Налоговый кредит военных периодов
В марте, апреле 2022 приобретали товары и услуги с НДС, декларацию по НДС подавали, но НК по первичке не увеличивали. С середины мая 2022 перешли на спецЕН (2%). Можно ли поставить этот НК в декларации по НДС за май? Если нет, то как и когда это можно сделать?
Прежде всего, напомним, что Закон № 2260 возобновляет течение сроков, в частности, для подачи налоговых деклараций. Правда те, кто перешел на спецЕН могут подавать декларации, предельный срок подачи которых приходился на период с 24 февраля до даты вступления в силу этого Закона (27.05.2022), в течение 60 календарных дней со дня перехода на систему налогообложения, на которой они находились до перехода на спецЕН (п. 69.1 подр. 10 разд. ХХ НКУ). Но предельные сроки подачи декларации за май выходят за рамки обозначенного в этой норме периода. Поэтому тянуть с подачей декларации за май 2022 до ухода со спецЕН плюс 60 дней не получится. Подать ее следует в общие сроки — не позднее 20 июня.
А теперь собственно к вашему вопросу. Из наших публикаций вы уже знаете, что особенностью НДС-учета в военное время до недавнего времени было то, что налоговый кредит можно было отражать на основании первички, с условием регистрации НН поставщиком после окончания военного положения + 6 месяцев (см. «Первичка: есть ли военная специфика?» в «Налоги & бухучет», 2022, № 19-20). Закон № 2260 изменил этот срок: теперь НН нужно зарегистрировать до 15 июля (если у поставщика, конечно, есть возможность своевременно выполнять свои налоговые обязанности, п. 69.11 подр. 10 разд. ХХ НКУ).
В общем случае отражение НК на основании НН можно перенести на более поздние периоды в рамках отведенных 365 дн (п. 198.6 НКУ, с учетом переходных положений п. 80 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Однако такой принцип не работает в отношении отражения НК по другим документам, в частности, на основании первички в военное время («Налоговый кредит по первичке: месяц в месяц?» / «Налоги & бухучет», май, 2022/№ 31). В данном случае отражать НК нужно исключительно в том месяце, в котором было осуществлено первое событие. Если НК не отразили, то придется прибегнуть к исправлению ошибки.
В вашей ситуации может быть 2 варианта:
1. Если поставщик не зарегистрирует НН до предельных сроков предоставления декларации за май*, то отразить НК в декларации за май вы не имеете права. Скорее всего поставщики будут ориентироваться на предельную дату регистрации (15.07.2022) и не будут спешить с регистрацией. Если НН будет зарегистрирована после предельных сроков предоставления декларации за май, то НК в ней отразить не получится.
* Cчитаем, что срок «до 15 июля» — это предельный срок регистрации таких НН. Поэтому только те НН, которые не зарегистрированы в этот срок считаются не своевременно зарегистрированными или вообще не зарегистрированными. Надеемся, налоговики будут придерживаться такой же позици.
Ваша ситуация усугубляется тем, что вы перешли на спецЕН, регистрация плательщиком НДС приостановлена.
до возврата на предыдущую систему налогообложения вы уже не сможете подать ни декларацию по НДС, ни включить эту НН через УР к декларациям за март, апрель.
Соответственно до такого возврата этот НК учесть не получится.
В итоге приходим к выводу — если поставщик не зарегистрирует НН до предельных сроков предоставления декларации за май, вы сможете отразить этот НК только после ухода со спецЕН и возврата на старую систему налогообложения, включив ее в декларацию будущих периодов).
2. Если же поставщик зарегистрирует НН до предельных сроков предоставления декларации за май, то в таком случае можно говорить, что этот НК отражается не на основании первички, а на основании НН. Иными словами, можно вообще не прибегать к военным нормам, а идти по обычному пути, указанному в п. 198.6 НКУ. То есть считаем, что в таком случае нет никаких преград для отражения этого НК в декларации за май.
Налоговый кредит довоенных периодов
С середины мая перешли на спецЕН (2%). У нас есть НН периодов до февраля 2022 (в частности, декабря 2021г), зарегистрированные поставщиком в ЕРНН, но не отраженные нами в составе НК. Как быть с ними, можно ли их поставить в декларации за май 2022?
