Обмеження та покарання
Обмеження і його «сфера дії». Відповідно до п. 291.6 ПКУ платники єдиного податку (ЄП) груп 1 — 3 повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі — готівковій або безготівковій (у тому числі з використанням електронних грошей).
Як ви зрозуміли, це обмеження не стосується платників сільгоспгрупи 4 ЄП.
Окрім того,
обмеження стосується лише розрахунків з платниками ЄП за реалізовані ними товари (роботи чи послуги) і не стосується інших розрахунків платників ЄП: «позареалізаційних», а також — за придбані товари, роботи, послуги
Покарання. У разі порушення грошової форми розрахунків:
— ФОП-єдинник гр. 1 — 3, повинен оподаткувати дохід, отриманий з негрошовою формою розрахунків, за підвищеною ставкою ЄП — 15 % (п.п. 3 п. 293.4 ПКУ);
— юрособа — платник ЄП отриманий негрошовий дохід оподатковує за подвійною ставкою — 6 % або 10 % залежно від обраної ставки ЄП на гр. 3 (п.п. 2 п. 293.5 ПКУ).
А головне — окрім того, порушник зобов’язаний перейти на загальну систему з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено негрошову форму розрахунків (п.п. 4 п.п. 298.2.3 ПКУ).
У разі якщо платник ЄП не оподаткує «негрошові» доходи за підвищеною ставкою та не перейде на загальну систему, податківці при виявленні таких порушень донарахують ЄП із штрафними санкціями, а також анулюють свідоцтво платника ЄП (згідно з п. 299.10 ПКУ). Причому зазвичай вони анулюють свідоцтво заднім числом та увесь «зайвий» період роботи на ЄП прагнуть оподаткувати, як на загальній системі…
Тож краще не порушувати це обмеження!
А зараз перейдемо до тонкощів, щоб ви не наразилися на «розрахункові» неприємності в різних, зокрема й не надто прозорих, випадках.
Електронні гроші, електронні платежі, криптовалюта
Електронні гроші. Чинна редакція п. 291.6 ПКУ дозволяє єдинникам здійснювати грошові розрахунки «у тому числі з використанням електронних грошей». Незважаючи на цей дозвіл, є проблеми і з визначенням електронних грошей, і з розрахунками ними. Адже на період дії воєнного стану постановою Правління НБУ «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану» від 24.02.2022 № 18 тимчасово призупинено операції з випуску та розповсюдження електронних грошей, поповнення електронних гаманців електронними грошима (див. консультацію в БЗ 107.05).
А детальніше щодо цього читайте в статті «Єдиноподатникам дозволили приймати електронні гроші: чи все так просто?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 14.
Платежі через електронні системи, сервіси. А от
безготівкові розрахунки, які здійснюються через / за допомогою різних електронних платіжних систем / платформ, зокрема через платіжний сервіс LiqPay, Portmone тощо, обмеження п. 291.6 ПКУ не порушують
Податківці, посилаючись на лист НБУ від 28.09.2020 № 57-0009/53844, зазначили, що для госпсуб’єкта безготівковим розрахунком є оплата товарів (робіт, послуг), що здійснена шляхом переказу коштів на його рахунок незалежно від способу ініціювання такого переказу покупцем (зокрема, за допомогою сервісів переказу коштів — LiqPay, Portmone, iPay тощо, банківських систем дистанційного обслуговування — Приват24, MONOBANK, Ощад 24/7 тощо (у тому числі з використанням платіжної картки), шляхом внесення покупцем готівки у касу банку або небанківської установи (у тому числі шляхом використання програмно-технічного комплексу самообслуговування, див. БЗ 107.01.03).
Розрахунок криптовалютою. Оскільки станом на сьогодні криптовалюта ще не має визначеного правового статусу в Україні, зокрема відсутня нормативна база для її класифікації та регулювання операцій з нею, то фіскали вважають, що єдинники, які отримуватимуть доходи за товари (роботи, послуги) у криптовалюті, такими розрахунками порушать правила застосування спрощеної системи оподаткування (див. БЗ 107.05).
Але найближчим часом тут можливі законодавчі зміни…
Посередницькі договори: коли є залік
Єдинник — принципал (комітент, довіритель тощо). Єдиннику слід бути обережним, якщо він продає товари чи послуги через посередників (комісіонерів, повірених, агентів тощо) або кур’єрів, які одразу утримують свою винагороду з отриманих від покупців коштів.
