Облаштовуємо укриття / бомбосховище: ремонт, обладнання, приладдя та матеріали

Загальні моменти про сховища / укриття

Сховища та протирадіаційні укриття належать до захисних споруд цивільного захисту (ч. 1 ст. 32 Кодексу цивільного захисту України — КЦЗУ). А останніми вважають інженерні споруди, призначені для захисту населення від впливу небезпечних факторів, що виникають внаслідок надзвичайних ситуацій, воєнних дій або терористичних актів (п. 14 ч. 1 ст. 2 КЦЗУ).

Водночас за вимогами ч. 1 ст. 32 КЦЗУ для укриття населення також використовуються споруди подвійного призначення — будівлі, споруди чи їх окремі частини:

— призначені для використання за основним функціональним призначенням з метою забезпечення суспільних або господарських потреб, а також

— мають відповідні захисні властивості та спроєктовані, побудовані або пристосовані таким чином, щоб забезпечити умови для тимчасового перебування людей у разі виникнення небезпеки їх життю та здоров’ю під час надзвичайної ситуації, воєнних (бойових) дій та терористичних актів.

А згідно з нормами п. 2 розд. V Вимог № 579* найпростіші укриття мають бути забезпечені:

* Вимоги щодо утримання та експлуатації захисних споруд цивільного захисту, затверджені наказом МВС від 09.07.2018 № 579.

— місцями для сидіння (лежання) — лавками, нарами, стільцями, ліжками тощо;

— ємностями з питною (із розрахунку 2 л на добу на одну особу, яка підлягає укриттю) та технічною водою (за відсутності централізованого водопостачання);

— контейнерами для зберігання продуктів харчування;

— виносними баками, що щільно закриваються, для нечистот (для будівель і споруд без каналізації);

— резервним штучним освітленням (електричними ліхтарями, свічками, гасовими лампами тощо);

— первинними засобами пожежогасіння (відповідно до встановлених норм для приміщень відповідного функціонального призначення);

— засобами надання медичної допомоги (орієнтовний перелік лікарських засобів та медичних виробів наведено у додатку 21 до Вимог № 579);

— засобами зв’язку і оповіщення (телефоном, радіоприймачем);

— шанцевим інструментом (лопатами штиковими та совковими, ломами, сокирами, пилками-ножівками по дереву, по металу тощо).

За можливості найпростіші укриття забезпечують додатковим обладнанням, інструментами та інвентарем за нормами, установленими для захисних споруд.

Доля ПДВ у складі придбань для укриття

За придбаннями, здійсненими для облаштування укриття / бомбосховища, підприємство має повне право включити вхідний ПДВ із вартості придбаних товарів / послуг до податкового кредиту — ПК (п. 198.3 ПКУ). Підстава для відображення ПК — належним чином оформлена і зареєстрована в ЄРПН податкова накладна.

Вважаємо, що облаштування підвального приміщення, яке використовується як укриття / бомбосховище для працівників у випадку оголошення повітряних тривог, обумовлено (хоча й опосередковано) господарською діяльністю ПДВ-платника. Тобто спрямовано на отримання доходу (п.п. 14.1.36 ПКУ). А відтак відсутні підстави для нарахування компенсуючих податкових зобов’язань (ПЗ) з ПДВ за п.п. «г» п. 198.5 ПКУ.

Адже, по-перше, за вимогами Закону України «Про охорону праці» від 14.10.92 № 2694-XII роботодавець несе повну відповідальність за створення безпечних умов праці для найманих працівників. Тобто захисне укриття необхідне, аби у воєнний час убезпечити працівників підприємства від ракетних обстрілів і бомбардувань агресора.

