, треба врахувати, що право відкласти податковий кредит не поширюється на податковий кредит, який відображається на підставі документів-замінників, названих у п. 201.11 ПКУ (чеки РРО, транспортні квитки і т. п.). Те ж саме стосується «імпортного» податкового кредиту.
Отже, фактично, якщо у платника є право на податковий кредит за зареєстрованими податковими накладними, але немає в поточному періоді податкових зобов’язань, то він має право:
— → або не показувати податковий кредит, а показати його потім (у наступних періодах протягом 365 днів з дати складання ПН). При цьому треба врахувати, що якщо платник протягом 12 послідовних податкових місяців не декларує ані податкові зобов’язання, ані податковий кредит, то податківці можуть анулювати йому ПДВ-реєстрацію (п.п. «г» п. 184.1 ПКУ);
— → або показати податковий кредит у періоді виникнення права на нього і задекларувати від’ємне значення з ПДВ. Нагадаємо, що право на податковий кредит виникає за своєчасно зареєстрованою ПН — у періоді її складання. За несвоєчасно зареєстрованою ПН — у періоді її реєстрації (п. 198.6 ПКУ).
Якщо податковий кредит вирішили відкласти. У такому випадку декларація, зважаючи на те, що податкових зобов’язань немає, буде «нульовою» (звісно, за умови, що немає «мінусу» попередніх періодів). У принципі, декларацію з ПДВ за такий період узагалі тоді можна не подавати. Право на це дає п. 49.2 ПКУ (виняток є лише для платників, які реалізують пальне, спирт етиловий, мають діючі ліцензії на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, яка підлягає ліцензуванню, — вони подають і «порожні» декларації). Погоджуються з цим і податківці (101.24 БЗ).
Щоправда, краще все ж декларацію подати. Неподання декларацій з ПДВ за два останніх податкових місяці може бути причиною включення платника в число ризикових платників ПДВ (для цілей блокування ПН) (детальніше про це у статті «Ризиковий платник — нещастя для ПН» // «Податки & бухоблік», 2022, № 46). Також слід урахувати, що, наприклад, при отриманні товарів/послуг від неплатників ПДВ, хоча за цими операціями і немає права на податковий кредит, формально такі придбання мають відображатися в рядку 10.4 декларації з ПДВ. А значить, і має подаватися декларація. Хоча оскільки цей рядок ніяк не вливає на об’єкт оподаткування, то за незаповнення цього рядка ніякої відповідальності немає.
Якщо показуємо податковий кредит і декларуємо «мінус». Ніяких особливостей щодо декларування такого «мінусу» немає. Щодо перевірок його податківцями, то якщо ви не будете заявляти бюджетне відшкодування ПДВ, то:
— під час камеральної перевірки декларації податківці зможуть хіба що за даними ЄРПН перевірити, чи дійсно виникло право на податковий кредит;
— призначити позапланову документальну перевірку платнику можуть, якщо він декларує від’ємне значення на суму більше 100 тис. грн (п. 78.1.8 ПКУ). Наразі «воєнного» мораторію на такі перевірки немає (тобто вони можуть проводитися податківцями) (більше деталей щодо цього у статті «Бюджетне відшкодування ПДВ: в які строки його зараз можна отримати?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 22).
Якщо «мінус» переносимо в рахунок податкового кредиту наступного періоду (ряд. 19 → ряд.19.1 → ряд. 20 → ряд. 20.3 → ряд. 21),то в такій декларації потрібно буде також заповнити додаток Д2. А в декларації наступного звітного періоду такий «мінус» переносимо в рядок 16.1. «Мінус» переносимо в наступні декларації до повного його погашення або декларування бюджетного відшкодування.
Чи не буде податкових зобов’язань за п. 198.5 ПКУ? Припустимо, є «вхідний» ПДВ з комунальних послуг або орендних платежів за оренду виробничих приміщень, але наразі ніякого виробництва (діяльності) немає. Чи не виникне тут підстава «компенсувати» вхідний податковий кредит нарахуванням «компенсуючих» податкових зобов’язань за п. 198.5 ПКУ, як за негосподарське використання «придбань»? Ні, не виникне.
Визначення, що є негосподарською діяльністю, в ПКУ немає. Але є визначення господарської діяльності (п.п. 14.1.36 ПКУ) — це діяльність особи, що пов’язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.
Те, що підприємство не отримує тимчасово дохід, не означає, що придбання мають негосподарську мету
Адже фактично ці всі витрати пов’язані зі збереженням діяльності, від якої в подальшому планується отримувати дохід.
