* Лист ДФСУ від 09.06.2015 р. № 11999/6/99-99-19-01-01-15 (далі — лист № 11999) // «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 53, с. 5.
З усіх питань, розглянутих податківцями, потребує мінімального коригування хіба що питання про розрахунок суми, на яку 1 липня 2015 року платникам податків автоматично повинні були збільшити величину реєстраційного ліміту (це запитання 2.2 згідно з нашою нумерацією). Усе інше — поза часом.
А тому сміливо читайте далі — подана тут інформація залишається корисною й після 1 липня.
Хочете виправитися? Подавайте УР —окремий документ
Виправити помилки, допущені у звітності минулих періодів, платники ПДВ, ураховуючи норми п. 50.1 ПКУ**, можуть:
1) «негайно» — через УР —окремий документ (штраф 3 %);
2) «трохи згодом» — через УР —додаток до поточної декларації (штраф 5 %).
** Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI.
Проте, останній варіант, судячи з усього, поки що не працює. Податківці неможливість подання УР —додатка до поточної декларації пояснили просто і лаконічно: справа у програмному забезпеченні, із вдосконалення якого поки що ведеться комплекс заходів (див. запитання 2.1 листа № 11999).
Їх слушна порада: доцільно виправляти ПДВ-помилки минулих періодів тільки через УР —окремий документ.
Одразу ж виникає інше запитання: як довго податківці вдосконалюватимуть програмне забезпечення? Сподіваємося, що їх заходи далекі від приказки: «Вдосконаленню (як і досконалості) немає меж» ☺.
Автоматичні «бонуси» для ліміту реєстрації
У листі, що коментується, податківці так і не відповіли на запитання (2.2 згідно з нашою нумерацією) про те, як саме розраховуватимуться автоматичні «бонуси», на які заплановано на 01.07.2015 р. збільшення реєстраційного ліміту (див. п. 34 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).
Їх відповідь: поки що тільки створюються техзавдання і розробляється програмне забезпечення, здатне реалізувати цю процедуру автоматично.
Щоб хоч якось підійняти завісу задумок ДФСУ з цього приводу, див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 52, с. 4.
Водночас ми вважаємо, що, наприклад, до розрахунку одного з «бонусів» — суми середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету (∑ПДВсер), уключається і залікова сума (наприклад, через наявність від’ємного значення).
При цьому як фактичний період для розрахунку ∑ПДВсер треба брати травень 2015 — червень 2014 (включно)*/1 кв. 2015 — 2 кв. 2014 р.
* Хоча у проекті зазначено період «квітень 2015 року — травень 2014 року».
База для ПДВ, якщо собівартість ще не відома
Щодо визначення ПДВ-бази та порядку складання ПН при поки що невідомій собівартості товарів, податківці відписалися ще у своєму листі від 07.04.2015 р. № 12082/7/99-99-19-03-02-17.
Практично повторюючи зазначене стосовно товарів, у листі № 11999 (див. запитання 2.3) вони пояснили послідовність визначення ПДВ-бази/складання ПН і для послуг.
1. Якщо перша подія — надходження передоплати за послуги. На дату надходження передоплати необхідно нараховувати податкові зобов’язання з ПДВ виходячи із суми передоплати, що надійшла (тобто орієнтуючись на договірну вартість послуги). Для цього необхідно скласти «звичайну» ПН та зареєструвати її в ЄРПН.
Далі на дату визначення фактичної собівартості, якщо вона виявиться вище передоплати, що надійшла, донарахувати податкові зобов’язання, склавши ПН з типом «17».
2. Якщо перша подія — постачання послуг. Податківці в такому разі радять і звичайну ПН, і ПН на перевищення з типом «17» складати на дату постачання послуги. Не маємо заперечень, якщо йдеться про безперервні послуги, що поставляються із місяця в місяць. Навіть якщо собівартість фактично буде визначена не на кінець місяця, а як у поставленому перед податківцями запитанні — 5 числа наступного місяця, то такі роз’яснення податківців цілком доречні. Скласти ПН з типом «17» у цьому випадку раніше визначення собівартості не вийде, проте датувати її бажано все ж датою постачання послуги.
