Кому нужен РРО/ПРРО?

Один из главных вопросов для каждого субъекта хозяйствования, который собирается работать в сфере торговли, общественного питания и/или услуг: нужно ли ему использовать для расчетов в такой деятельности регистраторы расчетных операций (далее — РРО) или программные РРО (далее — ПРРО)? Актуализировать ответ на этот вопрос будет не лишним, ведь с 01.01.2021 г. еще ряд субъектов хозяйствования стали РРО/ПРРО-обязанными, а с 01.01.2022 г. ожидается тотальная фискализация ФЛП-единоналожников. Кого же закон на сегодняшний день обязывает обзавестись РРО/ПРРО, а кто может без них обойтись? Об этом вы узнаете прямо сейчас!

1.1. РРО/ПРРО-обязанные

Начнем с тех, кого законодатель обязывает использовать РРО/ПРРО. Их перечень приведен в ст. 3 Закона об РРО.

Так, применять РРО/ПРРО должны субъекты хозяйствования, которые осуществляют расчетные операции в наличной и/или безналичной форме (с применением платежных карточек, платежных чеков, жетонов и т. п.) при продаже товаров (предоставлении услуг) в сфере торговли, общественного питания и услуг, а также операции по приему наличных для их дальнейшего перевода.

Согласно ст. 2 Закона об РРО расчетная операция — это прием от покупателя наличных средств, платежных карточек, платежных чеков, жетонов и т. п. по месту реализации товаров (услуг), а также выдача наличных средств за возвращенный покупателем товар (непредоставленную услугу). В случае применения банковской платежной карточки расчетной операцией считают оформление соответствующего расчетного документа об оплате в безналичной форме товара (услуги) банком покупателя или, в случае возврата товара (отказа от услуги), оформление расчетных документов о перечислении средств в банк покупателя.

Из вышеуказанных норм можно сделать несколько выводов.

Во-первых, РРО/ПРРО применяют только при продаже товаров (предоставлении услуг) в сфере торговли, общественного питания и услуг, а также при осуществлении операций по приему наличных для их дальнейшего перевода. То есть

К внереализационным налоговики относят поступления по тем операциям, доходы от которых включают в состав прочих операционных или прочих доходов (в частности, поступления от возмещения ранее списанных активов, роялти, реализации необоротных активов, удерживаемых для продажи, и т. п.). В то же время они продолжают настаивать на том, что такие внереализационные поступления, как получение арендных платежей и компенсации коммунальных услуг (предусмотренной договором аренды), нужно проводить через РРО/ПРРО (см. подкатегорию 109.03 БЗ*).

* База знаний, размещенная на официальном сайте ГНСУ: zir.tax.gov.ua.

Во-вторых, обязанность по использованию РРО/ПРРО согласно преамбуле к Закону об РРО касается только субъектов хозяйствования. А вот физлица, осуществляющие независимую профессиональную деятельность**, не обязаны руководствоваться требованиями Закона об РРО (см. подкатегорию 109.03 БЗ).

** Лица, которых налоговики берут на учет как независимых профессионалов, перечислены в п.п. 1 п. 6.7 Порядка № 1588.

В-третьих, применение РРО/ПРРО распространяется как на наличные расчеты, так и на расчеты в безналичной форме с применением электронных платежных средств, платежных чеков, жетонов и т. п. Если же субъект хозяйствования осуществляет расчеты в безналичной форме через банковские учреждения, применять РРО ему не нужно. Также можно не применять РРО/ПРРО при расчетах за услуги исключительно с помощью банковских систем дистанционного обслуживания и/или сервисов перевода средств (см. далее).

Обратите внимание! РРО/ПРРО должен быть на каждом месте проведения расчетов. При этом вполне допустима ситуация, когда у субъекта хозяйствования в одном из мест проведения расчетов работает РРО, а в другом — ПРРО.

А вот пользоваться одним РРО/ПРРО на двоих разные субъекты хозяйствования не смогут (см. письмо ГНСУ от 25.01.2021 г. № 273/ІПК/99-00-07-05-01-06). Это связано с особенностями регистрации РРО/ПРРО, о чем подробно будем говорить в подразделе 3.

1.2. РРО/ПРРО-освобожденные

Теперь поговорим о тех счастливчиках, которые пока не обязаны применять РРО/ПРРО. Прежде всего это субъекты хозяйствования, которые не осуществляют расчетные операции в понимании Закона об РРО (см. выше).

Остальные счастливчики приведены в ст. 9 и 10 Закона об РРО. Ключевое отличие между двумя группами РРО/ПРРО-«освобожденцев» следующее. Субъекты хозяйствования из Перечня № 1336, на который ссылается ст. 10 Закона об РРО, вместо РРО/ПРРО должны применять расчетные книжки (далее — РК) и книги учета расчетных операций (далее — КУРО). А вот субъекты хозяйствования, упомянутые в ст. 9 Закона об РРО, не обязаны применять ни РРО/ПРРО, ни КУРО с РК. Именно с этой, наиболее привилегированной группы «освобожденцев» мы и начнем.

