Звісно, будь-який основний засіб має свою «межу», тобто свій строк експлуатації, після закінчення якого підприємство просто втрачає до нього «інтерес». Бувають ситуації, коли з різних причин (руйнування, знищення, крадіжка тощо) ОЗ стає непридатним до експлуатації раніше встановленого строку. Утім, у зв’язку з неефективним використанням об’єкта ОЗ, підприємство в будь-який момент може прийняти рішення про його ліквідацію.
Майте на увазі: перш ніж «запустити» процес ліквідації ОЗ, необхідно розібратися з причинами і, власне, підставами для його списання. Тобто об’єкт потрібно визнати непридатним для подальшої експлуатації, а його ремонт неможливим або недоцільним. Важливо, щоб таке рішення було правильно оформлене. Тому почнемо з документального оформлення ліквідації ОЗ.
Оформляємо ліквідацію
Для визначення непридатності ОЗ до використання, або неможливості їх продажу (передання) іншим підприємствам, неефективності або недоцільності їх поліпшення (ремонту, модернізації тощо) та оформлення відповідних первинних документів на підприємстві створюють постійно діючу комісію ( пп. 41 і 43 Методрекомендацій № 561*).
* Методичні рекомендації з обліку ОЗ, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. № 561.
За результатами роботи комісія оформляє Акт списання основних засобів (форма № ОЗ-3) або Акт списання транспортних засобів (форма № ОЗ-4)
Форми цих первинних документів затверджено наказом Мінстату від 29.12.95 р. № 352. Крім того, можна використовувати аналог цих форм, складених самостійно, але за умови наявності в них усіх обов’язкових реквізитів. Або ж застосовувати більш адаптовані до сьогоднішніх реалій типові форми з обліку та списання ОЗ суб’єктами держсектора, затверджені наказом Мінфіну від 13.09.2016 р. № 818 (див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 91, с. 16). Незважаючи на те що вони розроблені, зокрема, для бюджетних організацій, нічого не заважає використовувати їх і всім іншим.
В актах обов’язково має бути запис, що комісія визнала подальшу експлуатацію об’єкта за первісним призначенням неможливою, підстави для такого визнання та результати ліквідації об’єкта.
Причому в результаті ліквідації ОЗ (розбирання, демонтажу тощо) можуть бути отримані придатні до подальшого використання товарно-матеріальні цінності (ТМЦ). Їх кількість та вартість обов’язково зазначають в акті списання або роблять запис про те, що такі ТМЦ не виявлені ( пп. 41, 44 Методрекомендацій № 561).
Акти списання ОЗ складаються у двох примірниках, підписуються членами комісії, головним бухгалтером і затверджуються керівником підприємства. При цьому перший примірник акта передають до бухгалтерії, а другий — залишається в особи, відповідальної за збереження ОЗ.
До актів списання основних засобів додають регістри аналітичного обліку ОЗ, що ліквідуються ( п. 42 Методрекомендацій № 561). До них належить інвентарна картка обліку основних засобів (форма № ОЗ-6), в якій роблять відповідні записи про вибуття ОЗ. Також здійснюють відповідні відмітки в описі інвентарних карток з обліку основних засобів (форма № ОЗ-7), картці обліку руху основних засобів (форма № ОЗ-8) і в інвентарному списку основних засобів (форма № ОЗ-9). Крім того, в окремих випадках можуть знадобитися інші документи. Згрупуємо деякі з них у табл. 1.
