7.1. Облік прямих матеріальних витрат
Спочатку розберемося з визначенням прямих матеріальних витрат. До них відносять витрати на сировину, основні та допоміжні матеріали, купівельні напівфабрикати, енергію та інші матеріальні ресурси, використані в процесі виробництва продукції, якщо вони можуть бути безпосередньо віднесені на конкретний об’єкт витрат. У цьому підрозділі йтиметься про те, як обліковувати відпуск таких ресурсів у виробництво та їх використання.
Оформляємо документи на відпуск та використання запасів
Для оформлення відпуску матеріальних цінностей у виробництво використовують зазвичай форми, затверджені наказом № 193. Які це документи і як вони застосовуються, див. у табл. 7.1.
Таблиця 7.1. Документи на відпуск запасів
| Найменування документа | Типова форма | Призначення |
| Лімітно-забірні картки | № М-8 і № М-9 | Використовують для оформлення відпуску згідно з установленими лімітами матеріалів, які систематично витрачаються при виготовленні продукції, а також для поточного контролю за дотриманням установлених лімітів відпуску матеріалів на виробничі потреби |
| Акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів | № М-10 | Застосовують для обліку відпуску матеріалів понад установлений ліміт або при заміні матеріалів. При цьому в документах зазначають причини такого понадлімітного відпуску |
| Накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів | № М-11 | Призначена для обліку руху матеріальних цінностей усередині підприємства та їх відпуску господарствам свого підприємства, розташованим за межами його території, а також стороннім організаціям |
| Картка складського обліку матеріалів | № М-12 | Використовують для обліку руху матеріалів на складі за кожним сортом, видом і розміром. Їх застосовують в окремих випадках для скорочення кількості первинних документів |
Зверніть увагу: виходячи з конкретних умов діяльності підприємства воно може, крім затверджених, застосовувати самостійно розроблені форми первинних облікових документів з руху виробничих запасів. Головна умова — самостійно розроблені форми повинні містити обов’язкові реквізити, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік і п. 2.4 Положення № 88.
Порядок відпуску запасів зі складу (комори) цеху дільницям, бригадам, на робочі місця встановлює керівник відповідного підрозділу за погодженням з головним бухгалтером.
Отримувати запаси зі складів у виробництво можуть тільки ті особи, які на це уповноважені. Списки таких осіб, а також зразки їх підписів мають бути передані цехами (іншими структурними підрозділами) підприємства особам, що здійснюють відпуск матеріалів зі складів (комор). Перелік осіб, які мають право отримувати зі складів матеріали, погоджують з головним бухгалтером.
Зверніть увагу: комірник несе відповідальність за відпуск запасів одержувачу, підпис якого не відповідає його зразку.
Зазвичай
матеріали зі складів (комор) підприємства відпускають у виробництво (дільницям, бригадам, на робочі місця) на основі попередньо встановлених лімітів
Їх визначають заводські служби планування за участю відповідних технічних служб і відділу матеріально-технічного постачання на основі чинних норм витрат матеріалів та виробничої програми підрозділів підприємства. При цьому враховують залишки (перехідні запаси) матеріалів на початок і кінець планованого періоду. Установлені ліміти можуть коригуватися у зв’язку зі зміною умов виробництва.
Майте на увазі: понадлімітний відпуск запасів і заміна одних видів іншими допускаються тільки з дозволу керівника підприємства (організації), головного інженера або інших уповноважених осіб. При цьому в документах обов’язково зазначаються причини понадлімітного відпуску.
Для розподілу вартості відпущених у виробництво та на інші цілі запасів за видами продукції, статтями витрат підприємство може щомісячно складати відомість розподілу витрат запасів.
На фактично витрачені запаси підрозділ-одержувач складає акт витрат. У цьому акті зазначають такі відомості про витрачені матеріальні цінності:
— найменування;
— кількість;
— облікову ціну та суму за кожним найменуванням;
— номер (шифр) та/або найменування замовлення (виробу, продукції), для виготовлення якого вони витрачені, або номер (шифр) та/або найменування витрат;
— кількість і суму за нормами витрат;
— кількість і суму витрат понад норми та причину відхилення від норм;
— кількість виготовленої продукції або обсяги виконаних робіт (за потреби).
Також в акті дається пояснення перевитрати або економії за запасами.
Зазначений документ є підставою для списання запасів з підзвіту відповідного підрозділу підприємства та віднесення їх вартості на витрати виробництва (залежно від того, на які цілі витрачено матеріальні цінності).
Методи контролю за використанням запасів
Використання запасів при виробництві продукції повинне перебувати під пильною увагою відповідальних осіб. Зокрема, їх завдання — контроль за дотриманням лімітів відпуску запасів для виробничих потреб.
Для контролю за використанням сировини, матеріалів, купівельних комплектуючих виробів, напівфабрикатів і палива у виробництві та виявлення відхилень від норм застосовують такі методи:
1) документування відхилень від норм;
2) обліку розкрою за партіями;
3) інвентарний.
У чому полягає суть кожного із цих методів і як вони застосовуються, розглянемо в табл. 7.2.
Таблиця 7.2. Методи контролю використання запасів
| Мета контролю | Механізм здійснення контролю |
| Метод документування відхилень від норм | |
| Виявлення відхилень, що виникли у зв’язку із заміною одного виду матеріальних ресурсів іншим, а також у результаті економії або наднормативного відпуску запасів | При відхиленні відпуску запасів від норм оформляються спеціальні (сигнальні) документи: — акт-вимога на заміну (додатковий відпуск) матеріалів (типова форма № М-10) — при заміні та наднормативному відпуску запасів*; — накладна-вимога на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (типова форма № М-11) — при поверненні запасів у зв’язку з економією |
| * Відпуск за сигнальними документами здійснюється з дозволу керівника підприємства, головного інженера або інших уповноважених на це осіб. | |
| Метод обліку розкрою за партіями* | |
| Виявлення відхилень від норм за кожною партією матеріалу, що розкроюється | На кожну партію матеріалу, що розкроюється, заводиться облікова картка. У ній за даними технологічних карт розкрою зазначають: — скільки і яких заготовок має бути отримано в результаті розкрою тієї чи іншої партії матеріалу та нормативну кількість відходів; — кількість матеріалу, поданого на робоче місце; — кількість заготовок (деталей), фактично виготовлених із цієї партії; — кількість отриманих відходів і невикористаного матеріалу, що підлягає поверненню на склад; — виконавця, а також причини та винних у відхиленнях від норм. Зіставляють фактично отриману кількість заготовок з нормативною. Витрати матеріалу за нормами при цьому розраховують множенням кількості отриманих заготовок на встановлену норму витрат матеріалу. Порівнянням кількості фактично витраченого матеріалу з витратами за нормою визначають економію або перевитрату. Аналогічний контроль здійснюють і щодо відходів. Для зменшення кількості втрат і посилення контролю доцільно організувати централізований розкрій матеріалів у заготівельних цехах підприємства |
| * Його використовують, наприклад, при розкрої листових сталей, кольорових металів, шкіряних, текстильних та інших дорогих і дефіцитних матеріалів. Цей метод дає можливість визначати відхилення від норм за калькуляційними об’єктами в момент їх виникнення. | |
| Інвентарний метод | |
| Виявлення відхилень для кожного виду запасів у розрізі окремих виконавців, бригад, дільниць або цеху загалом за зміну, п’ятиденку, декаду чи місяць за допомогою інвентаризації шляхом зіставлення фактичних витрат сировини, матеріалів, купівельних комплектуючих виробів з нормативними на фактичний випуск | Проводять інвентаризацію невикористаних запасів, які перебувають у виробництві, на початок зміни (п’ятиденки, декади або перше число місяця). Фактичні витрати запасів за звітний період визначають виходячи з їх залишків на початок і кінець звітного періоду та даних про надходження запасів у виробництво за цей період. Його зіставляють з нормативними витратами (на кількість виготовленої продукції) і визначають відхилення від норм |
Вибір методу контролю за використанням запасів залежить від характеру виробництва, виду матеріалів, особливостей технології та інших виробничих факторів.