Полное освобождение

Итак, случаи, когда можно обойтись как без РРО/ПРРО, так и без РК с КУРО, приведены в ст. 9 Закона об РРО. Давайте на них посмотрим в табл. 1.1, а потом поговорим о некоторых из таких случаев подробнее.

Таблица 1.1. Случаи, не требующие применения РРО/ПРРО и РК с КУРО

Лица, освобожденные согласно ст. 9 Закона об РРО, имеют право использовать РРО/ПРРО без их перевода в фискальный режим работы. При этом документы, выдаваемые таким нефискальным РРО/ПРРО, имеют вес в споре с налоговиками об объеме продаж, который позволяет не применять фискальный РРО/ПРРО (ч. 4 ст. 13 Закона об РРО).

И еще. Если субъект хозяйствования не применяет РРО/ПРРО, то согласно п. 15 ст. 3 Закона об РРО он обязан выдать покупателю товаров/услуг по его требованию товарный чек, накладную или другой расчетный документ (в бумажной или в электронной форме), свидетельствующий о переходе права собственности на них. Однако учтите: в соответствии с п. 11 ст. 8 Закона № 1023 при продаже товаров продавец обязан (даже без предъявления продавцом такого требования) выдать расчетный документ установленной формы*, удостоверяющий факт покупки, с указанием даты продажи.

* Под расчетным документом понимается кассовый чек, товарный чек, расходный чек, расчетная квитанция, проездной документ и т. п. (ст. 2 Закона об РРО).

Рассмотрим подробнее некоторые нюансы РРО/ПРРО-освобождений.

Торговля продукцией собственного производства

Какие условия должны соблюдаться, чтобы предприятие имело право не использовать РРО/ПРРО согласно п. 1 ст. 9 Закона об РРО?

1. Предприятие торгует продукцией собственного производства. В понимании налоговиков, продукция собственного производства — это продукция, которую предприятие само производит и реализует в едином технологическом процессе с использованием собственной или наемной рабочей силы. Такой вывод можно найти в консультации из подкатегории 109.03 БЗ, разъяснении ГУ ГНС в Кировоградской обл. от 03.09.2020 г. (см. по ссылке: kr.tax.gov.ua/zahodi-dlya-platnikiv/432343.html).

Интересный момент связан с реализацией продукции, изготовленной на давальческих условиях. Раньше налоговики отказывали в РРО-освобождении предприятию — собственнику такой продукции (см. письмо ГФСУ от 22.08.2018 г. № 3656/6/99-99-14-05-01-15/ІПК). Сейчас они, похоже, согласны (см. письмо ГНСУ от 04.08.2020 г. № 3178/ІПК/99-00-07-05-01-06 // «Налоги & бухучет», 2020, № 72, с. 26) продукцию, переработанную на давальческих условиях, считать продукцией собственного производства при выполнении одного из следующих условий:

— коды УКТ ВЭД нового продукта и сырья отличаются на уровне первых четырех знаков;

— не менее 50 % себестоимости новой продукции приходится на стоимость переработки.

Но, безусловно, безопаснее получить индивидуальную налоговую консультацию о необходимости применения РРО/ПРРО при реализации продукции, произведенной по давальческой схеме.

2. Льгота не распространяется на реализацию ТСБТ, подлежащих гарантийному ремонту, лекарств и медизделий, ювелирных и бытовых изделий из драгметаллов, драгоценных и полудрагоценных камней.

3. Субъект хозяйствования не должен быть предприятием торговли или общественного питания. По мнению налоговиков (см. подкатегорию 109.01 БЗ), субъект хозяйствования считается предприятием торговли или общественного питания, если торговля либо общепит определены в его уставе основным видом деятельности и осуществление деятельности соответствует требованиям Порядка № 833.

На наш взгляд, ориентироваться следует не столько на устав, сколько на сведения, внесенные в Единый государственный реестр юридических лиц, физических лиц — предпринимателей и общественных формирований (далее — ЕГР).

Какие виды деятельности могут свидетельствовать о том, что предприятие занимается торговлей или общепитом? Согласно КВЭД-2010 им соответствуют коды из разделов 45 — 47 секции G «Оптова та роздрібна торгівля; ремонт автотранспортних засобів і мотоциклів» и из раздела 56 секции I «Тимчасове розміщування й організація харчування».

Понятное дело, что наиболее безопасным будет полное отсутствие в ЕГР упоминаний об указанных видах деятельности. Но раз уж налоговики подошли к вопросу либерально и ориентируются на основной вид деятельности, то подтвердить его можно, предъявив при проверке выписку или извлечение из ЕГР. Если согласно данным из ЕГР основным видом деятельности предприятия является торговля или общественное питание, от применения РРО/ПРРО не уйти.

4. Расчеты следует осуществлять в кассе предприятия с оформлением приходных и расходных кассовых ордеров и выдачей соответствующих квитанций, подписанных уполномоченными лицом субъекта хозяйствования. Если же расчетные операции осуществляются не через кассу, а другим способом (например, с помощью интернет-эквайринга — см. далее), то без РРО/ПРРО не обойтись (см. письмо ГНСУ от 22.07.2020 г. № 3006/ІПК/99-00-07-05-01-06).