По-друге, до завдань і обов’язків суб’єктів господарювання ст. 20 КЦЗУ відносить, зокрема:

— забезпечення виконання заходів у сфері цивільного захисту на об’єктах суб’єкта господарювання (п. 1 ч. 1);

— здійснення за власні кошти заходів цивільного захисту, що зменшують рівень ризику виникнення надзвичайних ситуацій (п. 13 ч. 1);

— виконання вимог законодавства щодо створення, зберігання, утримання, експлуатації, використання та реконструкції об’єктів фонду захисних споруд цивільного захисту (п. 15 ч. 1).

Ба більше, за приписами ч. 8 ст. 32 КЦЗУ утримання захисних споруд цивільного захисту у готовності до використання за призначенням та експлуатацію таких об’єктів здійснюють їх власники, користувачі, юрособи, на балансі яких вони перебувають.

По-третє, для укриття своїх працівників у випадку оголошення повітряних тривог підприємство облаштовує підвал будівлі виробничого корпусу — тобто споруду подвійного призначення. А там можуть бути розміщені робочі місця для тих же офісних працівників, щоб вони могли продовжувати працювати під час повітряної тривоги.

Хоча якщо б укриття функціонувало у невиробничій будівлі, це теж, на наш погляд, слід розцінювати як використання такого приміщення у госпдіяльності підприємства. Аргументи ті ж самі (див. вище). Але тоді має сенс у бухобліку високодохідника та малодохідника-добровольця виокремити таке укриття і обліковувати його як частину (компонент) такої будівлі (див. статтю «Облік офісного приміщення за частинами» // «Податки & бухоблік», 2021, № 72).

Однак врахуйте! Фіскали не визнають господарськими витрати підприємства на створення та функціонування пункту незламності у підвалі орендованого приміщення (див. лист ДПСУ від 25.07.2023 № 2047/ІПК/99-00-21-02-02-06). На думку податківців, витрати на створення та функціонування пункту незламності не мають господарського статусу тому, що:

— не пов’язані з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг і

— не спрямовані на отримання доходу.

Звісно, ці висновки сумнівні. Утім, не виключаємо, що фіскали їх поширюватимуть і щодо витрат на облаштування укриття / бомбосховища.

Заразом податківці заявляють, що компенсуючі ПЗ з ПДВ за правилами п. 198.5 ПКУ (див. листи ДПСУ від 29.07.2024 № 3849/ІПК/99-00-21-03-02 і від 25.07.2023 № 2047/ІПК/99-00-21-02-02-06):

Власне, подібний підхід контролери просувають уже давно, зокрема, щодо безоплатних роздач товарів і списання наднормативних нестач (див. статті «Рекламна роздача безкоштовних нерезидентських зразків товарів» // «Податки & бухоблік», 2024, № 55 і «Нестача ТМЦ виявлена під час інвентаризації: документуємо, списуємо, оподатковуємо» // «Податки & бухоблік», 2023, № 91).

Витрати на ремонт укриття / сховища

Бухоблік. У бухгалтерському обліку ремонтні заходи, проведені у зв’язку з облаштуванням підвального приміщення під укриття / бомбосховище, обліковують за загальними правилами. Тобто залежно від того, пов’язані такі витрати з:

1) підтриманням об’єкта основних засобів (ОЗ) у робочому стані та одержанням первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання. До цієї когорти ремонтних заходів потрапляють: проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо (п. 15 НП(С)БО 7 «Основні засоби» і п. 33 Методрекомендацій № 561*). Такі витрати включають до складу витрат періоду. Позаяк у нашому випадку ремонтується підвальне приміщення виробничої будівлі, то відображаємо зазначені ремонтні витрати за Дт 23, 91. А якщо таке приміщення-укриття виділено в окремий об’єкт ОЗ-обліку і воно призначено для захисту всіх співробітників підприємства (а не тільки працівників виробничого підрозділу) — Дт 949;

* Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 № 561.

2) поліпшенням об’єкта ОЗ, що призводить до збільшення майбутніх економічних вигод, первісно очікуваних від його використання. До операцій з поліпшення відносять модернізацію, модифікацію, добудову, дообладнання, реконструкцію ОЗ тощо (п. 14 НП(С)БО 7 і п. 32 Методрекомендацій № 561).