Облік операцій зі списання запасів на виробництво
Відображення операцій зі списання запасів на виробництво регулює профільне П(С)БО 9. Згідно з п. 16 цього стандарту при відпуску запасів у виробництво (а також з виробництва та при іншому вибутті) можуть застосовуватися такі методи оцінки*:
* Детально методи оцінки вибуття запасів ми розглядали в спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 50, с. 49.
— ідентифікованої собівартості відповідної одиниці запасів;
— середньозваженої собівартості;
— собівартості перших за часом надходження запасів (ФІФО);
— нормативних затрат.
Для всіх одиниць запасів, що мають однакове призначення та однакові умови використання, застосовують тільки один з наведених методів оцінки їх вибуття
При списанні запасів до виробничої собівартості потрапить також сума ТЗВ, яка була безпосередньо віднесена до складу первісної вартості придбаних матеріальних цінностей при їх оприбуткуванні.
Водночас якщо ТЗВ при оприбуткуванні запасів обліковувалися загальною сумою на окремому субрахунку (тобто не були включені до первісної вартості запасів), то в них інший порядок відображення в обліку. Такі суми ТЗВ згідно з п. 9 П(С)БО 9 підлягають щомісячному розподілу між залишком запасів на кінець звітного місяця та вартістю запасів, що вибули (списані у виробництво, реалізовані на сторону, безоплатно передані тощо).
Суму ТЗВ, що підлягає списанню за окремими групами запасів, визначають як добуток вартості запасів, які вибули, і середнього відсотка ТЗВ:
ТЗВвиб = Звиб х Середн. % ТЗВ,
де ТЗВвиб — сума ТЗВ, що припадає на запаси, що вибули у звітному місяці;
Звиб — вартість запасів, що вибули;
Середн. % ТЗВ — середній відсоток ТЗВ.
Середній відсоток ТЗВ, у свою чергу, розраховують діленням суми ТЗВ на початок місяця і ТЗВ за звітний місяць на суму залишку запасів на початок місяця та запасів, що надійшли за звітний місяць. У вигляді формули цей розрахунок виглядає таким чином:
де ТЗВпоч — залишок ТЗВ на початок місяця;
ТЗВнад — сума ТЗВ за звітний місяць;
Зпоч — вартість залишку запасів на початок місяця;
Знад — вартість запасів, що надійшли за звітний місяць.
Більше про облік ТЗВ див. у «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 50, с. 77.
У регістрах бухгалтерського обліку передачу матеріальних цінностей у виробництво та вартість виконаних для підприємства робіт і послуг виробничого характеру відображають такою кореспонденцією рахунків:
— якщо підприємство використовує рахунки класу 8:
1) Дт 80 (відповідні субрахунки) — Кт 20, 22, 63, 377, 685;
2) Дт 23 (відповідні субрахунки) — Кт 80 (відповідні субрахунки);
— якщо підприємство не застосовує рахунків класу 8:
Дт 23 (відповідні субрахунки) — Кт 20, 22, 63, 377, 685.
Що стосується суми ТЗВ, яка належить до вартості запасів, відпущених у виробництво, то її списують на ті ж рахунки, у кореспонденції з якими відображено вибуття відповідних запасів:
— якщо підприємство використовує рахунки класу 8:
1) Дт 80 — Кт 20, 22 (субрахунки, відкриті для обліку ТЗВ);
2) Дт 23 — Кт 80;
— якщо підприємство не застосовує рахунків класу 8:
Дт 23 — Кт 20, 22 (субрахунки, відкриті для обліку ТЗВ).
Запам’ятайте: відпуск запасів до цехових комор розглядають не як витрати на виробництво, а як переміщення таких запасів. У зв’язку із цим вартість запасів, переданих у виробництво, але не використаних на кінець місяця, щомісячно списують методом «червоне сторно»:
— при використанні рахунків класу 8:
1) Дт 80 — Кт 20, 22;
2) Дт 23 — Кт 80;
— при використанні тільки рахунків класу 9: Дт 23 — Кт 20, 22.
Першим числом наступного місяця цю суму в розрізі найменувань матеріальних витрат знову записують у надходження цеху (у тій же сумі прямим записом).
А ось при передачі напівфабрикатів власного виробництва для виробництва продукції рахунки класу 8 не використовують. Річ у тому, що при формуванні собівартості напівфабрикатів витрати на їх виготовлення вже були згруповані на рахунках цього класу.
Таким чином, незалежно від того, чи застосовує підприємство рахунки класу 8,
напівфабрикати, передані у виробництво, списують проводкою: Дт 23 — Кт 25 (або субрахунок «Виробництво напівфабрикатів» рахунка 23)
7.2. Облік відходів виробництва
Звісно, у процесі виробництва можуть утворюватися відходи. При цьому будь-які сировинні відходи поділяють на:
— нормативні — плановані підприємством відходи, без яких не обійтися при виготовленні продукції. Кількість утворення таких відходів передбачається технологією виробництва;
— наднормативні — відходи, які перевищують установлені норми і виникають у зв’язку з порушенням технології виробництва, вимог нормативно-технічної документації на виробниче обладнання, недостатньою кваліфікацією робітників тощо.