Податківці можуть розцінити це як часткову негрошову форму розрахунку, адже кошти надходять не в повному обсязі, а з вирахуванням винагороди — фактично, як залік
Водночас фіскали щодо таких ситуацій надають неоднозначні і суперечливі роз’яснення. Є такі, де вони майже прямо зазначають, що в цьому випадку буде визнана негрошова форма розрахунку (див., зокрема, лист ДПСУ від 21.01.2025 № 289/ІПК/99-00-09-04-03 ІПК; лист ГУ ДПС у м. Києві від 16.04.2024 № 2044/ІПК/26-15-24-01-13-08; лист ДПСУ від 26.03.2024 № 1605/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК).
Є щодо таких ситуацій і низка ліберальних роз’яснень (див. листи ДПСУ від 01.04.2024 № 1720/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК; від 10.05.2024 № 2659/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК; від 10.05.2024 № 2658/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК; від 17.05.2024 № 2767/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК). Автори цих листів вважають, що утримання комісіонером / агентом суми винагороди не є негрошовою формою розрахунків. Головне — щоб принципал у повній сумі (не за мінусом комісії) відобразив ЄП-дохід.
Водночас ми б радили у таких випадках усе-таки проганяти гроші туди-сюди, щоб єдинник отримав усю суму виручки грошима, а потім сам розрахувався з посередником / кур’єром за його послуги. Зазвичай, зручніше перераховувати винагороду посереднику не з кожного продажу, а загальну суму за тиждень, місяць тощо.
Звісно, можна й спробувати завчасно отримати від ДПС ліберальну ІПК…
Коли єдинник — посередник. А от коли єдинник виступає в згаданих схемах роботи в ролі посередника, через якого проводяться розрахунки, і утримує з отриманої виручки винагороду за свої послуги, то такі ситуації податківці точно не вважають порушенням п. 291.6 ПКУ. І зазначають, що отримання виручки таким шляхом для єдинника-посередника «не підпадає під поняття негрошової форми розрахунків або бартерної (товарообмінної) операції» (див., зокрема, лист ДПСУ від 21.01.2025 № 289/ІПК/99-00-09-0).
Щодо комісійних договорів за участю єдинників вам також буде цікава стаття «Єдиний податок та договір комісії на продаж» // «Податки & бухоблік», 2024, № 76.
Комісія фінустанови (банку тощо). Коли комісію з виручки єдинника «відщипує» банк / еквайєр, то фіскали у цьому негрошової форми розрахунку не вбачають (але теж вимагають включати в дохід отриману суму, збільшену на утримані банком проценти). Це підтверджує чинна консультація БЗ 108.01.02, де податківці розглядають ситуацію з оплатою ФОП-єдиннику виручки через платіжні термінали, від якої банк утримує проценти і на рахунок ФОП отримує не повну суму виручки. В цій консультації про порушення п. 291.6 ПКУ і правил перебування ФОП на спрощеній системі фіскали взагалі не згадують* (такий же підхід викладено і в листі ГУ ДПС у Харківській обл. від 15.04.2021 № 1553/ІПК/20-40-18-05-10).
* Щоправда, консультацію аналогічного змісту для єдинників-юросіб у БЗ 107.01.03 податківці перевели до нечинних «у зв’язку з уточненням редакції відповіді». Але, гадаємо, і після уточнення підхід податківців щодо розрахунку не зміниться.
Бартер та взаємозалік
Бартер. Виходячи зі змісту обмеження п. 291.6 ПКУ, вимальовується загальне правило: якщо у єдинника розрахунок за товари (роботи, послуги) здійснено, навіть частково, у негрошовій формі, то умови перебування на спрощеній системі ним порушено.
Тож для єдинників (як ФОП гр. 1 — 3 ЄП, так і юросіб гр. 3 ЄП) бартерні (товарообмінні) операції виключаються.
Але якщо єдинник щойно уклав бартерний договір, а постачань ще не було, то і порушення ще відсутнє. Тоді відносини варто переоформити. Навіть
коли постачання відбулося, але тільки однією стороною, можна ще виправити ситуацію, замінивши один бартерний договір на два зустрічні — купівлі-продажу (і прогнати туди-сюди гроші)…
Взаємозалік. Також для єдинників виключається і проведення взаємозаліку (навіть часткового) заборгованостей в ситуаціях, коли контрагент винен єдиннику за товари (роботи, послуги).