Не хотите оформлять кассовые ордера? Используйте РРО (см. письмо ГФСУ от 18.07.2017 г. № 1258/6/99-99-14-05-01-15/ІПК).

Важно! Послабление, предусмотренное п. 1 ст. 9 Закона об РРО, касается только предприятий, учреждений и организаций. А вот, например, ФЛП-общесистемщики при торговле продукцией собственного производства обязаны применять РРО/ПРРО (см. письмо ГУ ГФС в Николаевской обл. от 28.02.2018 г. № 812/ІПК/14-29-14-06-06).

ФЛП-единоналожники

Согласно п. 6 ст. 9 Закона об РРО при продаже товаров (предоставлении услуг) могут не применять РРО/ПРРО те ФЛП-единоналожники, которые освобождены от этой обязанности в соответствии с НКУ. Выясним, кто же это!

Согласно п. 296.10 НКУ не применять РРО/ПРРО имеют право ФЛП, которые являются плательщиками единого налога группы 1. Данное право не зависит от того, какими из разрешенных видов деятельности они занимаются.

А что насчет остальных ФЛП-единоналожников? Согласно п. 61 подразд. 10 разд. ХХ НКУ с 01.01.2021 г. по 01.01.2022 г. РРО/ПРРО не применяют ФЛП-единоналожники групп 2 — 4, объем дохода которых в течение календарного года не превышает 220 размеров минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января налогового (отчетного) года, независимо от избранного вида деятельности*. Таким образом,

* В 2020 году максимальный объем дохода для целей неприменения РРО/ПРРО составлял 1000000 грн.

Исключениями из этого правила являются ФЛП, которые осуществляют:

— реализацию ТСБТ, подлежащих гарантийному ремонту (см. далее);

— реализацию лекарственных средств и изделий медицинского назначения (см. далее);

— предоставление платных услуг в сфере здравоохранения. Налоговики определяют платную медуслугу как услугу, которая оплачивается ее заказчиком и предоставляется пациенту учреждениями здравоохранения или ФЛП, зарегистрированными и получившими в установленном законом порядке лицензию на осуществление хозяйственной деятельности по медицинской практике (см. разъяснение ГНСУ от 01.03.2021 г. // tax.gov.ua/nove-pro-podatki--novini-/455180.html). В консультации из подкатегории 109.04 БЗ фискалы уточняют: речь идет о деятельности, которая классифицируется под кодом 86 «Охорона здоров’я» КВЭД-2010;

— реализацию ювелирных и бытовых изделий из драгоценных металлов, драгоценных камней, драгоценных камней органогенного образования и полудрагоценных камней**.

** При этом, по нашему мнению, в 2021 году услуги по ремонту и работы по изготовлению ювелирных изделий ФЛП групп 2 — 4 могут осуществлять без РРО/ПРРО (подробнее см. «Налоги & бухучет», 2021, № 9, с. 25).

При осуществлении любого из указанных видов деятельности ФЛП-единоналожник групп 2 — 4 теряет освобождение от РРО/ПРРО, даже если объем его дохода меньше 1 млн 320 тыс грн. Единственный выход избежать этого — не осуществлять расчетных операций в понимании Закона об РРО.

Как определить предельный размер дохода для подтверждения права на льготу, предусмотренную п. 6 ст. 9 Закона об РРО? В его расчете участвуют все виды доходов, полученные плательщиком единого налога от осуществления им предпринимательской деятельности в течение календарного года (см. подкатегорию 107.01.03 БЗ). При этом форма получения доходов (наличные, безналичные, в материальной форме) значения не имеет. «Гражданские» доходы ФЛП учитывать, конечно же, не надо***.

*** Подробно о предпринимательских доходах см. в спецвыпуске «Налоги & бухучет», 2021, № 22.

Если доход ФЛП-единоналожника групп 2 — 4 в 2021 году превысит 1 млн 320 тыс грн, то применение РРО/ПРРО для него станет обязательным. При этом начать использовать РРО/ПРРО ему нужно с первого числа первого месяца квартала, следующего за возникновением такого превышения (см. п. 61 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Естественно, при наличии расчетных операций в понимании Закона об РРО.

Причем единожды превысив доходный критерий, ФЛП обязан будет применять РРО/ПРРО во всех будущих налоговых периодах в течение его регистрации как плательщика единого налога. Другими словами, снижение в дальнейшем объемов дохода от РРО/ПРРО его не спасет. И даже повторная регистрация единоналожником не будет основанием стать освобожденным от РРО/ПРРО (см. подкатегорию 109.02 БЗ и разъяснение ГУ ГНС в Волынской обл. от 27.01.2021 г. // vl.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/450143.html).