Хоча у звичайному випадку (якщо надання послуги і визначення собівартості охоплене одним періодом) ПН на перевищення правильніше складати на дату визначення собівартості.
Дата отримання товару = даті переходу права власності
Вирішилося ще одне важливе питання. Податківці пояснили, коли в «постоплатній» ситуації покупець має право відобразити податковий кредит (ПК), якщо відвантаження товару постачальником відбулося в одному періоді, а покупець отримав товар у наступному періоді (див. запитання 2.4 листа № 11999).
Згідно з п. 198.2 ПКУ, якщо перша подія — відвантаження товару, то датою виникнення права на відображення ПК є дата отримання платником податку товарів.
Норми ПКУ не розшифровують, що вважати «датою отримання». Адже під «отриманням» цілком можна розуміти як просто «фізичне» отримання, так і отримання у власність та потрапляння під контроль платника. Про таку невизначеність див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 16, с. 24.
Податківці ще з докодексних часів не дозволяли ставити ПК без фактичного оприбуткування товару (див. лист ДПАУ від 15.08.2008 р. № 323/2/16-151). Однак потім у БЗ з’явилася консультація, в якій вони дозволили покупцю при «перехідному» з періоду в період постачанні товару ставити ПК у періоді виписки ПН продавцем (див. консультацію в підкатегорії 101.15 БЗ, що значиться в розділі «не чинних»).
Відповідь, яку ми бачимо в листі, що коментується, практично така сама, але містить одну принципову умову. Податківці зазначили, що для визначення дати виникнення права на податковий кредит отримувачу товару слід орієнтуватися на дату складання постачальником ПН і реєстрації її в ЄРПН, але за умови, що перехід права власності відбувся.
Як правило, перехід права власності обумовлюється в договорі. Якщо ж у договорі спеціального застереження немає, то орієнтуватися слід на загальну норму, прописану в ч. 1 ст. 334 ЦКУ*. У загальному випадку право власності у набувача майна за договором виникає з моменту передання майна (якщо договором не передбачено іншого).
* Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV.
При цьому переданням майна вважається вручення його:
1) набувачу;
2) перевізнику, організації зв’язку тощо для відправлення, пересилання набувачу майна, якщо воно продане йому без зобов’язання доставки (ч. 2 ст. 334 ЦКУ).
Тому в цій ситуації, що прозвучала в запитанні, уже в періоді відвантаження товару (товар передано транспортній організації — передання права власності відбулося) на підставі складеної ПН (за умови її реєстрації в ЄРПН) отримувач вже має право розраховувати на ПК.
А ось, наприклад, у ситуації, коли доставку організовував би сам постачальник, то на дату складання ПН (а вона повинна складатися незважаючи на дату переходу права власності, вирішальним при цьому буде початок процесу фізичного переміщення товару від місця його постійного перебування (зберігання) у постачальника; див. лист від 31.12.2012 р. № 8323/0/61-12/15-3115 // «Податки та бухгалтерський облік», 2013, № 21) переходу права власності ще не буде (право власності перейде при врученні товару покупцю). Тому відобразити ПК покупець зможе тільки в періоді фактичної доставки товару.
ПК за квитками — на дату затвердження авансового звіту
Податківці вкотре (див. також підкатегорію 101.15 БЗ) підходять до цього питання зважено: датою формування ПК на підставі документів — замінників ПН, є дата подання авансового звіту (див. запитання 2.5 листа № 11999).
Єдине уточнення — орієнтуватися в цій справі радимо все ж не на дату подання авансового звіту, а на дату його затвердження (так надійніше, а податківці, швидше за все, просто не надали цьому значення).