Такий поділ відходів потрібен для здійснення контролю за ефективністю використання на підприємстві сировини та матеріалів і недопущення їх розкрадання.
Усі відходи поділяються на зворотні і незворотні. Така їх градація для цілей обліку має величезне значення, адже на вартість зворотних відходів зменшують прямі матеріальні витрати (п. 12 П(С)БО 16). Які ж відходи виробництва можна віднести до зворотних, а які вважаються незворотними? Давайте розберемося.
Незворотні відходи
Сировина та матеріали, які в процесі виробництва повністю втратили свої корисні споживчі властивості, унаслідок чого їх не можна використовувати на самому підприємстві або реалізувати на сторону, вважаються незворотними відходами (розпилення, вигар, усихання, випаровування тощо).
Інакше кажучи,
незворотні відходи не визнають активами підприємства
Їх потрібно знищувати, утилізувати, передавати на переробку спеціалізованим підприємствам або позбуватися іншим шляхом залежно від того, що пропонує робити з тим чи іншим видом відходів чинне законодавство. Вартість таких послуг, наданих сторонніми підприємствами, у бухгалтерському обліку включають до складу інших витрат операційної діяльності та відображають на однойменному субрахунку 949.
В обліку незворотні відходи відображають тільки в кількісному вираженні та відносять на собівартість виготовленої продукції. У випадку якщо пряме віднесення їх вартості на собівартість окремих виробів і замовлень ускладнене, незворотні відходи обліковують загальною масою за всією продукцією, а розподіл їх на окремі вироби здійснюють пропорційно випущеній кількості продукції.
Зворотні відходи
Зворотні відходи становлять для підприємства певну цінність та є активами, які необхідно оприбуткувати на баланс, обліковувати їх рух та обґрунтовано оцінювати. Від їх використання підприємство може отримати економічну вигоду.
До зворотних відходів належать сировина, матеріали, напівфабрикати та інші матеріальні цінності, що одночасно відповідають таким ознакам (п. 2.13 Методрекомендацій № 2):
1) вони утворилися в процесі виробництва продукції (робіт, послуг);
2) вони повністю або частково втратили споживчі властивості початкового матеріалу (хімічні та фізичні);
3) їх подальше використання можливе тільки з підвищеними витратами (зниженням виходу продукції) або взагалі неможливе за прямим призначенням.
Прикладами відходів виробництва можуть бути стружка, обрубки металу, обрізки тканини тощо.
Не вважають зворотними відходами:
— залишки матеріальних цінностей, які згідно з установленою технологією передають до інших цехів, підрозділів як повноцінний матеріал для виробництва інших видів продукції (робіт, послуг);
— супутня продукція, що отримується в комплексному виробництві одночасно із цільовим (основним) продуктом у єдиному технологічному процесі.
Зворотні відходи, передані на склад, підлягають оцінці залежно від напряму їх подальшого використання (п. 12 П(С)БО 16). Так, зворотні відходи, які:
— планується реалізувати на сторону, оцінюють за справедливою вартістю, за яку Мінфін пропонує приймати чисту вартість реалізації (п. 2.13 Методрекомендацій № 2);
— використовуватимуться на самому підприємстві, оцінюють за ціною можливого використання, тобто за зниженою ціною початкового матеріального ресурсу зворотних відходів (п. 329 Методрекомендацій № 373).
Що стосується визначення справедливої вартості, то його знаходимо в п. 4 П(С)БО 19.
Це сума, за якою можна продати актив або оплатити зобов’язання за звичайних умов на певну дату
При цьому щодо запасів (матеріалів) справедливою є їх відновлювальна вартість, тобто сучасна собівартість придбання. У свою чергу, під чистою вартістю реалізації розуміють очікувану ціну реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію (п. 4 П(С)БО 9).
Порядок оцінки визначає керівник підприємства своїм наказом. Оцінку може здійснювати комісія зі спеціалістів, компетентних у питаннях цін на ринку відходів, або окремий спеціаліст.
Своє рішення про прийняту облікову оцінку зворотних відходів комісія (уповноважений спеціаліст) оформляє протоколом (рішенням уповноваженого), складеним у довільній формі. Після затвердження керівником протокол набуває сили розпорядчого документа. Установлена в ньому оцінка застосовується до затвердження нового протоколу.
Оприбуткування зворотних відходів з виробництва на матеріальний склад підприємства оформляють накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів (типова форма № М-11, затверджена наказом № 193). Оскільки кількість відходів безпосередньо впливає на величину собівартості одиниці виходу продукції, облік загальної величини отриманих відходів ведуть як у місцях їх виникнення, так і за конкретними виробами.
Вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, необхідно виключити із суми виробничих витрат. Адже, як ми вже сказали, до складу прямих матеріальних витрат включається тільки вартість запасів, безпосередньо витрачених на виготовлення продукції (виконання робіт).
При оприбутковуванні на склад відходи відображають за дебетом субрахунку 209 «Інші матеріали» в кореспонденції з кредитом відповідного субрахунку рахунка 23.
Водночас при використанні зворотних відходів для виготовлення іншої продукції основного виробництва їх можна обліковувати на субрахунку 201 «Сировина й матеріали».
Зверніть увагу: якщо підприємство використовує рахунки класу 8, то тут виникають деякі нюанси. Річ у тому, що при первісному списанні сировини та матеріалів у виробництво їх вартість була відображена на субрахунку 801 «Витрати сировини й матеріалів». При використанні зворотних відходів у виробництві їх вартість знову буде облікована у складі цього елемента витрат. Тому виникає ситуація, за якої вартість відходів буде двічі відображена в оборотах за рахунком 80. Це, у свою чергу, призведе до викривлення облікових даних і, як наслідок, до неправильного заповнення розділу ІІІ Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за формою № 2.
Щоб цього уникнути, у момент оприбуткування зворотних відходів на їх вартість слід відкоригувати (зменшити) оборот за субрахунком 801 методом «червоне сторно»: Дт 801 — Кт 801. Таким чином буде забезпечено достовірне відображення витрат підприємства звітного періоду за елементами витрат.
Якщо зворотні відходи використовуватимуться для виготовлення продукції, то їх списують у виробництво так само, як і сировину та основні матеріали. При цьому вартість таких матеріалів визначають за первісною вартістю оприбуткованих зворотних відходів.
У разі передачі зворотних відходів до іншого цеху або стороннього підприємства для переробки первісна вартість сировини, отриманої після переробки, включатиме вартість зворотних відходів і суму витрат на їх переробку.
Давайте розглянемо приклад обліку виробничих відходів.