Отдельно остановимся на ФЛП-единоналожниках, которые собираются торговать разрешенными подакцизными товарами. Напомним: п.п. 3 п.п. 291.5.1 НКУ позволяет единоналожникам групп 1 — 3 продавать в розницу горюче-смазочные материалы в емкостях до 20 литров, пиво, сидр, перри (без добавления спирта) и столовые вина.

Налоговики продолжают утверждать (см. разъяснения в подкатегории 109.02 БЗ и ГУ ГНС в Киевской обл. от 06.01.2021 г. // kyivobl.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/447714.html), что ФЛП-упрощенцы групп 2 — 4 обязаны применять РРО/ПРРО при розничной торговле пивом*, сидром и перри. При этом фискалы ссылаются на ч. 38 ст. 15 Закона № 481, в соответствии с которой приложение к лицензии на розничную торговлю алкоголем должно содержать перечень РРО и информацию о них. То есть без РРО оформить лицензию не получится.

* Это не касается безалкогольного пива, которое не является ни алкогольным напитком, ни подакцизным товаром (подробнее см. «Налоги & бухучет», 2020, № 66, с. 10).

А вот столовые вина в розницу можно продавать без алколицензии (ч. 20 ст. 15 Закона № 481). Поэтому, если нет других подРРОшных товаров, применять РРО/ПРРО при реализации столовых вин ФЛП-единоналожник не обязан.

Важно! Если предприниматель продает подРРОшные товары только в одной торговой точке, РРО/ПРРО необходимо применять во всех торговых точках, где он осуществляет расчетные операции, независимо от ассортимента товара. Ведь льгота предоставляется субъекту хозяйствования целиком, а не его отдельным магазинам (см. разъяснение ГУ ГНС в Закарпатской обл. от 22.02.2021 г. // zak.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/454061.html).

Также запомните: освобождение, установленное п. 6 ст. 9 Закона об РРО, действует только для физических лиц — плательщиков единого налога. Соответственно

Продажа технически сложных бытовых товаров

Расчетные операции по продаже ТСБТ, подлежащих гарантийному ремонту, необходимо проводить через РРО/ПРРО. Исключение — ФЛП-единоналожники группы 1. Им позволено не применять РРО/ПРРО при торговле ТСБТ (п. 296.10 НКУ).

Согласно п. 25¹ ст. 1 Закона № 1023 ТСБТ являются непродовольственные товары широкого потребления (приборы, машины, оборудование и пр.), которые состоят из узлов, блоков, комплектующих изделий, соответствуют требованиям нормативных документов, имеют технические характеристики, сопровождаются эксплуатационными документами и на которые установлен гарантийный срок.

Конкретные ТСБТ, при продаже которых обязательно применять РРО/ПРРО, приведены в Перечне № 231**. При этом субъект хозяйствования должен самостоятельно определить, попадает ли его товар в этот Перечень (см. разъяснение ГУ ГНС в Тернопольской обл. от 23.12.2020 г. // tr.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/446152.html). Если вы продаете какие-либо из указанных в этом Перечне товары, вы становитесь РРО/ПРРО-обязанным, даже если принадлежите к субъектам хозяйствования, упомянутым в ст. 9 Закона об РРО (за исключением ФЛП-первогруппников). Давайте посмотрим на тех «освобожденцев», которые становятся обязанными применять РРО/ПРРО в связи с реализацией ТСБТ.

** Подробно об этом Перечне читайте в «Налоги & бухучет», 2019, № 89, с. 12.

Производители ТСБТ (п. 1 ст. 9 Закона об РРО). Производитель при осуществлении расчетных операций по реализации ТСБТ лишается РРО/ПРРО-свободы. И здесь никакой роли уже не играет то, что эти ТСБТ собственного производства. Расчетные операции при их реализации осуществляем в общем порядке через РРО/ПРРО. Но это касается только продажи ТСБТ. Остальную продукцию собственного производства то же самое юрлицо может продавать без применения РРО/ПРРО.

ФЛП-единоналожники (п. 6 ст. 9 Закона об РРО, п. 296.10 и п. 61 подразд. 10 разд. ХХ НКУ). Предприниматели-упрощенцы первой группы могут продавать ТСБТ без РРО/ПРРО (см. подкатегорию 109.03 БЗ).

А вот ФЛП-единоналожники групп 2 — 4 должны применять РРО/ПРРО с первой реализации ТСБТ, подлежащих гарантии. Учтите: продажей считается и бесплатная передача ТСБТ (см. п.п. 14.1.202 НКУ). Причем, по мнению налоговиков, сказанное касается и бывших в употреблении ТСБТ, у которых уже закончился гарантийный срок и которые не подлежат гарантийному ремонту (см. консультацию в подкатегории 109.05 БЗ, письмо ГУ ГФС в Запорожской обл. от 04.01.2019 г. № 40/ІПК/08-01-14-08-12).

Реализация ТСБТ по безналичному расчету при продаже других товаров за наличные от применения РРО/ПРРО тоже не спасет (см. подкатегорию 109.02 БЗ).

