Результати перевірки податку на прибуток в обліку

Форми ППР за прибутковими перевірками

За результатами перевірок податку на прибуток платник може отримати різні форми ППР залежно від суті виявленого податківцями порушення (п. 2 розд. II Порядку надіслання контролюючими органами податкових повідомлень-рішень платникам податків, затвердженого наказом Мінфіну від 28.12.2015 № 1204). Які саме форми ППР застосовуються та як відображаються суми з них в інтегрованій картці платника (ІКП) і в прибутковій декларації, покажемо в табл. 1.

Таблиця 1. Форми ППР за перевірками податку на прибуток

Обліковуємо донарахування за ППР

У бухгалтерському обліку відображають тільки узгоджені грошові зобов’язання. Тому результати перевірки в обліку показують тільки після узгодження ППР. На адміноскарження ППР відводиться 10 робочих днів, що настають за днем його отримання (п. 56.3 ПКУ). І якщо не розпочато оскарження, то на 11-й робочий день ППР стане узгодженим. А в разі адміністративного та/або судового оскарження — після закінчення цих процедур (пп. 56.17, 56.18 ПКУ).

Щоправда, якщо під час війни сплатити донараховані документальною перевіркою податкові зобов’язання (ПЗ) за ППР протягом 30 календарних днів (без оскарження), то штрафні (фінансові) санкції (штрафи), нараховані на суму такого ПЗ, вважаються скасованими, а пеня не нараховується (п.п. 69.37 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

При цьому сума грошового зобов’язання, визначеного у ППР, вважається неузгодженою до моменту повної сплати ПЗ, визначеного в такому ППР, але не пізніше ніж протягом 30 календарних днів з дня, наступного за днем його отримання (п.п. 69.37 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Тож

Для цього в бухобліку необхідно:

— виправити помилки, виявлені перевіркою. Їх виправляють за загальними правилами. Нагадаємо, що порядок виправлень залежить від того, якою була бухгалтерська помилка: поточного року чи минулих років. Детальніше про виправлення помилок у бухобліку див. статтю «Виправляємо бухоблікові помилки» // «Податки & бухоблік», 2020, № 80;

— відобразити донарахування / зменшення податку на прибуток — теж з оглядкою на поточний (Дт 98 — Кт 641) чи минулий (Дт 441, 442 — Кт 641) рік помилки;

— нарахувати фінансові санкції (штрафи та пеню) — їх визнають поточними витратами (Дт 948 — Кт 641) того періоду, в якому ППР стало узгодженим, незалежно від того, за який період (періоди) податківці донарахували зобов’язання (див. статтю «Відображаємо в обліку штрафи та пені за перевірками» // «Податки & бухоблік», 2024, № 57).

Тут пам’ятайте, що за фінансовими санкціями (штрафами і пенею), нарахованими контролюючими органами, високодохідники і малодохідники-добровольці в податковоприбутковому обліку мають визначати штрафну різницю за п.п. 140.5.11 ПКУ. Докладніше про неї див. у статті «Відображаємо в обліку штрафи та пені за перевірками» // «Податки & бухоблік», 2024, № 57.

Платимо заниження, штраф і пеню за ППР

Якщо отримане від податківців ППР вирішили не оскаржувати, то сплатити суму донарахованого перевіркою грошового зобов’язання (донарахованого податку, штрафу і пені) потрібно протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання ППР (п. 57.3 ПКУ). Інакше донарахування перетворяться на податковий борг (п.п. 14.1.175 ПКУ). Про це говориться й у самій формі ППР. Але знов-таки,

Проте якщо станом на дату проведення нарахування грошових зобов’язань в ІКП обліковується переплата з податку на прибуток, то суми за ППР можна не платити, оскільки наявну переплату зарахують автоматично (див. БЗ 129.04).

Куди сплачувати донараховані перевіряючими суми? Зазвичай суми донарахувань сплачують до тих же бюджетів, до яких згідно із законом зараховуються відповідні податки / збори. Заразом здебільшого складені контролерами ППР (включаючи й ППР форми «Р») містять реквізити бюджетних / єдиних рахунків, на які платник повинен сплатити такі суми. Тож — орієнтир на них.