Тобто, якщо транспортні квитки або інші документи, що підтверджують витрати відрядженої особи (чеки, готельні рахунки тощо), оформлені в одному місяці, а дата подання авансового звіту припадає на наступний місяць, то право на ПК у підприємства виникає на дату затвердження авансового звіту. Орієнтуватися на дату оформлення квитків не потрібно.
Причина проста: авансовий звіт є документом, що підтверджує використання послуг перевезення, оплата яких відбулася при придбанні транспортних квитків.
Шкода тільки, що ПК, відображений на підставі транспортних квитків та інших замінників ПН, на формулу розрахунку ліміту реєстрації ніяк не вплине. Ці документи через ЄРПН не проходять.
«Минулорічне» ВЗ: було б бажання, а використати встигнете завжди
Механізм перекидання залишків від’ємного значення (ВЗ) із ПДВ, сформованих до впровадження системи електронного адміністрування (СЕА), дає платникам «право вибору» ( п. 33 підрозд. 2 розд. XX ПКУ):
— («а») зарахувати їх у збільшення ліміту реєстрації (з відображенням у складі ПК в періоді збільшення ліміту);
— («б») отримати грошима.
Але коли це можна зробити, чітко не прописано. Як ви пам’ятаєте, інструкції щодо реалізації цього права були надані ще в листі ДФСУ від 06.03.2015 р. № 7796/7/99-99-19-03-02-17 (ср. ), в якому роз’яснювався порядок заповнення лютневої декларації з ПДВ і додатка Д2 з відповідними полями «а» і «б». У лютневій звітності платник:
1) повинен був розписати «старе» ВЗ за відповідними графами табл. 1 додатка Д2 у хронологічному порядку в розрізі періодів виникнення;
2) міг заявити в полі «а» або полі «б» додатка Д2 суму зі «старого» ВЗ (у межах графи 14 додатка Д2), яку бажає пустити на збільшення ліміту реєстрації майбутніх періодів або повернути грошима.
Така постановка питання могла збити з пантелику деяких платників, які вирішили, що право використання старого ВЗ повинно бути заявлено обов’язково в лютневій декларації. Звідси й запитання 2.6 у листі № 11999: чи можна було свій вибір зробити не в лютому, а в наступних періодах?
Обрати напрям використання сум ВЗ, задекларованого в додатку 2 до декларації за лютий 2015 року, платник ПДВ може в будь-якому наступному звітному періоді. Така відповідь і податківців. Не заповнені поля «а» і «б» у лютневій декларації не вважаються помилкою. Відповідно і УР до лютневої декларації подавати не треба.
Тобто, схоже, що за ідеєю податківців платник не може пізніше передумати щодо лютого і подати УР зі збільшенням поля «а» заднім числом. Поле «а» може бути заявлене тільки в поточній декларації, що припадає на перехідний період.
А ось відкоригувати в бік зменшення надмірно заявлену в полі «а» суму обов’язково потрібно через УР. Як це робити, див. консультацію в підкатегорії 101.28 БЗ, а також «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 50, с. 10.
Хочемо попередити! За задумом податківців (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 52, с. 4), планується старий ВЗ, не використаний платником (що перетікає з декларації в декларацію за ряд. 31) на 01.07.2015 р., пустити у збільшення ліміту реєстрації автоматично (з подальшим правом врахувати його у складі податкового кредиту).
«Один у полі воїн», або Укладач та реєстратор ПН завжди одна особа
На запитання, чи має покупець право на ПК на підставі ПН, складеної однією особою, а заре-
єстрованою в ЄРПН іншою особою (див. запитання 2.7 листа № 11999), чіткої відповіді від податківців не прозвучало. Але судячи з контексту, проблеми з податковим кредитом за такою ПН, швидше за все, будуть.
Керуючись п. 201.1 ПКУ і п. 5 Порядку № 1246*, податківці, як і раніше (див. лист ДФСУ від 17.02.2015 р. № 5292/7/99-99-19-03-02-17; а також підкатегорію 101.19 БЗ), вимагають, щоб (1) підпис, що скріплює ПН і (2) ЕЦП, що накладається при реєстрації ПН в ЄРПН, належали одній особі, якій делеговано право підпису ПН.