Приклад 7.1. У звітному періоді в процесі виробництва продукції підприємством були отримані незворотні відходи, які передаються для утилізації спеціалізованому підприємству. За утилізацію незворотних відходів підприємством сплачені грошові кошти в розмірі 1200 грн. (у тому числі ПДВ — 200 грн.). Крім того, було отримано зворотні відходи, які реалізуються сторонній організації. Оцінку зворотних відходів здійснено виходячи зі справедливої вартості, яка дорівнює 18000 грн. (без урахування ПДВ). Усі види відходів отримані в межах норм, передбачених нормативно-технічною документацією.
В обліку зазначені операції відображають таким чином (див. табл. 7.3):
Таблиця 7.3. Облік відходів виробництва
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| Облік зворотних відходів | ||||
| 1 | Оприбутковано зворотні відходи за справедливою вартістю | 209 | 23 | 18000,00 |
| 2 | Отримано передоплату від сторонньої організації за відходи | 311 | 681 | 21600,00 |
| 3 | Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ | 643 | 641/ПДВ | 3600,00 |
| 4 | Відвантажено відходи сторонній організації, визнано дохід від реалізації | 377 | 712 | 21600,00 |
| 5 | Списано податкові зобов’язання з ПДВ | 712 | 643 | 3600,00 |
| 6 | Списано собівартість зворотних відходів | 943 | 209 | 18000,00 |
| 7 | Здійснено залік заборгованостей | 681 | 377 | 21600,00 |
| 8 | Віднесено на фінансовий результат: | |||
| — доходи від реалізації відходів | 712 | 791 | 18000,00 | |
| — собівартість реалізованих відходів | 791 | 943 | 18000,00 | |
| Облік незворотних відходів | ||||
| 1 | Перераховано передоплату спеціалізованій організації за утилізацію незворотних відходів | 371 | 311 | 1200,00 |
| 2 | Відображено податковий кредит з ПДВ (за наявності зареєстрованої в ЄРПН* податкової накладної) | 644/1 | 644 | 200,00 |
| 641/ПДВ | 644/1 | |||
| 3 | Отримано послуги від спеціалізованої організації з утилізації відходів | 949 | 631 | 1000,00 |
| 4 | Списано податковий кредит з ПДВ | 644 | 631 | 200,00 |
| 5 | Здійснено залік заборгованостей | 631 | 371 | 1200,00 |
| 6 | Віднесено на фінансовий результат витрати з утилізації відходів | 791 | 949 | 1000,00 |
| * Єдиний реєстр податкових накладних. | ||||
7.3. Облік прямих витрат на оплату праці
Витрати на оплату праці є істотним елементом виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) на будь-якому підприємстві. При цьому прямими витратами на оплату праці вважаються заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим виготовленням продукції, виконанням робіт або наданням послуг, якщо вони можуть бути безпосередньо (на підставі первинних документів) віднесені до конкретного об’єкта витрат.
Фактичні витрати на оплату праці, що прямо відносяться на собівартість продукції, включають до таких статей калькуляції, як «Основна заробітна плата виробничих робітників», «Додаткова заробітна плата виробничих робітників», або до загальної статті «Заробітна плата виробничих робітників».
Основна заробітна плата
Основою для формування та диференціації розмірів заробітної плати є тарифна система оплати праці. Її використовують для розподілу робіт залежно від їх складності, а працівників — залежно від кваліфікації та за розрядами тарифної сітки.
Формами тарифної системи оплати праці є:
— почасова (проста почасова, почасово-преміальна) оплата праці та
— відрядна (пряма відрядна, відрядно-преміальна, відрядно-прогресивна, непряма відрядна, акордна) оплата праці.
Головною відмінністю однієї форми від іншої є показники, які застосовують для вимірювання праці при визначенні заробітної плати
Почасову форму оплати праці застосовують у разі, коли як вимірник результатів праці використовують кількість відпрацьованого часу. У свою чергу, якщо вимірником результатів праці є кількість виготовленої продукції (виконаних робіт, наданих послуг), то застосовують відрядну форму оплати праці. Розглянемо детальніше кожну із зазначених форм.
Відрядна форма оплати праці. Суть такої форми оплати праці полягає в тому, що заробіток нараховують працівнику за заздалегідь установленими розцінками за кожну одиницю якісно виробленої продукції (виконаної роботи, наданої послуги). Тобто основним елементом відрядної оплати праці є відрядна розцінка, яку встановлюють на кожну виконувану роботу (операцію) виходячи з тарифної ставки, що відповідає розряду роботи, і норми виробітку або норми часу на цю роботу.
Застосовують відрядну форму оплати праці в більшості промислових підприємств для оплати праці виробничих робітників, безпосередньо зайнятих виготовленням продукції (робіт, послуг). Зазвичай суму заробітної плати виробничих робітників при такій формі оплати праці відносять безпосередньо до складу виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) на підставі первинних документів. А ось якими документами оформляють облік відрядної форми оплати праці, розповімо нижче.
Документування виробітку. Залежно від особливостей роботи підприємства в цехах (на дільницях) для обліку виробітку продукції та витрат на заробітну плату застосовують різні варіанти обліку та форми первинних документів. Основними з них є:
— рапорт про виробіток та приймання робіт — застосовують в умовах потоково-масового виробництва на конвеєрних лініях з регламентованим ритмом роботи і на потокових лініях з вільним ритмом за умови закріплення операцій за кожним робітником. Згідно з рапортом здійснюють щоденне приймання виробітку бригади (конвеєра) протягом звітного місяця. Розрахунок заробітної плати робітника (члена бригади) виконують на зворотному боці рапорту. Майте на увазі: виробіток робітників (бригади) враховується та оплачується тільки за якісно виготовленими деталями (виробами), прийнятими на кінцевій операції за повною сумарною розцінкою всіх фактично виконаних операцій, закріплених за робітником (бригадою);
— маршрутний лист (маршрутна карта) — застосовують для продукції серійного виробництва, у якому рух деталей у процесі обробки здійснюється заздалегідь сформованими партіями. Цей документ супроводжує партію деталей у процесі виробництва за операціями їх обробки в цехах. Його виписують заздалегідь на партії деталей відповідно до графіка їх запуску у виробництво, технологічних карт тощо. Операції в маршрутному листі перелічуються в тій же послідовності, у якій вони передбачені в технологічних картах. У ньому також зазначають кількість виданих для роботи матеріалів, деталей, напівфабрикатів.
Кожна партія деталей проходить усі операції згідно з маршрутним листом. Але в окремих випадках партію деталей у процесі роботи можна розподілити на дві-три дрібніші партії. На нововиділену партію виписують окремий (додатковий) маршрутний лист.