Таблиця 1. Чим підтвердити ліквідацію ОЗ
| Ліквідація ОЗ унаслідок: | Підтвердні документи: |
| дії обставин непереборної сили | сертифікат* Торгово-промислової палати України, що підтверджує факт форс-мажору |
| розкрадання | документ органів поліції* (довідка, лист, акт тощо) |
| * Див. лист ДФСУ від 28.10.2016 р. № 23461/6/99-99-15-03-02-15. | |
| пожежі | акт про пожежу (його форму затверджено наказом МНС від 15.03.2004 р. № 119) |
| дорожньо-транспортної пригоди (ДТП) | страховий акт (аварійний сертифікат). Детально про ліквідацію авто внаслідок ДТП див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 58, с. 20 |
| знищення, розбирання або перетворення ОЗ іншим способом, унаслідок чого об’єкт не може використовуватися за первісним призначенням | — акт про технічний стан об’єкта (знадобиться для технічно складних об’єктів ОЗ); — інші документи (акти виконаних робіт, кошториси витрат, акти приймання-передачі, накладні тощо), що підтверджують факт ліквідації (демонтажу) об’єкта, якщо до цієї процедури залучалися сторонні організації; — дозвільні документи на розбирання (демонтаж, знос) об’єкта. Отримання таких дозволів є обов’язковим, наприклад, при ліквідації деяких будівель, споруд, об’єктів підвищеної небезпеки, що перебувають під наглядом Держпраці (постанова КМУ від 26.10.2011 р. № 1107); — висновок експертної комісії про неможливість використання об’єкта основних засобів за первісним призначенням унаслідок невідповідності існуючим технічним або експлуатаційним нормам або неможливості здійснення ремонту |
| обставин, викликаних діями контрагентів | листи та інші подібні пояснення від контрагентів. Наприклад, якщо орендар змушений ліквідувати свої ОЗ у результаті рішення орендодавця розірвати договір оренди, а об’єкт ОЗ неможливо перемістити без руйнування |
Загалом, підготовлені документи повинні підтверджувати, що об’єкт:
(1) дійсно непридатний до подальшої експлуатації;
(2) не підлягає ремонту;
(3) знищений або розібраний.
І зазначимо ще один момент стосовно ОЗ, що перебувають у зоні АТО. Якщо є інформація, що такі ОЗ зруйновані або знищені і більше не відповідають критеріям активу (тобто підлягають списанню), списати їх можна тільки після проведення повноцінної інвентаризації ( п. 12 Порядку подання фінансової звітності, затвердженого постановою КМУ від 28.02.2000 р. № 419; див. також «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 25, с. 16). А для цього потрібний безпечний і безперешкодний доступ до таких об’єктів. Зважайте на це при відображенні об’єктів ОЗ, до яких у вас немає доступу. Детально про облік об’єктів ОЗ у зоні АТО читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 25, с. 21.
Запам’ятайте: саме затверджений керівником акт списання ОЗ і додані до нього вищезазначені документи є для бухгалтерії підставою списання ОЗ і оприбутковування (з визнанням доходу та відображенням на рахунках обліку запасів) різних комплектуючих, матеріалів, складових частин та інших відходів, що залишилися після ліквідації ОЗ ( пп. 43, 44 Методрекомендацій № 561).
Загальні правила ліквідації ОЗ у бухобліку
У бухобліку списання об’єкта ОЗ регулює П(С)БО 7 «Основні засоби». За загальними правилами списання ОЗ з балансу відбувається таким чином.
Критерії визнання активу. Перш за все, перевіряємо об’єкт ОЗ на відповідність критеріям визнання активу, що є ключовою умовою для списання його з балансу (вилучення з активів). Про це зазначено в п. 33 П(С)БО 7. Крім того, цей момент зафіксовано в абзаці першому п. 40 Методрекомендацій № 561 і § 67 МСБО 16 «Основні засоби». Виконання цієї умови якраз і підтверджують вищезгадані правильно оформлені документи.
Важливо!
Якщо ОЗ повністю замортизовано (тобто його залишкова вартість дорівнює ліквідаційній вартості або нулю), але при цьому ОЗ усе ще може використовуватися, то це ще не привід списувати його з балансу
Адже він, як і раніше, «вписується» у критерії активу ( п. 6 П(С)БО 7).
У такому разі можливі два варіанти розвитку подій:
(1) продовжуємо вести виключно кількісний облік за цим об’єктом або
(2) проводимо дооцінку такого об’єкта ОЗ до справедливої вартості, користуючись правом, наданим п. 16 П(С)БО 7. Для цього до первісної вартості ОЗ додаємо його справедливу вартість, а суму зносу залишаємо незмінною. Причому для такого ОЗ обов’язково встановлюємо ліквідаційну вартість ( п. 17 П(С)БО 7).
Про об’єкти ОЗ з «нульовою» вартістю читайте в «Податки та бухгалтерський облік», 2015, № 79, с. 28; 2016, № 87, с. 28.
