Обустраиваем укрытие/бомбоубежище: ремонт, оборудование, принадлежности и материалы

Общие моменты об убежищах/укрытиях

Убежища и противорадиационные укрытия относятся к защитным сооружениям гражданской защиты (ч. 1 ст. 32 Кодекса гражданской защиты Украины — КГЗУ). А последними считают инженерные сооружения, предназначенные для защиты населения от влияния опасных факторов, которые возникают вследствие чрезвычайных ситуаций, военных действий или террористических актов (п. 14 ч. 1 ст. 2 КГЗУ).

В то же время по требованиям ч. 1 ст. 32 КГЗУ для укрытия населения также используются сооружения двойного назначения — здания, сооружения или их отдельные части:

— предназначенные для использования по основному функциональному назначению с целью обеспечения общественных или хозяйственных нужд, а также

— имеют соответствующие защитные свойства и спроектированы, построены или приспособлены таким образом, чтобы обеспечить условия для временного пребывания людей в случае возникновения опасности их жизни и здоровью во время чрезвычайной ситуации, военных (боевых) действий и террористических актов.

А согласно нормам п. 2 разд. V Требований № 579* самые простые укрытия должны быть обеспечены:

* Требования по содержанию и эксплуатации защитных сооружений гражданской защиты, утвержденные приказом МВД от 09.07.2018 № 579.

— местами для сидения (лежания) — скамьями, нарами, стульями, кроватями и т. п.;

— емкостями с питьевой (из расчета 2 л в сутки на одного человека, который подлежит укрытию) и технической водой (при отсутствии централизованного водоснабжения);

— контейнерами для хранения продуктов питания;

— плотно закрывающимися выносными баками для нечистот (для зданий и сооружений без канализации);

— резервным искусственным освещением (электрическими фонарями, свечами, керосиновыми лампами и т. п.);

— первичными средствами пожаротушения (в соответствии с установленными нормами для помещений соответствующего функционального назначения);

— средствами предоставления медицинской помощи (ориентировочный перечень лекарственных средств и медицинских изделий приведен в приложении 21 к Требованиям № 579);

— средствами связи и оповещения (телефоном, радиоприемником);

— шанцевым инструментом (лопатами штыковыми и совковыми, ломами, топорами, пилками-ножовками по дереву, по металлу и т. п.).

По возможности самые простые укрытия обеспечивают дополнительным оборудованием, инструментами и инвентарем по нормам, установленным для защитных сооружений.

Судьба НДС в составе приобретений для укрытия

По приобретениям, осуществленным для обустройства укрытия/бомбоубежища, предприятие имеет полное право включить входящий НДС из стоимости приобретенных товаров/услуг в налоговый кредит — НК (п. 198.3 НКУ). Основание для отражения НК — должным образом оформленная и зарегистрированная в ЕРНН налоговая накладная.

Считаем, что обустройство подвального помещения, которое используется в качестве укрытия/бомбоубежища для работников в случае объявления воздушных тревог, обусловлено (хотя и опосредствованно) хозяйственной деятельностью НДС-плательщика. То есть направлено на получение дохода (п.п. 14.1.36 НКУ). А следовательно отсутствуют основания для начисления компенсирующих налоговых обязательств (НО) по НДС по п.п. «г» п. 198.5 НКУ.

Ведь, во-первых, по требованиям Закона Украины «Об охране труда» от 14.10.92 № 2694-XII работодатель несет полную ответственность за создание безопасных условий труда для наемных работников. То есть защитное укрытие необходимо, чтобы в военное время оградить работников предприятия от ракетных обстрелов и бомбардировок агрессора.

Во-вторых, к задачам и обязанностям субъектов хозяйствования ст. 20 КГЗУ относит, в частности:

— обеспечение выполнения мероприятий в сфере гражданской защиты на объектах субъекта хозяйствования (п. 1 ч. 1);

— осуществление за собственные средства мероприятий гражданской защиты, которые уменьшают уровень риска возникновения чрезвычайных ситуаций (п. 13 ч. 1);

— выполнение требований законодательства по созданию, хранению, содержанию, эксплуатации, использованию и реконструкции объектов фонда защитных сооружений гражданской защиты (п. 15 ч. 1).

Более того, по предписаниям ч. 8 ст. 32 КГЗУ содержание защитных сооружений гражданской защиты в готовности к использованию по назначению и эксплуатацию таких объектов осуществляют их собственники, пользователи, юрлица, на балансе которых они находятся.

В-третьих, для укрытия своих работников в случае объявления воздушных тревог предприятие обустраивает подвал здания производственного корпуса — то есть сооружение двойного назначения. А там могут быть размещены рабочие места для тех же офисных работников, чтобы они могли продолжать работать во время воздушной тревоги.