Отже, якщо наявні зустрічні борги за договорами купівлі-продажу, то хай краще висять незакриті заборгованості, ніж єдинник зробить із контрагентом їх залік. Бо тим самим він скаже спрощенці: «гудбай!». Але якщо дуже кортить звернути борги, краще проженіть туди-сюди гроші (якщо їх не вистачає — поганяйте декілька разів дрібні суми)…
Те ж саме стосується і взаємозаліку в сфері ЗЕД за поставлені єдинником на експорт товари (роботи, послуги). Хоча там є й стримувальний фактор: НБУ не знімає зараховані заборгованості за товари з банківського нагляду (тож за залік можна отримати ЗЕД-пеню). Водночас якщо заборгованість за товари менше незначної суми (екв. 400 тис. грн), то ЗЕД-залік можливий. Але єдинникам ми б не радили робити залік на будь-які суми. Бо окрім підвищеної ставки ЄП, це — гарантований «зліт» зі спрощенки…
Роз’яснення податківців, де вони, спираючись на визначення терміна «бартерна (товарообмінна) операція» (п.п. 14.1.10 ПКУ), стверджують, що проведення бартеру та/або взаємозаліку порушують правило перебування на спрощеній системі (п. 291.6 ПКУ), див. у БЗ 108.01.01.
Заміна особи у зобов’язанні
Відступлення права вимоги (цесія). Проблема виникає, коли єдинник відвантажив товари (роботи, послуги), але оплату ще не отримав, і вирішує відступити право вимоги боргу іншій особі (за ст. 512 ЦКУ).
У такому випадку замість оплати за товари єдинник отримує компенсацію за право вимоги. Податківці вважають, що товари оплачені негрошовим розрахунком, тобто заліком, що порушує п. 291.6 ПКУ.
У своїх роз’ясненнях вони прямо кажуть:
єдинник не має права бути на спрощеній системі, якщо укладає договір переуступки боргу, оскільки це негрошовий механізм розрахунку
Такі висновки ДПС:
— щодо ФОП гр. 1 — 3 ЄП див. БЗ 107.01.02;
— щодо юросіб гр. 3 ЄП див. БЗ 108.05.
Див. також лист ДПСУ від 29.12.2023 № 4965/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК*.
* Нагадаємо, що колись податківці надавали щодо цього і нефіскальні роз’яснення, див. зокрема: «Відступлення права вимоги на ЄП. Місцеві податківці ліберальніші» // «Податки & бухоблік», 2018, № 92.
Водночас зазначимо, що, на нашу думку, відступлення права вимоги боргів не за поставлені товари (роботи, послуги) для єдинників цілком допускається. Аби такі операції не могли бути розцінені як фінансове посередництво (зокрема, факторинг)…
Переведення боргу. Боржник у зобов’язанні може бути замінений іншою особою (переведення боргу) лише за згодою кредитора, якщо інше не передбачено законом (ст. 520 ЦКУ).
Тож, вважаємо, переведення боргу у випадках, коли кредитор — єдинник, а заборгували йому за товари (роботи, послуги), розрахункове обмеження не порушує і цілком можливе. Тобто єдинник може давати згоду на заміну дебітора-боржника — аби новий був платоспроможним. Звісно, якщо цей новий боржник сплатить єдиннику борг грошима (безготівково чи готівкою).
Водночас тут нас дуже засмучує зміст листів ДПСУ від 15.02.2023 № 348/ІПК/99-00-04-03-03-06 та від 05.12.2023 № 4524/ІПК/99-00-24-03-03 ІПК, де податківці щодо схожих ситуацій пишуть про порушення єдинником форми розрахунків. Можливо, вони просто не розібралися з цими ситуаціями?..
Адже при переведенні боргу єдинник-кредитор отримає грошові кошти саме (!) за товари (роботи, послуги) — хоч і від іншого боржника, але за тією ж самою угодою
Тож ніяких порушень п. 291.6 ПКУ ми тут не вбачаємо!
Коли ж єдинник за договором переведення боргу бажає виступити як старий або новий боржник (тобто передати свій борг чи прийняти на себе чужий), то проблеми з фіскалами вже точно не виключаються. Причому — навіть тоді, коли такі операції не будуть пов’язані з розрахунками за товари (роботи, послуги) — див., наприклад, відповіді фіскалів у листі ДПСУ від 27.12.2023 № 4908/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК.
Хоча якщо переведення конкретного боргу з розрахунками за товари єдинника не пов’язано, тут можна посперечатися. Але ситуації, коли свій борг єдинник переводить за рахунок прощення боргу за раніше реалізовані ним товари, допускати не варто!
Тож обережним єдинникам краще уникати укладення угод переведення боргу і особливо тих, які призведуть до негрошових розрахунків за товари (роботи, послуги), що реалізує (реалізував) єдинник…
Отже, будь-яке переведення боргу, навіть коли єдинник — кредитор, все одно може для нього скінчитися проблемами з фіскалами… ☹
Оплата третьою особою. Зазначимо, що, на нашу думку, норми ПКУ не перешкоджають єдиннику оформляти договірні відносини так, щоб єдинник приймав оплату за товари (роботи, послуги) не від їх отримувача, а від третьої особи. Важливо лише, щоб така оплата була здійснена у грошовій формі.