Бухгалтерські проводки. На момент виведення об’єкта ОЗ з експлуатації його балансова (залишкова) вартість становить різницю між його первісною (переоціненою) вартістю (що обліковується на рахунку 10) і сумою накопиченого зносу (амортизація) (що обліковується на рахунку 13).
Важливо!
У сумі накопиченого зносу враховуємо амортизацію, нараховану в місяці вибуття об’єкта (тобто в останньому місяці його експлуатації),
оскільки припиняємо нараховувати амортизацію тільки з місяця, наступного за місяцем ліквідації об’єкта ОЗ ( п. 29 П(С)БО 7). Зауважте: у разі застосування виробничого** методу нарахування амортизації припиняємо з дати, наступної за датою вибуття об’єкта основних засобів.
** Нагадаємо, у податковому обліку виробничий метод заборонений, тому платники податків, які застосовують податкові коригування фінрезультату, для цілей зближення обліку з податковим, як правило, у бухобліку цей метод також не використовують.
Списання об’єкта ОЗ відображаємо двома проводками:
— зменшуємо первісну вартість об’єкта на суму накопиченого зносу проводкою Дт 13 — Кт 10;
— балансову (залишкову) вартість ОЗ, що залишилася в Дт рахунку 10, списуємо до інших витрат ( п. 29 П(С)БО 16 «Витрати») проводками: Дт субрахунку 976 «Списання необоротних активів» — Кт 10.
Причому всі витрати, що пов’язані з ліквідацією ОЗ (зарплата працівників, ЄСВ, послуги підрядника, якщо вони понесені і документально підтверджені), також обліковуємо на субрахунку 976.
Ліквідуємо переоцінений ОЗ. У загальному випадку, згідно з п. 19 П(С)БО 7 збільшення вартості ОЗ (дооцінку) відображаємо в бухобліку збільшенням капіталу у дооцінках (через субрахунок 411 «Дооцінка (уцінка) основних засобів»), а уцінку — збільшенням витрат (тобто за дебетом субрахунку 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій»).
При ліквідації переоцінених об’єктів ОЗ дооцінку, що залишилася несписаною, такого ОЗ уключаємо до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням капіталу в дооцінках
У бухобліку відображаємо проводкою Дт 411 — Кт 441, тобто фінрезультат не зачіпаємо. А балансову (залишкову) вартість об’єкта ОЗ, що залишилася, списуємо у витрати проводкою Дт 976 — Кт 10 з урахуванням суми дооцінки (див. приклад нижче).
У зворотному випадку (коли суми уцінки більше, ніж суми дооцінки або ж мала місце тільки уцінка ОЗ) рахунок 441 не задіяний, оскільки сума уцінки вже «зіграла» в поточних витратах у періоді її проведення (Дт 975 — Кт 10).
Прибуткуємо ТМЦ. Як ми вже зазначили, не завжди ліквідований об’єкт перетворюється на суцільний мотлох. Деякі його запчастини, комплектуючі та інші відходи, що залишилися після ліквідації ОЗ, цілком можуть бути визнані активами, а отже, обов’язково мають бути зараховані на баланс підприємства. Причому вартість зарахування таких ТМЦ залежить від того, як підприємство планує їх надалі використовувати ( пп. 2.12, 2.13 Методрекомендацій з бухобліку запасів, затверджених наказом Мінфіну від 10.01.2007 р. № 2). Тобто, якщо ви плануєте ТМЦ:
— продавати, то обліковуємо їх за чистою вартістю реалізації;
— використовувати у своїй господарській діяльності — за вартістю можливого використання.
Прибуткуємо ТМЦ з визнанням іншого доходу за кредитом субрахунку 746 «Інші доходи» і зарахуванням на рахунки обліку матеріальних запасів. За дебетом субрахунку 209 «Інші матеріали» — якщо плануємо ТМЦ продавати, або за дебетом рахунків 201 «Сировина та матеріали» і 207 «Запчастини» — у випадку планів щодо подальшого їх використання у своїй діяльності ( п. 44 Методрекомендацій № 561).