Залежно від умов роботи підприємства спільно з маршрутними листами можуть застосовувати рапорти про виробіток продукції за зміну
Змінний рапорт у цьому випадку виконує роль розрахункового документа, до якого щодня з маршрутних листів записують результати технічного приймання продукції за кожною операцією. Його застосування дозволяє здійснювати оперативний аналіз роботи кожного робітника та всієї дільниці загалом відповідно до змінного виробничого завдання;
— відомість про виробіток;
— наряд — застосовують на підприємствах з індивідуальним (одиничним) та дрібносерійним типами виробництва для обліку виконаних ремонтних робіт і окремих разових замовлень. Виписування нарядів на відрядну роботу проводять до її початку на основі технологічних карт або інших технічних документів і згідно з планованими обсягами виробництва. Виробниче завдання видають у вигляді наряду на відрядну роботу на одну зміну або на триваліший строк. У ньому зазначають обсяги роботи та норми часу на їх виконання.
Наряди на відрядну роботу можуть бути як індивідуальними (що видаються на одного робітника), так і колективними (що видаються на групу (бригаду) робітників).
Під час виконання завдання в наряді зазначають висновок технічного приймання роботи. Суму заробітку, що належить робітникові, підраховують шляхом множення кількості виготовленої продукції (деталей, виробів) на встановлену розцінку.
З метою скорочення документації та підвищення контрольних функцій обліку можна застосовувати накопичувальні наряди, які діють протягом тривалого часу.
Почасова форма оплати праці. При цій формі оплати праці заробітну плату нараховують за фактично відпрацьований робочий час відповідно до тарифної ставки (погодинної, денної, місячної), установленої з урахуванням кваліфікації робітника та характеру виконуваних робіт.
Таку форму оплати праці застосовують у поєднанні з установленням нормованих завдань, нормативів чисельності та норм обслуговування для відповідних категорій робітників. Її використовують, зокрема, на дільницях і видах робіт з регламентованим режимом виробництва, на потокових лініях, на операціях, де потрібна особлива точність виготовлення виробів, у дослідних виробництвах тощо.
При почасовій формі оплати праці заробіток осіб, зайнятих у виробництві, зазвичай неможливо прямо віднести до конкретного об’єкта витрат. У результаті така заробітна плата належатиме до непрямих виробничих витрат.
Її слід обліковувати у складі загальновиробничих витрат з подальшим розподілом між об’єктами витрат згідно з прийнятою на підприємстві базою розподілу
Документування використання робочого часу. Для цих цілей застосовують табель обліку використання робочого часу (типова форма № П-5, затверджена наказом № 489). Цей документ є поіменним списком усіх працівників цеху (відділу), дільниці або іншого структурного підрозділу підприємства з відміткою навпроти кожного прізвища про використання робочого часу. Табель складає і заповнює відповідальна особа, якій доручено ведення обліку робочого часу.
Працівників включають до табеля і виключають з нього (у зв’язку зі звільненням або внутрішнім переміщенням) на підставі наказів про прийняття на роботу, переведення та звільнення.
Відмітки в табелі про причини неявок на роботу або про фактично відпрацьований час, про роботу в надурочний час або інші відхилення від нормальних умов роботи роблять тільки на підставі належним чином оформлених документів з обліку особового складу. До таких документів належать накази про направлення до службового відрядження, про надання відпустки, лікарняні листи тощо.
Наприкінці місяця після відповідного оформлення табель передають до бухгалтерії.
Облік заробітної плати, незалежно від методу обліку витрат на виробництво та калькулювання собівартості продукції, що застосовується на підприємстві, необхідно вести в розрізі цехів (дільниць) з виділенням витрат за поточними нормами і відхиленнями від норм.
Витратами на оплату праці в межах норм є плата за фактично виконану роботу відповідно до встановленого на підприємстві технологічного процесу, чинних норм і розцінок.
Відхиленнями від норм є оплата додатково виконаних операцій, не передбачених установленим технологічним процесом, а також доплати до основних відрядних розцінок, викликані тимчасовими відхиленнями від нормальних умов виробництва (наприклад, доплати за роботу надурочно).
При розрахунку і виплаті доплат до заробітної плати застосовують такі документи:
— лист на доплату — у разі здійснення передбачених на підприємстві доплат;
— наряд на відрядну роботу з відмітним знаком (наприклад, з червоною смугою по діагоналі бланка-наряду) — при оплаті додаткових операцій, не передбачених установленим технологічним процесом.
У цих документах зазначають причини доплат і додаткових робіт, а також прізвища осіб, відповідальних за виконання робіт.
Додаткова заробітна плата
Крім основної заробітної плати, працівникам може виплачуватися додаткова зарплата у вигляді доплат, надбавок, гарантійних і компенсаційних виплат, передбачених чинним законодавством, а також премій за виконання виробничих завдань та функцій.
Додаткову заробітну плату виробничим робітникам нараховують на підставі таких первинних документів, як наказ (розпорядження) про надання відпустки з відповідним розрахунком, наказ (розпорядження) на доплату за розширення зон обслуговування тощо.
Додаткову заробітну плату робітників, зайнятих у виробництві, безпосередньо включають до собівартості відповідних видів продукції (робіт, послуг)
Якщо ж такі виплати не можна прямо віднести на собівартість окремих видів продукції, їх обліковують у складі загальновиробничих витрат з подальшим розподілом між об’єктами витрат згідно з прийнятою на підприємстві базою.
Облік нарахування заробітної плати
Інформацію про розрахунки з персоналом підприємства з оплати праці (за всіма видами заробітної плати, преміями, допомогою тощо), включаючи розрахунки за не отриманою персоналом у встановлений строк сумою оплати праці (розрахунки з депонентами), узагальнюють на рахунку 66 «Розрахунки за виплатами працівникам».
При нарахуванні заробітної плати, а також інших витрат на оплату праці, які можна безпосередньо віднести до конкретного об’єкта обліку, роблять такі проводки:
— якщо підприємство використовує рахунки класу 8:
1) Дт 81 (відповідні субрахунки) — Кт 661;
2) Дт 23 (відповідні субрахунки) — Кт 81 (відповідні субрахунки);
— якщо підприємство не застосовує рахунків класу 8: Дт 23 (відповідні субрахунки) — Кт 661.
Крім того, до виробничої собівартості включають суми забезпечень* на оплату відпусток виробничих робітників (резерв відпусток), що створюються відповідно до п. 13 П(С)БО 11.
* Про те, які підприємства зобов’язані формувати резерв відпусток, див. у спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2019, № 31, с. 97.
Щомісячну суму забезпечення визначають як добуток фактично нарахованої працівникам заробітної плати та коефіцієнта, обчисленого як відношення річної планової суми на оплату відпусток до загального планового фонду оплати праці.