Ну а тепер поговоримо про можливі результати перевірки.

Занизили податок (збитки відсутні)

Якщо перевіркою виявлено заниження податку на прибуток у ряд. 19, 22, 28 декларації (по суті — недоплата), платникові направлять ППР форми «Р», а в ряд. 25 — ППР форми «Д». При заниженні податку в ППР також відображатиметься сума штрафних санкцій. Проте повторимо, якщо в період воєнного стану (ВС) сплатити донараховані ПЗ за ППР протягом 30 календарних днів, штрафи скасовуються.

Нагадаємо, що дані ряд. 19, 22, 25, 28 декларації проводять за особовим рахунком платника. Тому з дня настання граничного строку сплати донарахованих ПЗ (якщо не розпочато оскарження) суми з ППР врахуються в ІКП (п. 1 підрозд. 3 розд. V Порядку № 5*).

* Порядок ведення податковими органами оперативного обліку податків, зборів, платежів та єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затверджений наказом Мінфіну від 12.01.2021 № 5.

Донараховано податок за минулі роки. Якщо за результатами перевірки минулих років податківці донарахували податок за минулі роки, то уточнювати старі декларації (подавати уточнюючі декларації (УД) до помилкових періодів) платникові не потрібно. Не слід відображати результати перевірки і в поточній декларації. А в цьому випадку під час війни платникові достатньо просто сплатити суми з ППР протягом 30 календарних днів за днем його отримання (без оскарження). Податківці проведуть їх в ІКП. І на цьому все.

Про те, що в цьому випадку узгоджені суми автоматично нараховуються в ІКП і самовиправлення за період, що перевірявся, за процедурою ст. 50 ПКУ платником не здійснюються, говорять і податківці (див. роз’яснення ГУ ДПС у Тернопільській обл. від 16.09.2020, БЗ 102.20.02).

Водночас помилки слід виправити в бухобліку: усунути неточності (за правилами виправлення помилок), а також донарахувати податок на прибуток минулих років записом: Дт 441, 442 — Кт 641/податок на прибуток і суму штрафів і пені записом: Дт 948 — Кт 641/податок на прибуток (за їх наявності).

Донараховано податок за періоди поточного року. А що коли перевіркою був охоплений поточний рік і податківці донарахували квартальнику податок за попередній період поточного року? Як тоді складати до кінця року подальші декларації: з правильними показниками чи так і тягнути з помилковими?
За таких обставин врахуйте, що:

— уточнювати перевірений період поточного року (за який перевіряючі донарахували податок) квартальнику не потрібно, проте

— результати перевірки слід урахувати при заповненні найближчої поточної прибуткової декларації в межах поточного (звітного) року — тут працює наростаючий принцип складання в межах року декларації з податку на прибуток.

Тобто після перевірки поточну декларацію потрібно заповнити правильно, з правильними даними — нібито помилки не було. Поготів, що помилка буде виправлена й у бухобліку. Тому в ряд. 01, 02, 03 поточної декларації зазначають виправлені дані (з урахуванням результатів проведеної перевірки). Тоді в ряд. 04 поточної декларації отримаємо правильне значення об’єкта оподаткування. При цьому щоб уникнути подвійного нарахування податку на прибуток,

Тобто показати суму такого донарахування як податок на прибуток за попередній звітний період (див. статтю «Не врахували податок попереднього періоду в ряд. 18 декларації з податку на прибуток» // «Податки & бухоблік», 2022, № 78).

Зауважте: до ряд. 18 додають тільки суму основного податку за звітний період поточного року (без урахування штрафних (фінансових) санкцій і пені). Тоді податок на прибуток за результатами поточного періоду звітного року в ряд. 19 декларації розрахуємо правильно. При цьому разом із декларацією доцільно подати доповнення відповідно до п. 46.4 ПКУ в довільній формі з поясненням такого порядку розрахунку складових відповідних рядків декларації та із зазначенням суми податку, донарахованого перевіркою за звітний період поточного року. Для цього в заключній частині декларації відведено спеціальне поле «Наявність доповнення» (див. статтю «Прибуткова декларація — 2023: покроковий алгоритм заповнення» // «Податки & бухоблік», 2024, № 7).