Приклад 1. На балансі підприємства обліковується обладнання первісною вартістю 150000 грн., сума накопиченого зносу — 30000 грн. Тобто залишкова вартість — 120000 грн. За час роботи обладнання підприємство проводило його дооцінку (справедлива ринкова вартість устаткування — 186000 грн.). Індекс дооцінки: 1,55 (186000/120000). Ліквідаційну вартість установлено в сумі 10000 грн. У наказі про облікову політику підприємства зафіксовано, що сума дооцінки ОЗ списується до складу нерозподіленого прибутку при вибутті такого переоціненого об’єкта ( п. 21 П(С)БО 7 § 41 МСБО 16, п. 2.1 Методрекомендацій щодо облікової політики підприємства, затверджених наказом Мінфіну від 27.06.2013 р. № 635).
Прийнято рішення ліквідувати об’єкт ОЗ. У момент ліквідації сума накопиченого зносу становила 140000 грн.
Разом з декларацією з ПДВ за місяць, у якому обладнання ліквідовано, до податкової надано акт списання ОЗ і висновок експертної комісії.
Витрати на ліквідацію (розбирання) становили 5000 грн.(підрядник — не платник ПДВ). У процесі розбирання обладнання було оприбутковано металобрухт на суму 6000 грн. і запасні частини на суму 18000 грн.
Покажемо в таблиці, як відобразити ці господарські операції в бухобліку.
Таблиця 2. Ліквідуємо ОЗ
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | |
| дебет | кредит | |||
| Дооцінка в минулих періодах | ||||
| 1 | Відображено дооцінку обладнання*: | |||
| — залишкової вартості (186000 - 120000) | 104 | 411 | 66000 | |
| — суми зносу (30000 х 1,55 - 30000) | 104 | 131 | 16500 | |
| * У прикладі ми передбачаємо, що підприємство — суб’єкт малого підприємництва, тому відстрочені податкові зобов’язання та активи не рахує. В іншому випадку необхідно було б зробити проводку Дт 411 — Кт 54 на суму 11880 грн. (66000 х 18 %). | ||||
| Ліквідуємо переоцінене обладнання | ||||
| 2 | Списано суму накопиченого зносу обладнання | 131 | 104 | 140000 |
| 3 | Віднесено на витрати залишкову вартість обладнання (первісна вартість з урахуванням переоцінки (150000 + 66000 + 16500) за вирахуванням накопиченої суми зносу (140000)) | 976 | 104 | 92500* |
| 4 | Списано залишок дооцінки обладнання при його вибутті | 411 | 441 | 66000 |
| 5 | Відображено витрати на ліквідацію ОЗ | 976 | 631 | 5000 |
| * Якщо ліквідація ОЗ під «звільняючий» абзац другий п. 189.9 ПКУ не потрапляє, то треба нарахувати ПЗ з ПДВ та відобразити проводкою Дт 949 — Кт 641 (п. 1.3 Інструкції з бухобліку ПДВ, затвердженої наказом Мінфіну від 01.07.97 р. № 141). При цьому базу нарахування ПЗ беремо на рівні звичайної ціни, але не нижче балансової вартості об'єкта. | ||||
| 6 | Оприбутковано ТМЦ, отримані від розбирання обладнання: | |||
| — металобрухт, що підлягає подальшій реалізації | 209 | 746 | 6000 | |
| — запчастини, що підлягають використанню на підприємстві | 207 | 746 | 18000 | |
| 7 | Відображаємо фінрезультат: | |||
| — дохід від ТМЦ, отриманих після розбирання обладнання | 746 | 793 | 24000 | |
| — залишкову вартість ліквідованого ОЗ і витрати на його ліквідацію | 793 | 976 | 97500 | |
Безумовно, усі запитання, що можуть з’явитися під час ліквідації ОЗ, висвітлити в невеликій статті неможливо, але загальний алгоритм дій ви тут знайдете.
У наступній статті поговоримо про податковий облік операції з ліквідації ОЗ.
висновки
- Підставою для списання ОЗ і оприбутковування отриманих у результаті такої ліквідації ТМЦ є затверджений керівником акт списання і додані до нього документи, що підтверджують списання.
- Отримані ТМЦ після ліквідації основного засобу оприбутковуємо з визнанням іншого доходу за кредитом субрахунку 746 «Інші доходи».
- Якщо об'єкт ОЗ повністю замортизований (тобто залишкова вартість дорівнює нулю), це ще не привід для його списання. Адже у такому разі визначальним є те, чи відповідає він критеріям визнання активу.