Нарахування забезпечення на оплату відпусток робітників, зайнятих випуском продукції, здійснюють таким чином:
— якщо підприємство використовує рахунки класу 8:
1) Дт 814 — Кт 471;
2) Дт 23 (відповідні субрахунки) — Кт 814;
— якщо підприємство не застосовує рахунків класу 8: Дт 23 (відповідні субрахунки) — Кт 471.
Підприємства, що застосовують рахунки класу 8, формування прямих витрат на оплату праці відображають у розрізі таких субрахунків (див. табл. 7.4):
Таблиця 7.4. Формування прямих витрат на оплату праці
| Субрахунок рахунка 81 (дебет) | Кредит субрахунків | Об’єкт відображення |
| 811 «Виплати за окладами й тарифами» | 661 «Розрахунки за заробітною платою» | Витрати на виплату основної заробітної плати виробничих робітників відповідно до системи оплати праці, прийнятої на підприємстві |
| 812 «Премії та заохочення» | Витрати на виплату додаткової заробітної плати (премії, заохочення тощо) виробничих робітників відповідно до системи оплати праці, прийнятої на підприємстві | |
| 813 «Компенсаційні виплати» | 661 «Розрахунки за заробітною платою» | Витрати на гарантійні та компенсаційні виплати, зокрема на індексацію заробітної плати, компенсацію у зв’язку із затримкою виплати заробітної плати тощо, у порядку та розмірах, передбачених законодавством |
| 814 «Оплата відпусток» | 471 «Забезпечення виплат відпусток» | Витрати на щомісячні відрахування на створення забезпечення майбутніх оплат відпусток |
| 661 «Розрахунки за заробітною платою» | Витрати на оплату відпусток, якщо забезпечення не створюється або сума відпускних більша за його розмір | |
| 815 «Оплата іншого невідпрацьованого часу» | 661 «Розрахунки за заробітною платою» | Витрати на виплати виробничим робітникам підприємства за невідпрацьований час, що передбачені законодавством |
| 816 «Інші витрати на оплату праці» | Інші витрати на оплату праці, що визнаються елементами витрат на оплату праці |
Як ми вже говорили, заробітну плату, яку неможливо прямо віднести до конкретного об’єкта витрат, включають до складу загальновиробничих витрат з наступним розподілом. В обліку нарахування такої зарплати відображають за дебетом рахунка 91 (замість рахунка 23) за відповідною статтею витрат, а саме:
— якщо підприємство використовує рахунки класу 8:
1) Дт 81 (відповідні субрахунки) — Кт 661, 471;
2) Дт 91 — Кт 81 (відповідні субрахунки);
— якщо підприємство не застосовує рахунків класу 8: Дт 91 — Кт 661, 471.
7.4. Облік інших прямих витрат
До інших прямих витрат належать усі виробничі витрати, що можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат, крім матеріальних витрат і витрат на оплату праці, які ми розглянули раніше. Тобто їх перелік достатньо широкий. Наприклад, це:
— соціальні нарахування на заробітну плату виробничих робітників;
— плата за оренду земельних і майнових паїв, пов’язаних з виробництвом продукції (робіт, послуг);
— амортизація необоротних активів виробничого призначення;
— втрати від технічно неминучого браку та витрати на його виправлення тощо.
У цьому підрозділі розглянемо два елементи цих витрат, які мають зазвичай найбільшу питому вагу, — відрахування на соціальні заходи та амортизаційні нарахування.
Відрахування на соціальні заходи
Як відомо, процес нарахування та виплати заробітної плати призводить до необхідності нарахування на неї ЄСВ. База, ставки і порядок нарахування ЄСВ установлені Законом № 2464.
У бухгалтерському обліку нарахування на заробітну плату виробничих робітників відносять на ті ж рахунки обліку витрат, на яких відображають нарахування самої зарплати
Тобто їх або включають до складу виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), або, у разі неможливості прямого віднесення до об’єкта витрат, відносять до складу загальновиробничих витрат з подальшим розподілом.
При цьому в разі прямого віднесення сум ЄСВ до конкретного об’єкта витрат роблять такі проводки:
— якщо підприємство використовує рахунки класу 8:
1) Дт 821 — Кт 651;
2) Дт 23 (відповідні субрахунки) — Кт 821;
— якщо підприємство не застосовує рахунків класу 8: Дт 23 (відповідні субрахунки) — Кт 651.
У разі коли неможливо прямо віднести суми нарахованого ЄСВ до об’єкта витрат, застосовують таку кореспонденцію рахунків:
— якщо підприємство використовує рахунки класу 8:
1) Дт 821 — Кт 651;
2) Дт 91 — Кт 821;
— якщо підприємство не застосовує рахунків класу 8: Дт 91 — Кт 651.
Суми відрахувань на соціальні заходи розраховують у відомості, що складається в довільній формі. Але майте на увазі: вона неодмінно повинна містити обов’язкові реквізити, передбачені ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік і п. 2.4 Положення № 88 (ср. ).
Амортизаційні нарахування
Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про амортизацію основних засобів та інших необоротних матеріальних активів регулює П(С)БО 7, а нематеріальних активів — П(С)БО 8.
Як ми вже сказали, амортизація необоротних матеріальних і нематеріальних активів також входить до складу виробничої собівартості. Головне — визначитися з методом нарахування амортизації та зафіксувати свій вибір у наказі про облікову політику.
Зверніть увагу:
у разі зміни очікуваного способу отримання економічних вигід від використання активу обраний метод амортизації переглядають
При цьому за новим методом нарахування амортизації розпочинають з місяця, наступного за місяцем прийняття рішення про зміну методу амортизації.
Які ж методи амортизації можна застосовувати?
Для основних засобів і нематеріальних активів можна обрати будь-який з п’яти методів нарахування амортизації:
— прямолінійний;
— зменшення залишкової вартості;
— прискореного зменшення залишкової вартості;
— кумулятивний;
— виробничий.
Нарахування амортизації за необоротними (матеріальними і нематеріальними) активами здійснюють щомісячно та пооб’єктно.
При цьому за основними засобами амортизацію розпочинають нараховувати з місяця, наступного за місяцем, у якому такий об’єкт став придатний для корисного використання (п. 29 П(С)БО 7). А припиняють нарахування амортизації з місяця, наступного за місяцем вибуття об’єкта, переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію.
До речі, якщо щодо активу, на який нараховують амортизацію, можна визначити фактичний обсяг виробленої продукції, то доцільно застосовувати виробничий метод нарахування амортизації. Утім, це зовсім не обов’язкова вимога. Вибір тут за підприємством.