Причому з таким порядком заповнення поточної декларації після перевірки і відображення донарахувань податку за періоди поточного року згодні й податківці (див. роз’яснення Північного МУ ДПС по роботі з ВПП від 31.05.2024, листи ГУ ДПС у Полтавській обл. від 09.02.2023 № 260/ІПК/16-31-04-03-07, ГУ ДФС у Харківській обл. від 23.01.2020 № 247/ІПК/20-40-04-04-10 і від 14.02.2019 № 532/ІПК/20-40-12-04-11, лист ДПСУ від 28.11.2019 № 1611/ ІПК/20-40-04-04-10).

Оскільки це помилка поточного року, то в бухгалтерському обліку будуть зроблені такі записи.

Таблиця 2. Виправлення помилки з податку на прибуток поточного року після перевірки

Результати перевірки враховують при складанні прибуткової декларації за півріччя 2024 року. Для цього в ній слід показати правильній бухфінрезультат у ряд. 02, правильно (з урахуванням результатів перевірки) заповнити ряд. 03 та інші рядки декларації, а в ряд. 18 врахувати (приплюсувати) суму податку (13500 грн), донарахованого за ППР.

Завищили податок на прибуток

Якщо податківці виявлять завищення податку (хоча на практиці це малоймовірно), платник також отримає ППР форми «Р». У ньому зі знаком «-» буде показано зменшення ПЗ (по суті — переплата). Дані узгодженого ППР врахуються в ІКП. Побачити переплату можна в меню «Стан розрахунків з бюджетом» приватної частини Електронного кабінету (див. роз’яснення ДПСУ від 02.06.2023).

Переплату можна залишити на сплату податку за поточними деклараціями, донарахувань за перевірками і самовиправленнями. В їх погашення переплату зарахують автоматично (п. 87.1 ПКУ). А ось у рахунок сплати дивідендного авансу або податку на репатріацію переплату з податку на прибуток автоматом не зарахують (див. лист ДПСУ від 26.05.2021 № 2034/ІПК/99-00-21-02-02-06, БЗ 102.16, статті «Дивідендний аванс за рахунок переплати з податку на прибуток і навпаки: чи можна перекрити?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 15 і «Переплата податку на репатріацію: чи можливо повернути/зарахувати?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 15). Утім платник може подати заяву на повернення суми переплати протягом 1095 днів з дня її виникнення (пп. 43.3, 102.5 ПКУ) і направити переплату з податку на прибуток на сплату дивідендного авансу або податку на репатріацію (п.п. «б» п. 87.1 ПКУ). Або ж переплату можна повернути за заявою довільної форми живими грошима на рахунок платника у банку (п. 43.4 ПКУ).

Завищили податкові збитки

Якщо перевіркою виявлено завищення від’ємного значення (податкових збитків: поточних у ряд. 04 декларації або перехідних минулорічних у ряд. 3.2.4 додатка РІ), то податківці направлять ППР форми «П». У ньому буде зазначена сума завищеного від’ємного значення. Платити за таким ППР нічого не потрібно. При цьому в ІКП суми від’ємного значення (податкових збитків) не відображаються.

А що робити в такому разі з прибутковими деклараціями? Як пояснюють контролери (див. БЗ 102.20.02), якщо при перевірці зменшені / збільшені суми від’ємного значення з податку на прибуток за минулі звітні (податкові) роки, то:

— помилковий період, охоплений перевіркою, уточнювати не потрібно, а

— від’ємне значення підлягає виправленню в декларації наступного звітного періоду. Тому

Тобто врахувати зазначену суму завищення під час формування показників у наступних податкових (звітних) періодах (див. постанову ВС від 17.05.2022 у справі № 160/12944/20).

Причому в самому ППР форми «П» на проведення уточнень відведений строк. Провести виправлення потрібно протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання ППР за формою «П» (а при оскарженні — протягом 10 робочих днів після його завершення).