А згідно з п. 32 Методрекомендацій № 561 ознаками поліпшення можуть бути

Розмежовувати, що є що, — прерогатива керівника підприємства. Саме він відповідно до п. 30 Методрекомендацій № 561 приймає рішення про характер і ознаки здійснюваних підприємством робіт.

Вартість робіт, що приводять до збільшення очікуваних майбутніх вигод від об’єкта ОЗ, включають до капітальних інвестицій (Дт 151, 152) з майбутнім збільшенням його первісної вартості (щодо укриття в будівлі: Дт 103 — Кт 151, 152).

Прибутковий облік ремонту. Якщо йдеться про здійснення звичайного ремонту, який спрямований на підтримання в робочому стані об’єкта ОЗ, що використовується в господарській діяльності підприємства, то в прибутковому обліку у всіх платників податку на прибуток все буде за бухправилами. Адже податкових різниць ПКУ для таких операцій не передбачає. А витрати на ремонт (і поліпшення) об’єкта ОЗ (у нашому випадку — приміщення виробничої будівлі), який підприємство використовує у госпдіяльності, за замовчуванням мають господарську спрямованість.

Щодо ремонтів невиробничих ОЗ, то у високодохідників (з річним доходом понад 40 млн грн) і малодохідників-добровольців виникатимуть податкові різниці. Такі прибутківці мають фінрезультат до оподаткування:

— збільшити на суму витрат на ремонт невиробничих ОЗ, віднесених до витрат відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, у періоді його здійснення (п. 138.1 ПКУ);

— зменшити на суму витрат на ремонт невиробничих ОЗ, віднесених до витрат відповідно до НП(С)БО чи МСФЗ, у періоді продажу такого невиробничого ОЗ, але не більше суми доходу (виручки), отриманої від такого продажу (п. 138.2 ПКУ).

Прибутковий облік поліпшення. При поліпшенні ОЗ виробничого призначення теж усе буде за правилами бухобліку. Жодних податкових різниць щодо здійснення таких операцій ПКУ не передбачено.

А от витрати на поліпшення невиробничих ОЗ, як і витрати на придбання / виготовлення таких ОЗ, не амортизують у податковому обліку (п.п. 138.3.2 ПКУ). Тому у високодохідників і малодохідників-добровольців фінрезультат до оподаткування буде лише збільшено на розмір нарахованої у бухобліку амортизації на ОЗ невиробничого призначення, первісна вартість якого розрахована з урахуванням проведеного поліпшення. А зменшуючої амортизаційної різниці не буде.

Проте, ще раз наголосимо,

Оскільки метою його облаштування є захист життя працівників підприємства, яке здійснює свою діяльність у період війни. Утім, для впевненості радимо отримати індивідуальну податкову консультацію з цього приводу.

Активи, придбані для укриття / сховища

Порядок бухобліку придбаних підприємством для облаштування укриття / сховища активів залежить від їх класифікації. А для бухоблікових цілей призначені для багаторазового використання активи класифікують залежно від строку корисного використання (експлуатації), вартості та призначення об’єктів (мети понесених витрат).

Для правильного розмежування активів передусім потрібно орієнтуватися на очікуваний строк корисного використання (експлуатації) придбаного активу (див. статтю «Малоцінка — МШП, МНМА або витрати?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 72).

Бухоблік МШП. Якщо очікуваний строк використання менше 1 року або нормального операційного циклу, якщо він більше одного року (п. 6 НП(С)БО 9 Запаси»), то такий актив зараховують до складу малоцінних та швидкозношуваних предметів (МШП).

При класифікації МШП вартісна ознака взагалі ніякого значення не має. МШП можуть визнаватися активи будь-якої вартості. Навіть незважаючи на присутність слова «малоцінні» в назві цих активів. Тому якщо очікуваний строк корисного використання активу не перевищує 1 року або операційного циклу, хоча його вартість буде 100 тис. грн, — він вважатиметься МШП.