А вот осуществление работ с использованием ТСБТ (например, установка кондиционеров), на наш взгляд, дает право ФЛП-единоналожникам обходиться без РРО/ПРРО. Но предупреждаем: налоговики согласны с этим только в том случае, если подрядчик-единоналожник групп 2 — 4 выполняет установку ТСБТ, приобретенного самим заказчиком. А вот в случае установки заказчику своего ТСБТ предприниматель-подрядчик, по их мнению, должен применять РРО/ПРРО (см. письмо ГФСУ от 14.06.2017 г. № 637/Г/99-99-14-05-01-14/ІПК).

Физлица (п. 9 ст. 9 Закона об РРО). Если читать указанную норму формально, то получается, что физлица обязаны применять РРО/ПРРО при торговле ТСБТ. Однако мы считаем, что есть общее для всех правило, согласно которому РРО/ПРРО применяют исключительно субъекты хозяйствования (ст. 3 Закона об РРО). Кроме того, в преамбуле Закона об РРО сказано, что его действие распространяется на субъектов хозяйствования. А значит, физлица (непредприниматели) Законом об РРО не руководствуются и об РРО/ПРРО могут не задумываться.

Продавцы газет, журналов и т. д. (п. 10 ст. 9 Закона об РРО). Продавцы в киосках, с лотков и разносок газет, журналов и других изданий, открыток, конвертов, знаков почтовой оплаты, если удельный вес такой продукции составляет более 50 % общего товарооборота, пользуются РРО/ПРРО-освобождением. Но в случае реализации ТСБТ, подлежащих гарантийному ремонту, от использования РРО/ПРРО уже не уйти. Причем учтите: применять РРО/ПРРО таким продавцам нужно ко всему ассортименту товаров (как и ФЛП-единоналожнику групп 2 — 4). Ведь в этом случае освобождение от РРО/ПРРО распространяется на субъекта хозяйствования, который должен соответствовать определенным условиям, а не на конкретные операции.

Продажа лекарств и медизделий

Согласно ст. 2 Закона № 123 лекарственное средство — это любое вещество либо комбинация веществ (одного или нескольких активных фармацевтических ингредиентов и вспомогательных веществ), которое:

— имеет свойства и предназначено для лечения или профилактики заболеваний у людей;

— может быть предназначено для предотвращения беременности, а также для восстановления, коррекции или изменения физиологических функций у человека путем осуществления фармакологического, иммунологического или метаболического действия либо для установления медицинского диагноза.

В свою очередь, изделием медицинского назначения для целей применения РРО/ПРРО является любой инструмент, аппарат, прибор, устройство, программное обеспечение, материал или другое изделие, предназначенные для диагностики, лечения, профилактики организма человека и/или обеспечения таких процессов (ст. 2 Закона об РРО).

Таким образом, рассчитывать на РРО/ПРРО-освобождение при торговле такими товарами не удастся ни предприятиям-производителям, ни ФЛП-единоналожникам групп 2 — 4.

Единоналожникам группы 1 торговать медизделиями на рынке без РРО/ПРРО можно. А вот продавать лекарственные препараты первогруппники в принципе не имеют права. Ведь они могут осуществлять розничную торговлю исключительно с торговых мест на рынках (п.п. 1 п. 291.4 НКУ), а розничная торговля лекарствами в общем случае возможна только через аптеки (п. 156 Лицензионных условий № 929).

По аналогии с продажей ТСБТ, можно утверждать, что у производителей лекарств и медизделий РРО/ПРРО-свобода исчезает только в отношении операций по их продаже, а у ФЛП групп 2 — 4 в отношении всех расчетных операций, которые они осуществляют. Подробнее об этом читайте в «Налоги & бухучет», 2019, № 89, с. 14.

Что касается торговцев в киосках, с лотков и разносок (п. 10 ст. 9 Закона об РРО), то они не имеют права продавать лекарственные средства. Поэтому обязывать к применению РРО/ПРРО их может только торговля изделиями медицинского назначения.

Обратите внимание: продажа ветеринарных препаратов (ветеринарных лекарственных и иммунобиологических средств, антисептиков, дезинфектантов, инсекто-акарицидов, дератизацидов, диагностикумов, используемых в ветеринарной медицине и животноводстве) сама по себе к применению РРО/ПРРО не обязывает. Например, может обходиться без РРО/ПРРО ФЛП-единоналожник, который «держит» ветеринарную аптеку (см. подкатегорию 109.04 БЗ).

Услуги с дистанционной оплатой

Субъекты хозяйствования освобождены от РРО/ПРРО при расчетах за услуги в случае их проведения исключительно с помощью банковских систем дистанционного обслуживания и/или сервисов перевода средств (п. 14 ст. 9 Закона об РРО).

Учтите: в отношении операций по дистанционной оплате товаров (что характерно, например, для торговли товарами через Интернет) это освобождение не работает (см. далее). А в каких же случаях указанную льготу можно применять?

Прежде всего отметим:

Ограничен только способ расчета — дистанционная банковская система или сервис перевода средств.