Тому нараховувати «компенсуючі» податкові зобов’язання як на негосподарське використання тільки за фактом того, що підприємство тимчасово не отримує дохід від діяльності, не потрібно.
Немає доходу: коли відображати витрати?
Просто відкласти відображення витрат на інший період (коли вони нам будуть потрібні) не можна. Тут є чіткі правила. Відповідно до п. 7 НП(С)БО 16:
— → витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені;
— → витрати, які неможливо прямо пов’язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Якщо, наприклад, мова йде про адміністративні витрати (витрати на оренду офісу та його утримання і т. п.) — такі витрати відображається на рахунку 92 і є витратами періоду. Тобто вони відображаються в тому періоді, в якому їх здійснено (незалежно від факту отримання доходу).
Що стосується загальновиробничих витрат (наприклад, витрат на утримання виробничих приміщень, їх оренду, амортизацію), то тут ситуація така.
Якщо виробничої діяльності тимчасово немає (тобто немає не тільки доходу, а й самого факту виробництва), то такі витрати слід відображати у складі інших операційних витрат (рахунок 949)
А отже, такі витрати будуть вважатися витратами, які не пов’язані з доходом, і відображати їх потрібно в періоді їх здійснення.
Зазначимо: те, що витрати будуть списуватися на субрахунок 949, не означатиме, що вони мають статус «негосподарських». Тобто вхідний ПДВ з цих витрат «компенсувати» не потрібно. Це витрати, які направлені на те, щоб у майбутньому отримувати доходи.
Отже, фактично витрати, понесені за період «бездіяльності» підприємства, мають відображатися в періоді їх здійснення і не прив’язані до періоду отримання доходу.
Якщо ми не покажемо ці витрати в періоді їх здійснення, а будемо чекати, коли отримаємо доходи, — потім доведеться діяти в порядку виправлення помилок.
Відносити ці витрати на рахунок 39 (як витрати майбутніх періодів) теж не варто. Адже витрати майбутніх періодів — це витрати, які належать до майбутніх періодів. А в нашому випадку, фактично, мова йде про витрати, які належать до поточного (а не до майбутніх) періодів. Тобто якщо ви захочете потім показати «відкладені» на рахунок 39 витрати, вам доведеться діяти в порядку виправлення помилок (витрати все одно мають потрапити до свого періоду).
Якщо ми показуємо витрати у своєму (поточному періоді, в якому вони виникли), то, фактично, декларація буде збитковою. Чим це може «відгукнутися»? Декларування від’ємного значення не названо в жодній з підстав для позапланових документальних перевірок, які перераховано в ст. 78 ПКУ. Втім воно посилює ризиковість платників для цілей проведення документальних планових перевірок (див. розд. III Порядку № 524*).
Нагадаємо, що на планові документальні перевірки зараз діє мораторій, але з початку другого півріччя його планують скасувати.
Чим вище ступінь ризику, тим частіше платника можна перевіряти планово і тим вище ймовірність «потрапити» до плану-графіка документальних перевірок. Тож збитковість, теоретично, може стати каталізатором включення підприємства до плану-графіка документальних перевірок.
Детальніше щодо декларування від’ємного значення в декларації з податку на прибуток — у статтях «Збитки та податок на прибуток» // «Податки & бухоблік», 2022, № 66, «Отримали за рік збитки: як бути» // «Податки & бухоблік», 2023, № 6.
Висновки
- Право на податковий кредит з ПДВ не прив’язано до факту отримання доходу чи здійснення оподатковуваних операцій. Податковий кредит можна відображати, навіть якщо немає доходу і податкових зобов’язань.
- Якщо підприємство не бажає за відсутності податкових зобов’язань показувати податковий кредит, то воно може скористатися своїм правом відкласти його відображення на наступні звітні періоди (протягом 365 днів з дати складання ПН).
- Якщо підприємство відображає податковий кредит, то за відсутності в декларації податкових зобов’язань виникне від’ємне значення. Якщо підприємство не заявляє бюджетне відшкодування, то це від’ємне значення переноситься до декларацій наступних звітних періодів і таке перенесення здійснюється до повного його погашення або декларування бюджетного відшкодування.
- У бухобліку та податковоприбутковому обліку витрати мають відображатися в «своєму» періоді. Відкладати їх на інші періоди не можна. Якщо у підприємства немає не тільки доходу, а й діяльності (не здійснюється виробництво), то, фактично, всі витрати будуть витратами поточного періоду і мають бути задекларовані в періоді їх здійснення.