Але бувають і такі ситуації, коли, наприклад, єдинник за договором виконує роботи чи послуги, а матеріали, які він отримує і які входять до собівартості його робіт / послуг, оплачує замовник. А потім платіж за виконані роботи / послуги зменшується на цю суму. Оскільки в цій частині оплата вважатиметься фіскалами негрошовою, краще таких оплат замовником «наліво» уникати. Детальніше про подібні ситуації читайте «Виконання ФОП робіт на ЄП групи 3: як зменшити дохід?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 62.
Підсумок. Отже, враховуючи усілякі неадекватні підходи фіскалів (зокрема, до переведення боргу) краще єдинникам узагалі уникати ситуацій із замінами особи у зобов’язанні та інших видів «три(чи більше)кутних» схем розрахунків.
Розрахунок векселем
Податківці здавна вважають, що отримання єдинником векселя за товари (роботи, послуги) є негрошовою формою розрахунків і порушенням п. 291.6 ПКУ.
Ще у листі ДФСУ від 04.06.2015 № 5267/Д/99-99-17-02-02-14 з посиланням на ст. 4 Закону України «Про обіг векселів в Україні» від 05.04.2001 № 2374-III фіскали роз’яснювали, що у разі видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов’язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов’язання щодо платежу за векселем. Таким чином, на думку фіскалів,
платники ЄП не можуть використовувати векселі як форму розрахунків
Цього підходу податківці притримуються й досі. Це випливає, зокрема, з текстів листа ДПСУ від 14.07.2023 № 1852/ІПК/99-00-04-03-03-06 і вже згаданого листа ДПСУ від 29.12.2023 № 4965/ІПК/99-00-04-03-03 ІПК.
Подарункові сертифікати (відомості / талони / рецепти)
Сертифікати. Фіскали здавна вважають використання платниками ЄП податкових сертифікатів таким, що порушує правила перебування на спрощенці. Адже
на думку фіскалів, обмін податкових сертифікатів на товари є негрошовим розрахунком
(див. листи ДПСУ від 03.04.2025 № 333/2/99-00-21-03-02-02, від 19.10.2023 № 3661/ІПК/99-00-24-03-03-06 та від 06.09.2021 № 3320/ІПК/99-00-04-03-03-06).
Ті ж самі висновки вони «проштовхують» у чинних БЗ-консультаціях:
— щодо ФОП-єдинників — див. БЗ 107.01.02;
— щодо юросіб гр. 3 ЄП — див. БЗ 108.05.
На тому, що сертифікат не є грошовою формою оплати (хоча у касовому чеку й зазначається форма оплати «безготівкова») і що тут є порушення п. 291.6 ПКУ, фіскали наголошують і в консультації БЗ 109.10.
Звісно, ми вважаємо, що такий підхід не надто відповідає законодавству і є, щонайменше, спірним*. Але єдинники тут мають розуміти серйозність ризиків…
* Наші аргументи проти цього фіскального підходу знайдете в статті «Подарункові сертифікати: що говорять податківці» // «Податки & бухоблік», 2025, № 41, та «Продаж з використанням подарункових сертифікатів: як оформити чек РРО/ПРРО» // «Податки & бухоблік», 2023, № 49.
Відомості, талони?.. Не виключаються проблеми для єдинників і в ситуаціях, коли відпуск товарів здійснюється не тільки за сертифікати, але й з використанням відомостей, талонів тощо. Адже в консультації в БЗ 109.02, де мова йде про оформлення через РРО (ПРРО) відпуску товарів з розрахунками із використанням не тільки подарункових сертифікатів, але також і відомостей, талонів (або безкоштовних рецептів), податківці в кінці консультації нагадують обмеження з п. 291.6 ПКУ. Тож єдинникам краще бути обережними і з такими операціями…
Внесок до СК
Вносить єдинник. Операції зі здійснення юрособами групи 3 ЄП негрошових внесків до статутного капіталу (СК) іншої юрособи — це передача майна в обмін на корпоративні права. Тому формально можна говорити про порушення п. 291.6 ПКУ.