Однако налоговики в разъяснении от 29.12.2020 г. (см. по ссылке: tax.gov.ua/media-tsentr/novini/446796.html) заявили, что новое РРО-освобождение действует в случае заказа услуги через Интернет. В другой своей консультации (см. подкатегорию 109.02 БЗ) они вообще «забыли» об освобождении, установленном п. 14 ст. 9 Закона об РРО, и разрешают не применять РРО/ПРРО, только если невозможно определить место осуществления расчетов. Имеются в виду, в частности, предоставление доступа к Интернет-ресурсу, дистанционной услуги и т. п. На наш взгляд, такой подход не соответствует нормам законодательства.

К счастью, встречаются и более взвешенные консультации (см. разъяснение ГУ ГНС в Черновицкой обл. от 17.02.2021 г. // cv.tax.gov.ua/media-ark/news-ark/453279.html). В частности, налоговики соглашаются, что без РРО/ПРРО может обходиться ФЛП, который осуществляет частную медицинскую практику (семейный врач), при условии получения оплаты через сервисы перевода средств или банковские системы дистанционного обслуживания.

В связи с неоднозначной трактовкой нормы п. 14 ст. 9 Закона об РРО налоговиками рекомендуем получить индивидуальную налоговую консультацию о возможности неприменения РРО/ПРРО по тому виду услуг, который вы предоставляете.

Теперь разберемся с формой оплаты за услуги. НБУ в письме от 15.01.2021 г. № 57-0010/3184 констатирует, что законодательство не содержит определения терминов «сервис перевода средств» и «банковские системы дистанционного обслуживания». Вместе с тем термин «система дистанционного обслуживания» охватывает системы типа «клиент — банк», «клиент — Интернет — банк», «телефонный банкинг», «платежное приложение» и другие. При этом к системам дистанционного обслуживания НБУ относит Приват24, Ощад24/7 и т. п., а к сервисам перечисления средств — Liqpay, Portmone, iPay, Wayforpay и другие сервисы, которые предоставляют потребителям возможность осуществить оплату товаров (услуг) дистанционно. Сюда же НБУ включает Монобанк (см. письмо от 30.12.2020 г. № 57-0009/80572).

И еще один момент. РРО/ПРРО не применяется к операции по предоставлению услуги, только если эта услуга полностью оплачивается дистанционно. А вот если предоплата за услугу частично вносится дистанционно, а окончательный расчет происходит в наличной форме после предоставления услуги — РРО/ПРРО для такой операции не избежать.

Частичное освобождение

Теперь поговорим о тех, кто может не применять РРО/ПРРО, но, в отличие от полных «освобожденцев», обязан использовать РК с КУРО.

Случаи, когда вместо РРО/ПРРО можно применять КУРО и РК, установлены в Перечне № 1336 (см. табл. 1.2), разработанном КМУ в соответствии со ст. 10 Закона об РРО. При этом для некоторых видов деятельности п. 2 постановления № 1336 устанавливает предельный размер годового объема расчетных операций. Если субъект хозяйствования превысил установленный предел, он обязан осуществлять расчеты с использованием РРО/ПРРО.

Причем такой предел, по мнению фискалов, должен соблюдаться не только для календарного года, но и для любого другого 12-месячного периода (см. консультацию в подкатегории 109.04 БЗ, действовавшую до 01.08.2020 г.).

Внимание! Согласно п. 2¹ постановления № 1336 действие Перечня № 1336 не распространяется на субъектов хозяйствования, осуществляющих розничную торговлю подакцизными товарами. Поэтому в случае продажи таких товаров заменить РРО/ПРРО на РК с КУРО не получится.

Таблица 1.2. Применение РК и КУРО вместо РРО/ПРРО

Имейте в виду: при превышении предельного размера годового объема расчетных операций субъекты хозяйствования в течение месяца с даты превышения должны перейти на применение РРО/ПРРО (п. 2 приложения к постановлению КМУ от 07.02.2001 г. № 121).

1.3. РРО/ПРРО в интернет-магазинах

Торговля через Интернет имеет свои существенные особенности, как в отношении самого процесса продажи товара или услуги, так и в отношении способа их оплаты. Поэтому необходимо рассмотреть этот вопрос отдельно.

Когда РРО/ПРРО не нужен

Однозначно уйти от необходимости применять РРО/ПРРО субъекты интернет-торговли могут, если покупатели осуществляют оплату через банковские учреждения путем:

1) перечисления денежных средств с текущего счета покупателя на текущий счет продавца без применения электронных платежных средств (далее — ЭПС);

2) внесения денежных средств на текущий счет продавца через кассу банка.

Не нужен РРО/ПРРО, если место проведения расчетов не определено. То есть если через Интернет оплачен товар, передача которого не требует контакта продавца и покупателя, например компьютерная программа, электронная книга и т. п. (см. письма ГНСУ от 26.08.2020 г. № 3586/ІПК/99-00-07-05-01-06, ГУ ГНС в Киевской обл. от 17.11.2020 г. № 4723/ІПК/10-36- 07-06-20 и подкатегорию 109.02 БЗ).