Для виправлення помилки в такому разі доведеться виправити всі післяперевірочні періоди з перетікаючою помилкою (у тому числі квартали). Детальніше про виправлення помилок у від’ємному значенні див. статтю «Не задекларували збитки минулих років: як їх тепер підняти?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 43 (ср. ).

А ось якщо перевіркою були охоплені періоди аж до поточного, то після перевірки достатньо правильно заповнити поточну декларацію. І відобразити в ряд. 3.2.4 додатка РІ та/або ряд. 04 декларації правильне від’ємне значення. При цьому з декларацією доцільно подати доповнення за п. 46.4 ПКУ з поясненням і зазначенням відповідних сум від’ємного значення, вказавши про цей факт у спеціально відведеному полі в заключній частині декларації.

У такому разі після перевірки:

— помилковий перевірений 2023 рік уточнювати не потрібно;

— однак слід виправити (уточнити) декларацію за I квартал 2024 року;

— необхідно правильно заповнити декларацію за півріччя 2024 року (у ряд. 3.2.4 додатка РІ показати правильну величину минулорічних збитків — 500000 грн).

Помилилися в податкових різницях

Помилка може й не торкнутися бухобліку. Наприклад, перевіркою виявлені помилки в різницях. За таких обставин підхід щодо врахування в прибутковій декларації результатів перевірки загалом той же. Перевірений період платникові уточнювати не потрібно. Якщо виникло заниження податку і це помилка минулих років, яка на періоди після перевірочного не впливає, то платникові достатньо сплатити суми донарахувань за ППР (якщо не розпочато оскарження). І в бухобліку відобразити ППР-донарахування (суму податку та фінансових санкцій).

Проте якщо помилка впливає на періоди після перевірочного (наприклад, тягнеться амортизаційна помилка: неправильно обрахували податкову амортизацію, а в бухобліку все відображали правильно), то помилки в деклараціях післяперевірочного періоду слід виправити. Причому в такому разі для виправлення амортизаційної помилки, що тягнеться, платнику-квартальнику доведеться виправляти кожен помилковий квартал кожного помилкового року і подавати окремі УД (див. статтю «Прибуткова помилка наростаючим підсумком» // «Податки & бухоблік», 2023, № 43).

Коли не обійтися без уточненки?

Ще раз наголосимо: після перевірки виправляти й подавати УД до періодів, у яких податківці виявили помилки, не потрібно. Позаяк виправлення звітності за результатами перевірок контролерів ст. 50 ПКУ не передбачені. Тому

Водночас коли помилки, виявлені перевіряючими, чіпляють показники наступних декларацій, не охвачених перевіркою (тобто від яких залежить правильність розрахунку наступних показників), тоді їх уточнити доведеться. Наприклад, перевіркою виявлена помилка в сумі оподатковуваного прибутку за минулий рік (наступний звітний рік не перевірявся). І через таку помилку при наданні в наступному році допомоги неприбутковим організаціям неправильно порахували 4 % благодійну різницю (за п.п. 140.5.9 ПКУ) чи 8 % фізкультурно-спортивну різницю (за п.п. 140.5.14 ПКУ) — базою для їх розрахунку слугує минулорічний оподатковуваний прибуток (див. статтю «Безоплатні передачі товарів/послуг: класика обліку» // «Податки & бухоблік», 2023, № 85). Тоді після перевірки такі наступні декларації, не зачеплені перевіркою, доведеться привести до ладу: уточнити й виправити в них помилки. При цьому

Помилки виявлені камералкою

Іноді помилки, виявлені при камеральній перевірці, податківці пропонують платникові усунути самостійно. Оперативно їх виправити можна за допомогою УД.

При цьому пам’ятайте: до кінця ВС самостійно виправити помилки будь-яких періодів, що призвели до заниження податкового зобов’язання, дозволяється без самоштрафу і пені (п.п. 69.38 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Тому у воєнний час при виправленні помилок, виявлених у податковоприбуткових деклараціях будь-яких періодів, нараховувати і платити самоштраф та пеню не потрібно. У зв’язку з цим при самовиправленні помилок відведені для самоштрафу ряд. 33 УД, ряд. 31 поточної декларації при виправленні через додаток ВП і для пені ряд. 32 залишаємо порожніми (не заповнюємо).