Хотя если бы укрытие функционировало в непроизводственном здании, это тоже, на наш взгляд, следует расценивать как использование такого помещения в хоздеятельности предприятия. Аргументы те же (см. выше). Но тогда имеет смысл в бухучете высокодоходника и малодоходника-добровольца выделить такое укрытие и учитывать его как часть (компонент) такого здания (см. статью «Учет офисного помещения по частям» // «Налоги & бухучет», 2021, № 72).

Однако учтите! Фискалы не признают хозяйственными расходы предприятия на создание и функционирование пункта несокрушимости в подвале арендованного помещения (см. письмо ГНСУ от 25.07.2023 № 2047/ІПК/99-00-21-02-02-06). По мнению налоговиков, расходы на создание и функционирование пункта несокрушимости не имеют хозяйственного статуса потому, что:

— не связаны с производством (изготовлением) и/или реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг и

— не направлены на получение дохода.

Конечно, эти выводы сомнительны. Впрочем, не исключаем, что фискалы их будут распространять и в отношении расходов на обустройство укрытия/бомбоубежища.

Заодно налоговики заявляют, что компенсирующие НО по НДС по правилам п. 198.5 НКУ (см. письма ГНСУ от 29.07.2024 № 3849/ІПК/99-00-21-03-02 и от 25.07.2023 № 2047/ІПК/99-00-21-02-02-06):

Собственно, подобный подход контролеры продвигают уже давно, в частности, в отношении безвозмездных раздач товаров и списания сверхнормативных недостач (см. статьи «Рекламная раздача бесплатных нерезидентских образцов товаров» // «Налоги & бухучет», 2024, № 55 и «Недостача ТМЦ выявлена во время инвентаризации: документируем, списываем, облагаем» // «Налоги & бухучет», 2023, № 91).

Расходы на ремонт укрытия/убежища

Бухучет. В бухгалтерском учете ремонтные мероприятия, проведенные в связи с обустройством подвального помещения под укрытие/бомбоубежище, учитывают по общим правилам. То есть в зависимости от того, связаны такие расходы с:

1) поддержанием объекта основных средств (ОС) в рабочем состоянии и получением первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования. В эту когорту ремонтных мероприятий попадают: проведение технического осмотра, надзора, обслуживания, ремонта и т. п. (п. 15 НП(С)БУ 7 «Основные средства» и п. 33 Методрекомендаций № 561*). Такие расходы включают в состав расходов периода. Поскольку в нашем случае ремонтируется подвальное помещение производственного здания, то отражаем указанные ремонтные расходы по Дт 23, 91. А если такое помещение-укрытие выделено в отдельный объект учета ОСА и оно предназначено для защиты всех сотрудников предприятия (а не только работников производственного подразделения) — Дт 949;

* Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина от 30.09.2003 № 561.

2) улучшением объекта ОС, что приводит к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от его использования. К операциям по улучшению относят модернизацию, модификацию, достройку, дооборудование, реконструкцию ОС и т. п. (п. 14 НП(С)БУ 7 и п. 32 Методрекомендаций № 561).

А согласно п. 32 Методрекомендаций № 561 признаком улучшения могут быть

Разграничивать, что есть что, — прерогатива руководителя предприятия. Именно он в соответствии с п. 30 Методрекомендаций № 561 принимает решение о характере и признаках осуществляемых предприятием работ.

Стоимость работ, которые приводят к увеличению ожидаемых будущих выгод от объекта ОС, включают в капитальные инвестиции (Дт 151, 152) с будущим увеличением его первоначальной стоимости (в отношении укрытия в здании: Дт 103 — Кт 151, 152).

Прибыльный учет ремонта. Если речь идет об осуществлении обычного ремонта, направленного на поддержание в рабочем состоянии объекта ОС, который используется в хозяйственной деятельности предприятия, то в прибыльном учете у всех плательщиков налога на прибыль все будет по бухправилам. Ведь налоговых разниц НКУ для таких операций не предусматривает. А расходы на ремонт (и улучшение) объекта ОС (в нашем случае — помещения производственного здания), который предприятие использует в хоздеятельности, по умолчанию имеют хозяйственную направленность.

Что касается ремонтов непроизводственных ОС, то у высокодоходников (с годовым доходом свыше 40 млн грн) и малодоходников-добровольцев будут возникать налоговые разницы. Такие прибыльщики должны финрезультат до налогообложения:

— увеличить на сумму расходов на ремонт непроизводственных ОС, отнесенных к расходам в соответствии с НП(С)БУ или МСФО, в периоде его осуществления (п. 138.1 НКУ);

— уменьшить на сумму расходов на ремонт непроизводственных ОС, отнесенных к расходам в соответствии с НП(С)БУ или МСФО, в периоде продажи такого непроизводственного ОС, но не больше суммы дохода (выручки), полученных от такой продажи (п. 138.2 НКУ).