Также, на наш взгляд, РРО/ПРРО не обязателен, если покупатель осуществляет платеж с применением ЭПС через банк или интернет-банкинг (например, через Приват24 или Ощад24/7).

Здесь имеется в виду случай, когда непосредственно на сайте интернет-магазина нет кнопки «Оплатить» и покупатель осуществляет оплату, обращаясь к услугам интернет-банкинга, либо идет со своей карточкой в банк и там переводит с нее деньги на основании выписанного продавцом счета-фактуры.

По сути, это обычная банковская операция по переводу безналичных средств. Карточка в этом случае выполняет роль инструмента для доступа покупателя к его счету в банке. Интернет-магазин с такой карточкой «контакта» не имеет. Следовательно, применения РРО/ПРРО такая операция не требует. В то же время налоговики упорно продолжают твердить о том, что при оплате товаров с использованием интернет-банкинга РРО/ПРРО необходим (см. подкатегорию 109.02 БЗ, письма ГНСУ от 25.11.2020 г. № 4816/ІПК/99-00-07-05-01-06 и от 09.11.2020 г. № 4624/ІПК/99-00-07-05-01-06).

Кроме того, по нашему мнению, не использовать РРО/ПРРО интернет-торговцы могут, если покупатели осуществляют оплату через ПТКС, принимающие наличные и ЭПС. Причем если такие устройства принадлежат банковским учреждениям, то они вообще не нуждаются в РРО/ПРРО, так как действует освобождение, установленное п. 2 ст. 9 Закона об РРО.

Если же ПТКС принадлежат коммерческим агентам банков или финансовым учреждениям, имеющим лицензию НБУ на перевод денежных средств, то фискализировать ПТКС (как специфический РРО) должен его владелец, т. е. финансовый посредник (см. ранее). Торговец же применять РРО/ПРРО не обязан.

А что думают налоговики? Они согласны, что

Об этом говорилось в письмах ГНСУ от 12.08.2020 г. № 3314/ІПК/99-00-07-05-01-06, от 05.10.2020 г. № 4120/ІПК/99-00-07-05-01-06 и ГУ ГНС в Харьковской обл. от 25.01.2021 г. № 266/ІПК/20-40-07-10-19.

А вот в случае с небанковским ПТКС налоговики требуют применения РРО/ПРРО (см. письма ГНСУ от 27.10.2020 г. № 4437/ІПК/99-00-07-05-01-06 и ГУ ГНС в Харьковской обл. от 25.01.2021 г. № 266/ІПК/20-40-07-10-19).

На наш взгляд, для продавца нет никакой разницы, принадлежит ПТКС банку или коммерческому агенту (небанковскому финучреждению). Ведь продавец товара получает денежные средства в безналичной форме. С наличными или ЭПС, которые покупатель использует при перечислении денежных средств через ПТКС, интернет-торговец дела не имеет. РРО/ПРРО нужен, только если ПТКС принадлежит самому интернет-торговцу (что на практике бывает крайне редко).

РРО/ПРРО интернет-торговцу не понадобится, если оплату от покупателя в полном объеме получает сторонняя служба доставки, почтовой связи или транспортного экспедирования и перечисляет средства на текущий счет продавца (см. далее).

Еще одна возможность не применять РРО/ПРРО — зарегистрировать интернет-магазин на ФЛП-единоналожника групп 2 — 4. Тогда не использовать РРО/ПРРО можно при соблюдении условий, установленных п. 61 подразд. 10 разд. ХХ НКУ (см. ранее). Но имейте в виду, что с 01.01.2022 г. эта «лавочка» может закрыться, поскольку право безРРОшной работы останется только у ФЛП группы 1.

Наконец, п. 14 ст. 9 Закона об РРО дает возможность не применять РРО/ПРРО, если интернет-магазин предоставляет услуги, оплата которых осуществляется исключительно с применением дистанционных систем банковского обслуживания (интернет-банкинг) или сервисов перевода средств (интернет-эквайринг)*.

* Об этом РРО/ПРРО освобождении см. в подразделе 1.2.

Если ни один из вариантов, приведенных выше, вам не подходит, придется использовать РРО/ПРРО.

Практика выработала несколько форм расчетов при интернет-торговле. Рассмотрим наиболее распространенные из них. При этом сфокусируемся на тех субъектах хозяйствования, которые продают через Интернет товары.

Интернет-эквайринг

Интернет-магазин безоговорочно обязан применять РРО/ПРРО, если им заключен договор интернет-эквайринга. В этом случае на сайте присутствует кнопка «Оплатить». Платеж осуществляется с помощью сервисов перевода средств (например, Portmone.com, Liqpay и др.).

Только платежный терминал в этом случае виртуальный, а управляться с ним вам помогают финансовые посредники. На то, что в таком случае РРО/ПРРО-повинности не избежать, указывают и налоговики (см. письма ГНСУ от 05.10.2020 г. № 4122/ІПК/99-00-07-05-01-06, ГУ ГНС в Киевской обл. от 10.12.2020 г. № 5132/ІПК/10-36-07-06-20 и подкатегорию 109.03 БЗ).