З цих вимог випливає: якщо укладач ПН, який її підписав, і реєстратор, який наклав на неї ЕЦП, — різні особи, то ПК не визнають. Хоча відомості про укладача — не обов’язковий реквізит ПН ( п. 201.1 ПКУ). І судова практика в цьому питанні стоїть горою за платників (див. ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 03.03.2015 р. у справі № 816/4246/14; ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 10.02.2015 р. у справі № 826/15830/14; ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 18.02.2015 р. у справі № 806/5621/1).
Але не біда, у будь-якому разі, не чекаючи вердикту податківців, ПК можна «підстрахувати», попросивши продавця підправити ПН, складену «у дві руки». Тобто нехай він, керуючись п. 21 Порядку № 957**, складе до ПН «порожній» РК. Детальніше про таке виправлення див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 30, с. 5.
** Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 22.09.2014 р. № 957.
Повернення товару і злощасна графа 7 з додатка Д1
Ситуація досить цікава. Постачальник виписує «зменшуючий» РК і передає його покупцю, щоб той зареєстрував його в ЄРПН. Реєстрація проходить в одному періоді, а РК потрапляє продавцю вже в наступному. Яку дату повинен поставити постачальник у графі 7 табл. 1 додатка Д1 при складанні податкової звітності з ПДВ?
Але перш ніж зазирнути у відповідь податківців (а це буде відповідь на запитання 2.8 листа № 11999), пояснимо деякі моменти.
Заголовок графи 7 табл. 1 додатка Д1 виглядає так — «дата отримання отримувачем (покупцем)» і по суті при виписці «зменшуючого» РК передбачає, що там має бути зазначена дата отримання виписаного РК отримувачем (покупцем) для його реєстрації РК в ЄРПН.
Тобто відповідь на поставлене запитання повинна звучати так: постачальник у графі 7 табл. 1 додатка Д1 зазначає дату отримання РК покупцем.
І податківці раніше якраз і вимагали діяти саме так (див. підкатегорію 101.07 БЗ). Хоча через це, у свою чергу, при різних періодах виникали розбіжності між датою з графи 7 і реальною датою реєстрації РК (детальніше див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 46, с. 16).
Але в листі, що коментується, податківці відповіли зовсім інакше: дата реєстрації РК відповідає даті отримання цього розрахунку продавцем (тобто по суті даті реєстрації покупцем «зменшуючого» РК в ЄРПН).
Це, звичайно, логічно, адже для постачальника важлива саме ця дата. Така дата показуватиме реальний період, коли постачальник має право зменшити податкові зобов’язання з ПДВ. За незареєстрованим в ЄРПН «зменшуючим» РК постачальнику заборонено зменшувати суму податкових зобов’язань (п. 24 Порядку № 957, п. 17 Порядку № 569). Проте не зовсім відповідає назві графи 7.
Схожий (але не зовсім ідентичний) підхід прописано й у свіжій консультації податківців (див. підкатегорію 101.7 БЗ). Якщо передбачається зменшення суми компенсації на користь постачальника, то у графі 7 табл. 1, 2, і 3 додатка Д1 зазначається дата отримання РК продавцем.
«Зайву» (другу) ПН прибираємо через РК
Податківці відповіли (див. запитання 2.9 листа № 11999): у разі складання помилково двох податкових накладних на одну операцію постачання товарів/послуг, платник може скласти РК до помилкової (другої) ПН. Причому виправити конфузну ситуацію через РК платник може, навіть якщо помилку виявлено вже в наступному періоді, після складання «зайвої» ПН.