Прибыльный учет улучшения. При улучшении ОС производственного назначения тоже все будет по правилам бухучета. Никаких налоговых разниц в отношении осуществления таких операций НКУ не предусмотрено.

А вот расходы на улучшение непроизводственных ОС, как и расходы на приобретение/изготовление таких ОС, не амортизируют в налоговом учете (п.п. 138.3.2 НКУ). Поэтому у высокодоходников и малодоходников-добровольцев финрезультат до налогообложения будет только увеличен на размер начисленной в бухучете амортизации на ОС непроизводственного назначения, первоначальная стоимость которого рассчитана с учетом проведенного улучшения. А уменьшающей амортизационной разницы не будет.

Однако, еще раз отметим,

Поскольку целью его обустройства является защита жизни работников предприятия, которое осуществляет свою деятельность в период войны. Впрочем, для уверенности советуем получить индивидуальную налоговую консультацию по этому поводу.

Активы, приобретенные для укрытия/убежища

Порядок бухучета приобретенных предприятием для обустройства укрытия/убежища активов зависит от их классификации. А для бухучетных целей предназначенные для многократного использования активы классифицируют в зависимости от срока полезного использования (эксплуатации), стоимости и назначения объектов (цели понесенных расходов).

Для правильного разграничения активов прежде всего нужно ориентироваться на ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) приобретенного актива (см. статью «Малоценка — МБП, МНМА или расходы?» // «Налоги & бухучет», 2023, № 72).

Бухучет МБП. Если ожидаемый срок использования меньше 1 года или нормального операционного цикла, если он больше одного года (п. 6 НП(С)БУ 9 «Запасы»), то такой актив зачисляют в состав малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП).

При классификации МБП стоимостный признак вообще никакого значения не имеет. МБП могут признаваться активы любой стоимости. Даже невзирая на присутствие слова «малоценные» в названии этих активов. Поэтому если ожидаемый срок полезного использования актива не превышает 1 года или операционного цикла, хотя его стоимость будет 100 тыс. грн, — он будет считаться МБП.

МБП входят в состав оборотных активов предприятия — это разновидность запасов. Учитывают их на счете 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы». В случае обустройства укрытия сюда, в частности, могут попасть некоторые виды шанцевого инструмента, моющие и гигиенические средства и т. п.

При передаче в эксплуатацию МБП списывают с баланса на расходы в зависимости от назначения (в рассматриваемом случае — Дт 949) с дальнейшей организацией оперативного количественного учета в течение срока их фактического использования по местам эксплуатации и соответствующим лицам (п. 23 НП(С)БУ 9).

Прибыльный учет МБП. Термин «малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» НКУ не использует. В то же время по требованиям п.п. 14.1.138 НКУ для зачисления материальных активов к налоговым ОС ориентируются на все тот же ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации). Соответственно материальные активы, которые, вероятно, прослужат меньше года, не являются налоговыми ОС. В понимании НКУ — это товары, а следовательно — запасы, к которым, в свою очередь, относятся МБП. Следовательно, никакие разницы по ним не возникают.

Бухучет МНМА и ОС. В случае когда ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) актива больше 1 года (или операционного цикла, если он дольше года), это — необоротный материальный актив. Учитывают такой материальный актив по нормам НП(С)БУ 7 «Основные средства».

А вот в состав каких именно необоротных материальных активов его зачислять — ОС на счет 10 (Дт 152 — Кт 63, Дт 10 — Кт 152) или малоценных необоротных материальных активов (МНМА) на субсчет 112 (Дт 153 — Кт 63, Дт 112 — Кт 153) — зависит от

Причем обычно плательщики налога на прибыль, которые считают разницы, для сближения с налоговым учетом такой стоимостный критерий устанавливают в бухучете в том же размере, что и в прибыльном учете — 20000 грн (п.п. 14.1.138 НКУ).

Если стоимостный признак разграничения ОС и МНМА в учетной политике не определили, тогда даже объекты с незначительной стоимостью придется учитывать как ОС.

При обустройстве укрытия/убежища в состав МНМА, в частности, могут попасть:

— скамьи, нары, стулья, одеяла и даже кровати;

— готовая (укомплектованная) аптечка. А вот стоимость медикаментов, которые были куплены отдельно (например, чтобы доукомплектовать аптечку или заменить просроченные лекарства), учитывают в составе запасов на субсчете 209 «Прочие материалы». В периоде, когда такие лекарства попадают в аптечку, их стоимость списывают в состав расходов (см. статью «Аптечка на предприятии» // «Налоги & бухучет», 2019, № 93);

— кулер для воды. В то же время приобретенные питьевую воду и одноразовую посуду (пластиковые стаканы) учитывают как запасы на субсчете 209. Их стоимость относят на расходы по мере использования (списания запасов) по направлениям расходов (см. статью «Вода для работников: как учесть?» // «Налоги & бухучет», 2021, № 57);

— электрические фонари, керосиновые лампы;

— телефоны, радиоприемники, роутеры;

— лопаты, ломы, топоры и т. п.