МШП входять до складу оборотних активів підприємства — це різновид запасів. Обліковують їх на рахунку 22 «Малоцінні та швидкозношувані предмети». У разі облаштування укриття сюди, зокрема, можуть потрапити деякі види шанцевого інструменту, мийні та гігієнічні засоби тощо.

При передачі в експлуатацію МШП списують із балансу на витрати залежно від призначення (у випадку, що розглядається, — Дт 949) з подальшою організацією оперативного кількісного обліку протягом строку їх фактичного використання за місцями експлуатації і відповідними особами (п. 23 НП(С)БО 9).

Прибутковий облік МШП. Термін «малоцінні та швидкозношувані предмети» ПКУ не використовує. Водночас за вимогами п.п. 14.1.138 ПКУ для зарахування матеріальних активів до податкових ОЗ орієнтуються на все той же очікуваний строк корисного використання (експлуатації). Відповідно матеріальні активи, які, ймовірно, прослужать менше року, не є податковими ОЗ. У розумінні ПКУ — це товари, а отже — запаси, до яких, у свою чергу, належать МШП. Отже, жодні різниці за ними не виникають.

Бухоблік МНМА і ОЗ. У разі коли очікуваний строк корисного використання (експлуатації) активу більше 1 року (або операційного циклу, якщо він довший за рік), це — необоротний матеріальний актив. Обліковують такий матеріальний актив за нормами НП(С)БО 7 «Основні засоби».

А ось до складу яких саме необоротних матеріальних активів його зараховувати —ОЗ на рахунок 10 (Дт 152 — Кт 63, Дт 10 — Кт 152) чи малоцінних необоротних матеріальних активів (МНМА) на субрахунок 112 (Дт 153 — Кт 63, Дт 112 — Кт 153) — залежить від

Причому зазвичай платники податку на прибуток, які рахують різниці, для зближення з податковим обліком такий вартісний критерій установлюють у бухобліку в тому ж розмірі, що й у прибутковому обліку — 20000 грн (п.п. 14.1.138 ПКУ).

Якщо вартісну ознаку розмежування ОЗ і МНМА в обліковій політиці не визначили, тоді навіть об’єкти з незначною вартістю доведеться обліковувати як ОЗ.

При облаштуванні укриття / сховища до складу МНМА, зокрема, можуть потрапити:

— лавки, нари, стільці, ковдри і навіть ліжка;

— готова (укомплектована) аптечка. А ось вартість медикаментів, які були куплені окремо (наприклад, щоб доукомплектувати аптечку або замінити прострочені ліки), обліковують у складі запасів на субрахунку 209 «Інші матеріали». У періоді, коли такі ліки потрапляють в аптечку, їх вартість списують до складу витрат (див. статтю «Аптечка на підприємстві» // «Податки & бухоблік», 2019, № 93);

— кулер для води. Водночас придбані питну воду й одноразовий посуд (пластикові стакани) обліковують як запаси на субрахунку 209. Їх вартість відносять на витрати у міру використання (списання запасів) за напрямами витрат (див. статтю «Вода для працівників: як облікувати?» // «Податки & бухоблік», 2021, № 57);

— електричні ліхтарі, гасові лампи;

— телефони, радіоприймачі, роутери;

— лопати, ломи, сокири тощо.

Вартість МНМА підлягає амортизації. Нараховувати амортизацію МНМА дозволено «прискореними» методами (п. 27 НП(С)БО 7):

— 50 % / 50 % — у розмірі 50 % вартості, яка амортизується, у першому місяці використання об’єкта та решти 50 % — у місяці вилучення його з активів унаслідок невідповідності критеріям визнання активом;

— 100 % — у розмірі 100 % його вартості в першому місяці використання об’єкта.