Щоправда, податківці не роз’яснили, як скласти РК. Але не біда, тут нічого складного не немає. За допомогою такого РК постачальник повинен обнулити зайву (другу) ПН, тобто скласти РК на зменшення. Виписується він за датою виявлення помилки, а заповнюється таким чином:
1) усі дані помилково виписаної ПН повторюються;
2) у табличній частині проводиться коригування кількості (а не вартості) поставленого товару зі знаком «-».
Зареєструвати такий РК доведеться покупцю (отримувачу) товарів/послуг з дотриманням строку реєстрації*. Тому, склавши РК, постачальник для реєстрації повинен направити його покупцеві ( п. 16 Порядку № 569, п. 22 Порядку № 957).
* Виняток: РК до старої ПН, складеної до 01.02.2015 р. Його реєструє продавець (п. 22 Порядку № 957).
У декларації з ПДВ, судячи з усього, коригування «зайвої» ПН через РК слід показати за рядком 8.2 (зі знаком «мінус»)**.
** Якщо коригується ПН, складена до 01.02.2015 р., то коригування показуємо в рядку 8.1.
І ще одна важлива деталь. Якщо РК буде складено в одному періоді, а покупець зареєструє його тільки в наступному, але в межах відведених 15 днів, то зменшити ПЗ можна вже в періоді складання РК.
Зауважимо, що нещодавно податківці висловлювалися про неможливість складання РК до безпідставно складеної ПН (якщо факт здійснення операції з постачання товарів/послуг або оплати відсутній). Голосно стверджували, що така «безпідставна» ПН у разі її реєстрації в ЄРПН виключенню не підлягає (див. підкатегорію 101.07 БЗ). Це ще раз доводить, що «зайва» (друга) ПН, не входить до числа безпідставних ПН, адже постачання все ж мало місце (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 46, с. 29). Що формально підтвердили й податківці.
«Роздрібний» акциз у ПН: і не шукайте, йому там не місце
Про те, що «роздрібний» акцизний податок не входить до бази обкладення ПДВ, фіскали сказали ще на зорі податкової реформи (див. лист ДФСУ від 20.01.2015 р. № 1519/7/99-99-19-03-03-17// «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 10, с. 4 плюс консультацію в БЗ, категорія 101.06).
Потім з консультації в БЗ, категорія 101.19, ми дізналися, що з тієї ж причини «роздрібний» акциз не відображається в підсумковій податковій накладній (ПН), складеній за результатами роботи за день.
Щоправда, з цією підсумковою ПН виходить не все так красиво, бо в тій самій категорії 101.19 БЗ сьогодні присутні аж дві консультації, де, немов так і треба, податківці продовжують товкмачити: підсумкова ПН повинна відповідати виторгу і даним Z-звіту (про наболілі питання складання такої ПН читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 46, с. 21).
З листа (див. запитання 2.10), що коментується сьогодні, однозначно випливає, що й у звичайній податковій накладній, складеній на операцію з роздрібної торгівлі підакцизними товарами, роздрібному акцизу місця немає. Те ж саме стверджувалося й раніше в листі ДФСУ від 03.03.2015 р. № 4436/6/99-99-19-03-02-15.
Як бачите, фіскали послідовні у дрібницях. ☺
В узагальненому вигляді цей висновок сформульовано в БЗ (та сама категорія 101.19):
суми податків, зборів, що включаються до ціни поставлених товарів/послуг, але не включаються до бази обкладення ПДВ таких товарів/послуг, у податковій накладній не зазначаються
Тому не дивуйтеся, коли, скажімо, ви купили на АЗС за готівку 20 л бензину за ціною 22,68 грн./л, заплативши за все 453,60 грн., але чек РРО вам дали на цю саму суму (хоча ще під великим питанням, чи буде в ньому правильно відображено акциз, який повинен становити 21,60 грн., і ПДВ — 72,00 грн.), а податкову накладну — на 432,00 грн. (453,60 - - 21,60) з тим самим ПДВ 72,00 грн.
Так треба! Така «вища роздрібно-акцизна арифметика» від ДФСУ. ☺
