Дешеві продажі: ПДВ-наслідки

* Про податковоприбутковий облік збиткових операцій див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 56; 2017, № 71, с. 7.

Так чи інакше, але платник ПДВ має право встановити в договорі будь-яку ціну, про яку він домовився з покупцем товарів/послуг/необоротних активів (можуть бути винятки в плані держрегулювання цін, але їх ми не розглядаємо). Потрібно бути готовим лише до того, що дешеві продажі мають свої особливості, які доведеться враховувати.

По-перше, відразу скажемо, жодних умовних нарахувань податкових зобов’язань (ПЗ) при дешевому продажу, внаслідок його негосподарської спрямованості (п.п. «г» п. 198.5 ПКУ), не відбувається (детально див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 56, с. 4).

По-друге, при дешевих продажах необхідно дотримуватися «правила мінбази». Тобто

Тому дуже важливо правильно визначити мінбазу.

Визначаємо мінбазу

Майте на увазі: визначення мінімальної бази не залежить ні від статусу покупця, ні від факту відображення податкового кредиту (ПК) за такими придбаннями. Тобто навіть коли актив (товар, послуга) отримувався без «вхідного» ПДВ, при його продажу, у будь-якому разі орієнтуємося на мінбазу.

Згідно з п. 188.1 ПКУ мінімальна база обкладення ПДВ визначається на рівні:

— ціни придбання — для товарів (послуг);

— звичайної ціни — для самостійно виготовлених товарів/готової продукції, послуг;

— балансової (залишкової) вартості — для необоротних активів (НА) (за відсутності обліку необоротних активів — звичайна ціна**).

** По суті, стосується це ФОП. Їм доведеться орієнтуватися на звичайні ціни (аналогічно визначенню мінбази для самостійно виготовленої продукції), адже жодних інших правил ПКУ не встановлює.

Ціна придбання. Терміна «ціна придбання» немає ані в ПКУ, ані в П(С)БО, тому на сьогодні існують два варіанти трактування цього поняття:

1) вартість придбання товару в постачальника, зазначена в договорі;

2) бухгалтерська первісна вартість.

Незважаючи на те, що перший варіант підтримують також контролери (листи ДФСУ від 13.04.2016 р. № 8220/6/99-99-19-03-02-15, від 14.09.2017 р. № 1959/6/99-99-15-03-02-15/ІПК // «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 54, с. 12), вважаємо другий варіант найбезпечнішим. Тому якщо ви все ж таки вирішите скористатися підходом податківців — краще заручитися індивідуальною податковою консультацією.

Звичайна ціна. Це ціна товарів/робіт/послуг, визначена сторонами договору (п.п. 14.1.71 ПКУ)***. Причому якщо не доведено зворотного, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін****.

*** Зауважте: методика визначення звичайних цін, описана в ст. 39 ПКУ, тут не застосовна, адже вона стосується оподаткування тільки контрольованих операцій.

**** Детально про нюанси визначення звичайних цін див. «Податки та бухгалтерський облік», 2016, № 25, с. 6 та № 95, с. 4.

Тож якщо ви обґрунтуєте, що договірна вартість відповідає ринковій ціні (навіть якщо така ціна і нижче собівартості), то донараховувати ПЗ вам не доведеться.

Балансова (залишкова) вартість НА. При продажу необоротного активу орієнтуємося на його балансову (залишкову) вартість за даними бухобліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів — виходячи зі звичайної ціни).

Причому в платника є «важелі управління» величиною балансової вартості НА (а отже, й мінбазою). Це:

— переоцінка (пп. 16 — 21 П(С)БО 7);

— зменшення корисності (пп. 31 — 32 П(С)БО 7, ПСБО 28);

— зміни методу амортизації/строку корисного використання (пп. 25 та 28 П(С)БО 7).

Детальніше про варіанти «уникнення» мінбази див. «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 28, с. 29.

Момент нарахування ПЗ і ставка податку

У загальному випадку завжди «спрацьовує» відоме всім правило «першої події» (п. 187.1 ПКУ).

Проте іноді стандартний алгоритм не підходить. Наприклад, коли на дату першої події мінбаза просто невідома (постачальник отримав передоплату за товар, який ним ще не придбаний або отриманий аванс ще до виведення об’єкта НА з експлуатації). У такому разі логічно нараховувати основну і «мінбазівську» частини ПЗ на різні дати.

Що стосується ставки ПДВ, то вважаємо, у разі «дешевого» продажу, який потребує нарахування ПЗ виходячи з мінбази, справу маємо з однією й тією ж операцією постачання. Тому ПЗ на «дотягування до мінбази» потрібно нараховувати за тією ж ставкою, що й основну суму податку. Тобто при продажу «дешевого» товару, який обкладається ПДВ за загальною ставкою 20 %, «мінбазівські» ПЗ також нараховуємо за ставкою 20 %. А, наприклад, при продажу лікарських засобів, які оподатковують за ставкою 7 %, обидві частини ПЗ нараховують за зниженою ставкою 7 %.

Складаємо ПН

Отже, якщо ціна продажу товарів/послуг/НА перевищує мінбазу, постачальнику доведеться складати дві податкові накладні:

— першу ПН — на суму ПДВ, розраховану виходячи з договірної (фактичної) ціни постачання товарів/послуг. Така ПН складається у звичайному порядку;

— другу ПН — на суму ПДВ, розраховану виходячи з перевищення мінімальної бази над фактичною ціною.

У другій ПН (на суму «перевищення») платник ПДВ зазначає:

— код причини «15» (складена на суму перевищення ціни придбання товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання) (п. 8 Порядку № 1307);

— у рядках, відведених для даних покупця, — власні дані (п 15 Порядку № 1307);

— у «номенклатурній» гр. 2 — фразу «перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до ст. 188 та 189 ПКУ, над фактичною ціною постачання» (п.п. 1 п. 16 Порядку № 1307).

Графи 3.1, 3.2, 3.3, 4, 5, 11 залишають порожніми (п.п. 9 п. 16 Порядку № 1307). Інші рядки і графи заповнюють у звичайному порядку.

А ось щодо «збиткового» експорту, податківці не вимагають складати другу ПН на суму перевищення (див. 101.07 БЗ). Тож тут складаємо тільки одну «експортну» ПН (зразок заповнення ПН при експорті товару див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 78, с. 17).

На завершення наведемо приклад «дешевого» продажу.

Приклад. Підприємство в липні 2018 року вирішило продати об’єкт ОЗ — ноутбук.

Станом на 01.08.2018 р. (на початок наступного після продажу місяця):

— залишкова вартість ноутбука в бухгалтерському обліку — 16200 грн. (первісна вартість — 21000 грн.);

— сума нарахованого зносу — 4800 грн. (у тому числі сума зносу за липень 2018 року — 300 грн.).

Договірна вартість ноутбука склала 9600 грн. (у тому числі ПДВ 20 % — 1600 грн.).

Відображаємо операції в обліку так, як показано в таблиці нижче.

Бухоблік «дешевого» продажу