Майте на увазі: нарахування амортизації в разі застосування виробничого методу розпочинають з дати, що настає за датою, на яку об’єкт основних засобів став придатним для корисного використання, а припиняють з дати, наступною за датою вибуття такого об’єкта.
Детальніше про нарахування амортизації основних засобів див. у спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 94, с. 34.
Амортизацію нематеріальних активів також нараховують щомісячно:
— починаючи з місяця, наступного за місяцем, у якому об’єкт введено в господарський оборот (почав використовуватися за призначенням). Нарахування амортизації при застосуванні виробничого методу розпочинають з дати, що настає за датою введення об’єкта нематеріального активу в господарський оборот (п. 29 П(С)БО 8);
— припиняючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об’єкта нематеріальних активів (п. 30 П(С)БО 8).
По суті, амортизація на об’єкт нараховується протягом усього строку його корисного використання
Але зауважте: якщо щодо нематеріального активу строк корисного використання не визначений, то такий об’єкт амортизації не підлягає.
Детальніше про амортизацію нематеріальних активів див. у спецвипуску «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 58, с. 42.
Що стосується інших необоротних матеріальних активів, то для них передбачено два можливі методи нарахування амортизації — прямолінійний і виробничий.
Водночас амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів та бібліотечних фондів може також нараховуватися за «прискореними» методами (п. 27 П(С)БО 7):
— у першому місяці використання об’єкта — у розмірі 50 % вартості, що амортизується, та решта 50 % — у місяці виключення його з активів (списання з балансу) в результаті невідповідності критеріям визнання активом або
— у першому місяці використання об’єкта в розмірі 100 % його вартості.
Підприємство самостійно визначає строки корисного використання необоротних активів. При цьому нарахування амортизації може здійснюватися з урахуванням мінімально допустимих строків корисного використання основних засобів і нематеріальних активів, установлених податковим законодавством (крім випадку застосування виробничого методу) (п. 26 П(С)БО 7, п. 26 П(С)БО 8).
Нарахування амортизації необоротних активів за кожен звітний період здійснюють у відомості розрахунку амортизації в пооб’єктному розрізі.
Суму амортизації необоротних активів, які безпосередньо беруть участь у виробництві певного виду продукції (робіт, послуг), прямо включають до складу витрат на виробництво. При цьому роблять проводки:
— якщо підприємство використовує рахунки класу 8:
1) Дт 83 (відповідні субрахунки) — Кт 13 (відповідні субрахунки);
2) Дт 23 (відповідні субрахунки) — Кт 83 (відповідні субрахунки);
— якщо підприємство не застосовує рахунків класу 8: Дт 23 (відповідні субрахунки) — Кт 13 (відповідні субрахунки).
Проте частіше необоротні активи використовують для виробництва різних видів продукції. У цьому випадку суму амортизаційних відрахувань відносять до загальновиробничих витрат відповідного цеху з подальшим розподілом за видами продукції пропорційно обраній базі. У такому разі проводки виглядають так:
— якщо підприємство використовує рахунки класу 8:
1) Дт 83 (відповідні субрахунки) — Кт 13 (відповідні субрахунки);
2) Дт 91 — Кт 83 (відповідні субрахунки);
— якщо підприємство не застосовує рахунків класу 8: Дт 91 — Кт 13 (відповідні субрахунки).
Наостанок зазначимо, що поелементний облік інших прямих витрат, крім розглянутих нами вище, ведуть на рахунку 84 «Інші операційні витрати». В усьому іншому ж їх відображення в бухгалтерському обліку відбувається стандартно. Тобто на рахунку 23 відображають витрати, які прямо включають до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), а на рахунку 91 — виробничі накладні витрати.
7.5. Облік виробничих втрат
Під втратами виробництва розуміють:
— втрати від браку;
— технологічні втрати;
— втрати від простоїв.
При їх обліку слід пам’ятати, що далеко не завжди вони збільшують собівартість продукції, яка виробляється. Частина з них відноситься до складу собівартості реалізації готової продукції або інших операційних витрат.
У цьому підрозділі розберемося з тим, як правильно обліковувати втрати виробництва.
Втрати від браку
Що таке брак у виробництві? Визначення цього поняття наведено в Інструкції № 291 (рахунок 24 «Брак у виробництві») та в п. 407 Методрекомендацій № 373.
Так, браком у виробництві вважають продукцію, напівфабрикати, деталі, вузли та роботи, які не відповідають за своєю якістю встановленим стандартам або технічним умовам і не можуть бути використані за своїм прямим призначенням або можуть бути використані тільки після додаткових витрат на виправлення.
При цьому згідно з п. 408 Методрекомендацій № 373 не є браком:
— продукти, вироби, напівфабрикати, виготовлені за особливими підвищеними технічними вимогами, якщо вони не відповідають цим вимогам, але відповідають стандартам або технічним умовам на аналогічні продукти чи вироби широкого вжитку;
— втрати від сортності, тобто від переведення продукції до нижчого сорту за якістю.
Види браку. У загальному випадку класифікувати втрати від браку за видами можна за різними ознаками. Представимо в табл. 7.5 різновиди втрат від браку залежно від його характеру, місця виявлення та причин виникнення.
Таблиця 7.5. Види виробничого браку
| Ознака | Вид браку | Характеристика | |
| За місцем виявлення | Внутрішній | Виявлений на виробництві до відправлення продукції споживачеві | |
| Зовнішній | Виявлений споживачем у процесі складання, монтажу або в ході експлуатації виробу і пред’явлений для відшкодування збитків | ||
| За характером дефектів | Поправний | Вироби, напівфабрикати, деталі, вузли та роботи, які після усунення недоліків можуть використовуватися за прямим призначенням і виправлення яких технічно можливе й економічно доцільне | |
| Непоправний (остаточний) | Вироби, напівфабрикати, деталі, вузли та роботи, які не можуть використовуватися за прямим призначенням і їх виправлення технічно неможливе й економічно недоцільне | ||
| За причиною виникнення | Технічно неминучий (плановий, нормативний) | Обумовлений специфікою або рівнем розвитку технології та організації виробництва, передбачений технічною чи технологічною документацією, виникає в межах норм, установлених такою документацією, не залежить від вини працівників*. Включається у виробничу собівартість у межах норм | |
| Непередбачений (випадковий, понаднормовий) | Не планований заздалегідь, а такий, що виникає з вини працівників підприємства, постачальників матеріалів та напівфабрикатів, через форс-мажорні обставини або інші фактори. Його вартість не включають до складу виробничої собівартості | ||
| * Технічно неминучі втрати в результаті браку планують у ливарному, термічному, керамічному, оптичному виробництвах; у зв’язку з особливою технологічною складністю виробництва авіаційної, електронної техніки; у зв’язку з підвищеними вимогами щодо надійності експлуатації в машинобудівній галузі. | |||
Облік втрат від браку. Підприємства для обліку втрат від браку та систематизації відомостей про брак установлюють перелік причин виникнення браку та винних у ньому, розробляють класифікатори дефектів продукції (виробів) з переліком операцій, за якими передбачаються технологічні втрати (про них див. на с. 63) і плановий брак. Зазначені в класифікаторах шифри втрат від браку проставляють у первинних документах, у супровідних листах, маршрутних листах, актах (повідомленнях) про брак тощо (п. 415 Методрекомендацій № 373).