Водночас податківці ліберально роз’яснюють, що
юрособи гр. 3 ЄП мають право здійснювати як грошові, так і майнові внески до СК інших підприємств:
БЗ 108.01.02. При цьому фіскали додають, що придбання та продаж юрособою гр. 3 ЄП корпоративних прав інших юросіб на постійній основі може розглядатися як фінансове посередництво, яке єдинникам заборонено (п.п. 6 п.п. 291.5.1 ПКУ).
Також у листах ДПСУ від 08.08.2023 № 2346/ІПК/99-00-04-03-03-06 та ГУ ДПС у м. Києві від 16.01.2024 № 250/ІПК/26-15-04-02-08 чітко зазначено, що операції з внесення майна до СК іншого госпсуб’єкта в обмін на корпоративні права не суперечать нормам п. 291.6 ПКУ та не призведуть до втрати такою юрособою статусу платника ЄП.
Вносять єдиннику. Щодо зворотної ситуації — отримання юрособою гр. 3 ЄП вкладів у свій СК, — то ПКУ не обмежує право платника ЄП збільшувати свій СК шляхом унесення майна. Тому операція збільшення СК майном не перешкоджає перебуванню на спрощенці. А отримання як грошових, так і майнових внесків прямо передбачено п.п. 8 п. 292.11 ПКУ, яким обумовлено, що до складу ЄП-доходу такі внески не включаються та єдиним податком не оподатковуються.
ФОП — «поза грою». Що стосується ФОП-єдинників, то вони можуть здійснювати внески в СК тільки як звичайні фізособи, тож ця проблема — «не про них».
Інші випадки
Зарплата в натуральній формі. Законодавство допускає у деяких випадках виплату зарплати не у грошовій формі. А виплата заробітної плати в натуральній формі — передача товарів працівнику напевно трактуватиметься фіскалами як продаж (реалізація) товарів (п.п. 14.1.202 ПКУ). Тож формально для єдинника (окрім гр. 4 ЄП) натуральна виплата зарплати може кваліфікуватись як порушення п. 291.6 ПКУ…
Відшкодування шкоди. Ми б єдинникам (окрім гр. 4 ЄП) не радили нанесену комусь шкоду відшкодовувати в натуральній формі (товарами, роботами чи послугами). Фіскали напевно вбачать у цьому порушення п. 291.6 ПКУ.
Якщо ж шкоду було завдано єдиннику і винний відшкодовує йому товарами (роботами чи послугами)*, то порушення розрахункового обмеження не буде
* Або заліком зустрічних грошових вимог — але не за товари (роботи, послуги), реалізовані єдинником!
Адже винуватець розраховується не в рахунок відвантажених товарів (робіт, послуг), а в рахунок відшкодування завданої шкоди, що підтверджується документами і обліком. З цим згодні і податківці (див. лист ДПСУ від 22.09.2023 № 3127/ІПК/99-00-24-03-03-06).
Детальніше про це читайте в статті «Відшкодування шкоди і єдиний податок» // «Податки & бухоблік», 2024, № 69 (ср. ).
Продаж нижче ціни чи безоплатні передачі. Здійснювати продаж нижче ціни придбання (собівартості) за грошові кошти єдинникам нормативами не заборонено. Хоча сума доходу й буде меншою. Як не заборонено і безоплатну передачу товарів (робіт, послуг) з рекламних та інших цілей.
І такими операціями єдинники розрахункове обмеження ніяк не порушують.
Водночас зустрічних безоплатних передач товарів (робіт, послуг) з одним контрагентом ми б єдиннику здійснювати не радили…
Висновки
- Єдинники груп 1 — 3 можуть отримувати оплату за товари / послуги лише грошима. За порушення — підвищене оподаткування та перехід на загальну систему.
- Розрахунки через LiqPay, Portmone, Приват24, MONOBANK тощо — безготівкові та дозволені. Електронні гроші та криптовалюта — поки не можуть бути застосовані.
- Продаж через посередників або кур’єрів ризикований: якщо вони утримують винагороду з виручки — це можуть визнати негрошовим розрахунком для єдиноподатника-комітента (принципала, довірителя тощо).
- Якщо банк / еквайєр утримує комісію з платежу — податківці в цьому не вбачають порушення вимог стосовно форми розрахунків.
- Бартер, залік боргів, цесія, векселі — для єдинників (крім групи 4) виключаються!
- Податківці вважають, що будь-яке переведення боргу порушує розрахункові обмеження. Ми із цим не згодні: якщо при переведенні боргу єдиннику надійде грошова оплата за товари (роботи, послуги) від нового боржника, норми ПКУ не порушуються.
- ДПС обмін податкових сертифікатів на товари вважає негрошовим розрахунком. Проблеми не виключаються і при відпуску товарів з розрахунками з використанням відомостей, талонів тощо.