Что касается довоенных НН, не включенных в НК, то по ним ситуация совсем другая. Их вы имеете право отражать в любом периоде в рамках отведенных 365 дней (п. 198.6 НКУ, с учетом переходных положений п. 80 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Вы имели полное право отразить их в декларации любого периода (включая февраль, март, апрель 2022), но если этого не сделали, то нет никаких преград отразить их в декларации за май.
А вот если вы не включите их в майскую декларацию, то с этими НН вам придется ждать ухода со спецЕН и только тогда учитывать в декларациях тех будущих периодов. Формально вы имеете право использовать и второй вариант отражения забытых довоенных НН, — через УР (напомним, что налоговики не против отражать НК через исправление ошибки). Но проблема тут вот в чем: Закон № 2260 временно, до прекращения военного положения, не позволяет подавать УР на уменьшение налоговых обязательств за периоды до февраля 2022 года. Да, в нашем случае речь идет об увеличении НК (стр.17 декларации), а не уменьшении НО (т.е. стр. 9 декларации). Однако не исключено, что налоговики будут запрещать подавать вообще любые УР на уменьшение суммы налога к уплате.
Срок регистрации НН военного периода
В какие сроки мы должны зарегистрировать НН\РК за периоды с февраля 2022 до даты перехода на спецЕН?
Выше кратко уже затрагивался этот вопрос. Теперь ответим на него подробнее.
Согласно обновленному п. 69.1 НКУ плательщики спецЕН освобождаются от ответственности за несвоевременное исполнение налоговых обязанностей, предельный срок выполнения которых приходится на период начиная с 24 февраля 2022 года до дня перехода на спецЕН при условии выполнения ими таких налоговых обязанностей, регистрации НН\РК, представление отчетности, уплаты налогов и сборов, в течение 60 календарных дней со дня перехода на систему налогообложения, на которой такие налогоплательщики находились до избрания спецЕН.
Отметим важные моменты этой нормы:
1. Эта норма не просто освобождает от ответственности (напоминаем, что НКУ по ответственностью понимает финансовую, административную и криминальную ответственность; см. п. 111.1 НКУ), но и фактически продлевает сроки подачи отчетности, уплаты налога или регистрации НН\РК. Такой вывод следует из п. 69.11 подр. 10 разд. ХХ НКУ, который ссылается на п. 69.1 подр. 10 разд. ХХ НКУ (ср. ). Поэтому если вы уложитесь в этот срок, то никаких негативных последствий быть не должно. Также считаем, что не должно грозить отнесение плательщика к одной из степеней риска для целей проведения плановых проверок*, или к категории рисковых в отношении блокировки НН**. Тем более что о плановых проверках пока говорить не приходится, а регистрация плателщиком НДС заморожена.
* Подпункт 1 п.5 разд. ІІІ Порядка формирования плана-графика проведения документальных плановых проверок налогоплательщиков, утвержденного приказом Минфина от 02.06.2015 г. № 524.
** Пункт 6 Критериев рисковости плательщика НДС, утвержденных постановлением КМУ от 11.12.2019 № 1165.
2. Начало отсчета установленных 60 календарных дней привязано к дате возврата на ту систему налогообложения, на которой плательщик был до перехода на спецЕН. С первого взгляда это кажется не логично: подать заявление на переход на спецЕН, своевременно и ежемесячно подавать декларации по единому налогу и уплачивать его плательщик может, а вот выполнить свои налоговые обязанности за предыдущие периоды — нет?! Причем один из авторов Закона № 2260, анонсируя его нормы утверждал, что отведенные 60 дней отсчитываются с момента перехода на спец ЕН (https://t.me/yzheleznyak/1653)
Однако именно в отношении НДС-обязанностей привязка к возврату на предыдущую систему налогообложения выглядит вполне обоснованно, ведь на спецЕН плательщик не может зарегистрировать НН\РК. Это можно сделать только после разморозки НДС-регистрации.
3. А вот если плательщик спецЕН так и не вернется на предыдущую систему налогообложения, то он окажется в подвешенном состоянии. Например, в период пребывания на спецЕН принято решение о ликвидации юрлица или регистрации прекращения предпринимательской деятельности ФЛП.