Амортизувати МНМА можливо також прямолінійним і виробничим методами. Але на практиці їх використовують вкрай рідко.

Щодо власне ОЗ, то нараховувати амортизацію їх вартості можна будь-яким дозволеним п. 26 НП(С)БО 7 методом: прямолінійним, зменшення залишкової вартості, прискореного зменшення залишкової вартості, кумулятивним або виробничим.

Прибутковий облік МНМА. Матеріальні активи, вартість яких не перевищує 20000 грн, теж не підпадають під податкове визначення ОЗ (п.п. 14.1.138 ПКУ). Тому для МНМА не встановлено податкових мінімально допустимих строків корисного використання (п.п. 138.3.3 ПКУ). А отже, у прибутковому обліку високодохідники і малодохідники-добровольці ОЗ-різниці зі ст. 138 ПКУ, включаючи й амортизаційні, за МНМА не визначають. Тож ані в додатку АМ, ані в додатку РІ до прибуткової декларації амортизацію МНМА не відображають (див. БЗ 102.05). А

Тобто зменшуватиме фінрезультат. Відтак, у високодохідників і малодохідників-добровольців щодо МНМА все буде за правилами бухобліку.

Прибутковий облік ОЗ. Малодохідники повністю орієнтуються на бухоблік. А ось високодохідники і малодохідники-добровольці мають коригувати фінрезультат до оподаткування на амортизаційні різниці з пп. 138.1 і 138.2 ПКУ:

— збільшити фінрезультат на бухоблікову амортизацію ОЗ і

— зменшити фінрезультат на податкову амортизацію ОЗ. При цьому для податкових цілей слід орієнтуватися на податкове визначення ОЗ і вартісний критерій у 20000 грн, установлений п.п. 14.1.138 ПКУ.

Тут пам’ятайте, що для розрахунку податкової амортизації потрібно послуговуватися мінімально допустимими строками корисного використання ОЗ, визначеними п.п. 138.3.3 ПКУ. Заразом завдяки п. 43¹ підрозд. 4 розд. XX ПКУ щодо об’єктів ОЗ групи 3 (передавальні пристрої), групи 4 (машини та обладнання), групи 5 та групи 9 за виконання певних умов можна застосовувати прискорену амортизацію (див. статтю «Прискорена амортизація під час воєнного стану: що нового?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 66).

Смаколики в укритті. Різні безкоштовні частування (чай, кава, фрукти, цукерки, печиво тощо) придбані для людей, що перебувають в укритті / сховищі, є для підприємства запасами. Обліковують їх на субрахунку 209 і у міру споживання списують у Дт 949.

Податкових різниць тут не виникне — при визначенні прибуткового об’єкта такі витрати і малодохідники, і високодохідники обліковують за бухгалтерськими правилами (див. лист ДПСУ від 22.12.2023 № 4853/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК).

А чи слід компенсувати вхідний ПДВ згідно з п.п. «г» п. 198.5 ПКУ? Податківці вже давно говорять: якщо вартість зазначених продовольчих товарів (бутильована вода, кава, чай, молоко, цукор, мед, цукерки, фрукти, овочі, спеції та приправи, сіль, олія, соуси тощо), так само як і товарів господарського призначення (паперові стакани, мішали, паперові рушнички, засоби гігієни та інше) компенсуються покупцями у складі вартості реалізації оподатковуваних товарів / послуг, то компенсуючі ПЗ з ПДВ за п. 198.5 ПКУ не нараховують (див. лист ДПСУ від 22.12.2023 № 4852/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК).

Заразом безкоштовні частування та засоби гігієни, призначені для споживання будь-яким працівником підприємства або його відвідувачем, не оподатковують ПДФО, військовим збором та ЄСВ (див. БЗ 103.02, лист ДПСУ від 22.12.2023 № 4851/ІПК/99-00-21-02-02 ІПК).

Подробиці читайте у статті «Смаколики в офісі» // «Податки & бухоблік», 2020, № 71.