Стоимость МНМА подлежит амортизации. Начислять амортизацию МНМА разрешено «ускоренными» методами (п. 27 НП(С)БУ 7):

— 50 % / 50 % — в размере 50 % амортизируемой стоимости в первом месяце использования объекта и остальных 50 % — в месяце исключения его из активов вследствие несоответствия критериям признания активом;

— 100 % — в размере 100 % его стоимости в первом месяце использования объекта.

Амортизировать МНМА возможно также прямолинейным и производственным методами. Но на практике их используют крайне редко.

Что касается собственно ОС, то начислять амортизацию их стоимости можно любым разрешенным п. 26 НП(С)БУ 7 методом: прямолинейным, уменьшения остаточной стоимости, ускоренного уменьшения остаточной стоимости, кумулятивным или производственным.

Прибыльный учет МНМА. Материальные активы, стоимость которых не превышает 20000 грн, тоже не подпадают под налоговое определение ОС (п.п. 14.1.138 НКУ). Поэтому для МНМА не установлено налоговых минимально допустимых сроков полезного использования (п.п. 138.3.3 НКУ). А следовательно, в прибыльном учете высокодоходники и малодоходники-добровольцы разницы ОСА из ст. 138 НКУ, включая и амортизационные, по МНМА не определяют. Поэтому ни в приложении АМ, ни в приложении РІ к прибыльной декларации амортизацию МНМА не отражают (см. БЗ 102.05). А

То есть будет уменьшать финрезультат. Следовательно, у высокодоходников и малодоходников-добровольцев в отношении МНМА все будет по правилам бухучета.

Прибыльный учет ОС. Малодоходники полностью ориентируются на бухучет. А вот высокодоходники и малодоходники-добровольцы должны корректировать финрезультат до налогообложения на амортизационные разницы из пп. 138.1 и 138.2 НКУ:

— увеличить финрезультат на бухучетную амортизацию ОС и

— уменьшить финрезультат на налоговую амортизацию ОС. При этом для налоговых целей следует ориентироваться на налоговое определение ОС и стоимостный критерий в 20000 грн, установленный п.п. 14.1.138 НКУ.

Здесь помните, что для расчета налоговой амортизации нужно пользоваться минимально допустимыми сроками полезного использования ОС, определенными п.п. 138.3.3 НКУ. Заодно благодаря п. 43¹ подразд. 4 разд. XX НКУ по объектам ОС группы 3 (передаточные устройства), группы 4 (машины и оборудование), группы 5 и группы 9 при выполнении определенных условий можно применять ускоренную амортизацию (см. статью «Ускоренная амортизация во время военного положения: что нового?» // «Налоги & бухучет», 2024, № 66).

Вкусняшки в укрытии. Разные бесплатные угощения (чай, кофе, фрукты, конфеты, печенье и т. п.), приобретенные для людей, которые находятся в укрытии/убежище, являются для предприятия запасами. Учитывают их на субсчете 209 и по мере потребления списывают в Дт 949.

Налоговых разниц здесь не возникнет — при определении прибыльного объекта такие расходы и малодоходники, и высокодоходники учитывают по бухгалтерским правилам (см. письмо ГНСУ от 22.12.2023 № 4853/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК).

Следует ли компенсировать входящий НДС согласно п.п. «г» п. 198.5 НКУ? Налоговики уже давно говорят: если стоимость указанных продовольственных товаров (бутилированная вода, кофе, чай, молоко, сахар, мед, конфеты, фрукты, овощи, специи и приправы, соль, масло, соусы и т. п.), равно как и товаров хозяйственного назначения (бумажные стаканы, мешалки, бумажные полотенца, средства гигиены и прочие) компенсируются покупателями в составе стоимости реализации налогооблагаемых товаров/услуг, то компенсирующие НО по НДС по п. 198.5 НКУ не начисляют (см. письмо ГНСУ от 22.12.2023 № 4852/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК).

Заодно бесплатные угощения и средства гигиены, предназначенные для потребления любым работником предприятия или его посетителем, не облагают НДФЛ, военным сбором и ЕСВ (см. БЗ 103.02, письмо ГНСУ от 22.12.2023 № 4851/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК).

Подробности читайте в статье «Вкусняшки в офисе» // «Налоги & бухучет», 2020, № 71.