Получается выполнить НДС обязанности предыдущих периодов нужно, но предельный срок бесштрафного их выполнения течь не начинает: нет точки отсчета
То есть в таком случае нет момента перехода на систему налогообложения, на которой такие налогоплательщики находились до избрания спецЕН. С одной стороны, вряд ли государство простит такому плательщику сумму НДС к уплате по периодам с февраля по дату перехода на спецЕН. С другой стороны, покупателям тоже будет очень не приятно потерять НК по не зарегистрированным НН\РК. Будем надеяться, налоговики растолкуют эту ситуацию так, чтоб никто не оказался в проигрыше.
Незарегистрированные НН\РК довоенных периодов
Юрлицо перешло с 01.04.2022 на спецЕН. На тот момент мы не зарегистрировали НН на поставку, которая состоялась еще в декабре 2021. Штрафов не было, т.к. действовал карантин. В какие сроки нужно зарегистрировать эту НН с тем, чтобы избежать штрафов?
Прежде всего напомним, что из-за пандемии предельные сроки регистрации НН\РК не продлеваются и не переносятся. Однако на карантине есть поблажка — не применяются штрафы за несвоевременную их регистрацию. Согласно п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ за нарушения налогового законодательства, совершенные в период с 1 марта 2020 года по последний календарный день месяца окончания карантина, штрафные санкции не применяются. В том числе до конца карантина не применяются штрафы за нерегистрацию (несвоевременную регистрацию) НН/РК. Причем, как поясняли контролеры (см. письма ГНСУ от 02.11.2020 г. № 4514/ІПК/99-00-04-01-03-06 и от 12.05.2020 г. № 1958/6/99-00-04-01-03-06/ІПК // «Налоги & бухучет», 2020, № 42, с. 25), штрафы не применяются за нарушения порядка регистрации НН/РК, предельный срок регистрации которых приходится на период с 1 марта 2020 года по последний календарный день месяца окончания карантина.
Этой поблажкой вы в свое время и воспользовались, не регистрируя НН за декабрь 2021. Однако сейчас, во-первых, штрафной мораторий заканчивается (из-за того, что последний абзац п. 69.2 подразд. 10 розд. XX ПКУ теперь применяется и к камеральным проверкам; подробнее см. «Карантин продлен до конца лета: изменилось ли что-нибудь?» «Налоги & бухучет», 2022, № 39), а во-вторых, вы в принципе не можете регистрировать НН, поскольку находитесь на спецЕН. То есть, с одной стороны НН зарегистрировать надо, а с другой стороны сейчас вы не можете этого сделать.
Тем не менее, на наш взгляд, формулировка п. 521 подразд. 10 разд. ХХ НКУ дает основания полагать, что вне зависимости от того, когда будет зарегистрирована такая НН или может быть не будет зарегистрирована вовсе, штраф применяться не должен. Обоснование такое: в этом пункте сказано о неприменении штрафов за нарушения, совершенные в течение карантинного периода, а не о неприменении штрафов в период карантина. Это, согласитесь, разные вещи. Хотя у налоговиков может быть другое мнение (эту проблему мы описывали в статье «Регистрация НН: на карантине и после», «Налоги & бухучет», 2021/№ 39).
Ну и само собой не зарегистрированная НН лишает вашего покупателя права на НК. По крайней мере до того периода, пока вы не уйдете со спецЕН и не зарегистрируете эту НН (подробнее о таких ситуациях см. статью «Возобновление регистрации НН. Последствия для покупателя» этого номера).
Выводы
- Если плательщик спецЕН не отражал НК по первичке, то восстановить этот НК он сможет только если поставщик зарегистрирует НН до предельных сроков подачи последней декларации по НДС
- Если зарегистрированную НН довоенных периодов не отнесли в состав НК, то это можно сделать в декларации последнего периода
- Плательщики спецЕН должны выполнить НДС-обязанности по периодам с 24 февраля по 27 мая в течение 60 календарных дней со дня перехода на систему налогообложения, на которой такие налогоплательщики находились до избрания спецЕН.
- Плательщик спецЕН не зарегистрировал НН в довоенных периодах, рассчитывая на штрафной мораторий. Налоговики могут пытаться штрафовать такие НН. Однако контраргументы имеются.