Когда в этом случае проводить операцию через РРО/ПРРО? Ведь платеж может быть осуществлен покупателем в нерабочее время или в выходной день.

Здесь налоговики четко не определились. Например, в письме ГНСУ от 09.11.2020 г. № 4624/ІПК/99-00-07-05-01-06 они требуют проводить операцию через РРО/ПРРО не позже получения покупателем приобретенного им товара. А вот в письме ГУ ГНС в Одесской обл. от 14.01.2021 г. № 157/ІПК/15-32-07-05-06 фискалы рекомендуют проводить операцию через РРО/ПРРО на основании выписки финучреждения о поступлении средств не позднее следующего дня с учетом режима работы субъекта хозяйствования и с соблюдением хронологии осуществления расчетных операций. Какие требования будут выдвигать налоговики на местах, можно узнать, получив от них индивидуальную налоговую консультацию по этому вопросу.

А если товар продается по схеме «частичная предоплата — отправка покупателю товара — доплата»?

Тогда налоговики хотят, чтобы продавец провел через РРО полную сумму покупки с указанием формы оплаты «передоплата товарів» — на сумму, уплаченную авансом, и «післяплата» — на сумму, которую необходимо доплатить во время получения отправления (см. подкатегорию 109.02 БЗ).

Мы же считаем, что продавец должен пробить чек только на ту сумму, которую он реально получил от покупателя в виде аванса. Подробнее об этом читайте в «Налоги & бухучет», 2021, № 15, с. 2.

Если же покупатель оплачивает товар с использованием ЭПС (платежной карточки) через услуги интернет-банкинга (например, Приват24), то РРО/ПРРО, по нашему мнению, не нужен. Хотя налоговики утверждают обратное (см. выше).

Оплата в офисе продавца

Отличие этого варианта от обычной продажи товаров сводится к тому, что покупатель выбрал и заказал товар не в торговом зале или в офисе, а через сайт. После этого покупатель сам приезжает в офис, чтобы забрать товар и тут же его оплачивает.

Если продавец применяет РРО, то при получении денежных средств он тут же передает покупателю бумажный расчетный документ вместе с таким товаром. При этом не важно, в какой форме производится оплата — в наличной или безналичной (через POS-терминал).

Если же у продавца ПРРО, то расчетный документ можно и не печатать. Достаточно воспроизвести его на дисплее ПРРО в виде QR-кода, чтобы покупатель мог его считать. Также можно сбросить расчетный документ в электронной форме покупателю на Viber, Telegram или на e-mail.

В общем, никаких РРО-особенностей в сравнении с обычной торговлей при такой форме расчетов нет.

Оплата через курьера продавца

В этом случае, чтобы выполнить требования п. 2 ст. 3 Закона об РРО, расчетный документ должен выдать курьер интернет-магазина при передаче товара покупателю. Для этого варианта как нельзя лучше подойдет ПРРО, который курьер сможет возить с собой в смартфоне. Также можно применить и классический портативный РРО.

То есть при получении оплаты от покупателя курьер сформирует чек при помощи ПРРО или портативного РРО и тут же либо отправит его покупателю в электронной форме (на Viber, Telegram или на e-mail), либо передаст в бумажной форме вместе с товаром.

Заметьте: если доставка товара осуществляется собственной курьерской службой, то РРО/ПРРО регистрируют на транспортное средство, которым осуществляется доставка (см. письмо ГУ ГНС в Черкасской обл. от 25.11.2020 г. № 4829/ІПК/23-00-07-0714 и подкатегорию 109.03 БЗ).

Наложенный платеж через посредников

Оплату наложенным платежом могут производить при доставке товара через «Укрпочту», «Новую Почту» или другую службу доставки. При этом оплата может осуществляться в офисе службы доставки или ее курьеру.

При таком варианте оплаты покупатель передает денежные средства не напрямую продавцу, а посреднику — почте или службе доставки (или ее курьеру). А тот, в свою очередь, передает (переводит) или перечисляет такую оплату продавцу.

Если посредник перечисляет деньги непосредственно на банковский счет продавца, то здесь все просто.

Об этом говорят и налоговики (см., например, письма ГНСУ от 09.11.2020 г. № 4625/ІПК/99-00-07-05-01-06, ГУ ГНС в Харьковской обл. от 11.01.2021 г. № 110/ІПК/20-40-07-10-19 и ГУ ГНС в Одесской обл. от 14.01.2021 г. № 157/ІПК/15-32-07-05-06).

Тем не менее, чтобы выполнить требования ч. 11 ст. 8 Закона № 1023, продавец вместе с товаром должен передать покупателю какой-либо другой расчетный документ (не чек РРО/ПРРО), удостоверяющий факт покупки, с отметкой о дате продажи.

Но если почта или служба доставки передаст наличные продавцу «в руки» или почтовым переводом, то без РРО/ПРРО не обойтись.

Уверены, вы уже разобрались, нужно ли вам применять РРО/ПРРО. Если нужно, в следующем разделе рассмотрим, как его выбрать.