Кожен випадок браку, що виник, розглядає відділ технічного контролю підприємства (далі — ВТК). Він з’ясовує, зокрема, причини та вид браку, характер дефектів і винних у тому, що сталося.
На виявлений брак у виробництві складають акт (повідомлення) про брак за формою, розробленою підприємством. Акт (повідомлення) про брак виписують окремо на брак остаточний і поправний. Цей документ підписують контролер ВТК, майстер, начальник цеху і винна особа, яка допустила брак. У випадку якщо брак відбувся з вини іншого цеху, акт підписує представник цеху-винуватця.
На окремих дільницях виробництва з метою оперативного аналізу складають рапорти про забраковану продукцію за тиждень, декаду, півмісяця. У них зазначають суми заподіяної шкоди і винних осіб.
Зверніть увагу: за псування матеріалів, напівфабрикатів та виробів через недбалість із винної особи утримують суму в розмірі заподіяної шкоди, але не вище її середнього місячного заробітку (за винятком випадків, коли працівник несе відповідальність у повному обсязі згідно зі ст. 134 КЗпП).
Втрати від браку незалежно від місця їх виявлення відносять на витрати цехів-винуватців, окрім втрат з вини цехів допоміжного виробництва, що включаються до витрат основного виробництва, у якому вони виявлені (п. 427 Методрекомендацій № 373).
Майте на увазі:
втрати від технічно неминучого браку включають у собівартість того виду продукції, за яким виявлено брак
Водночас в індивідуальному та дрібносерійному виробництвах втрати від браку можуть бути віднесені на вартість НЗВ за умови, що ці втрати належать до конкретного замовлення, виконання якого ще не завершене (п. 420 Методрекомендацій № 373).
Якщо браковані деталі та складальні одиниці використовують у різних виробах, втрати від такого браку списують на собівартість цих виробів пропорційно їх кількості у випуску.
Для обліку й узагальнення інформації про втрати від браку у виробництві призначений рахунок 24 «Брак у виробництві». На цьому рахунку ведуть аналітичний облік втрат від браку за видами виробництв, видами бракованої продукції (робіт), а також за причинами і винними особами.
Втрати від браку щомісячно списують з рахунка 24. Це пов’язано з тим, що на вимогу п. 419 Методрекомендацій № 373 такі втрати включають до витрат того ж місяця, у якому був виявлений брак (у тому числі за пред’явленими претензіями покупців). Таким чином, на кінець місяця сальдо за рахунком 24 не повинно бути.
Покажемо облік браку на рахунку 24 в табл. 7.6.
Таблиця 7.6. Відображення інформації про втрати від браку на рахунку 24
| Дебет рахунка 24 | Кредит рахунка 24 |
| Тут показують: — вартість непоправного, остаточного браку; — витрати на виправлення браку | Тут відображають: — суми, які включаються до витрат на виробництво як втрати від браку; — суми зменшення втрат від браку продукції, зокрема: а) вартість відходів від бракованої продукції; б) суми утримань з працівників, які допустили брак; в) суми відшкодувань, отриманих від постачальників недоброякісних матеріалів і напівфабрикатів, що викликали брак продукції |
Майте на увазі: не можна включати втрати від браку в інші статті калькуляції, ніж стаття «Втрати від браку». Єдиний виняток — якщо такі втрати не виділені підприємством в окрему статтю калькуляції та їх не можна безпосередньо віднести до конкретного виду продукції. Тоді їх включають у калькуляційну статтю «Загальновиробничі витрати» (п.п. 19 п. 394, п. 427 Методрекомендацій № 373, п. 16 додатка 2 до цих Методрекомендацій).
З існуючих різновидів браку зупинимося на особливостях обліку внутрішнього виробничого браку. При цьому нагадаємо: залежно від причин виникнення такий брак може бути технічно неминучим або непередбаченим (непланованим). До того ж у межах кожного із цих видів він може виявитися непоправним (остаточним) або поправним.
Технічно неминучий брак
Брак, що виник з об’єктивних причин і не залежить від працівників підприємства (тобто щодо нього немає винної особи), вважається технічно неминучим. По суті, він обумовлений специфікою та рівнем розвитку технології й організації виробництва, передбачений технічною або технологічною документацією і виникає в межах установлених такою документацією норм (п. 412 Методрекомендацій № 373).
Вплинути на розміри технічно неминучого браку можна тільки шляхом удосконалення технології виробництва. Інакше кажучи, від самого початку допускається, що якась частина виробів, які виготовляються, у межах установлених норм може виявитися бракованою. Такий брак ще називають нормативним. Норми технічно неминучого браку обумовлюють у технічній або технологічній документації. Ці норми слід зафіксувати також у відповідному наказі по підприємству.
У свою чергу, технічно неминучий брак поділяють на поправний і непоправний (остаточний)
Для обліку й узагальнення інформації про втрати від браку у виробництві призначений рахунок 24 «Брак у виробництві».
Що стосується непоправного технічно неминучого браку, то втрати від нього складаються з вартості остаточно забракованої продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість (п. 14 П(С)БО 16, п. 416 Методрекомендацій № 373).
При цьому за дебетом рахунка 24 показують собівартість остаточного браку.
Зверніть увагу: навіть якщо брак належить до остаточного (непоправного), він у певних випадках може принести економічні вигоди підприємству. Наприклад, можуть бути отримані придатні для тих чи інших цілей відходи, матеріали та комплектуючі, які згодом можна використати в господарській діяльності підприємства, здати як вторсировину переробному підприємству або реалізувати на сторону.
Якщо застосування таким відходам знайшлося, то їх слід оцінити. Робиться це (п.п. 2.13 Методрекомендацій № 2, п. 329 Методрекомендацій № 373):
— за ціною (вартістю) можливого використання — якщо підприємство планує використовувати їх самостійно;
— за справедливою вартістю (за чистою вартістю реалізації) — щодо тих відходів, які планують реалізовувати.
Детальніше про оцінку відходів див. у підрозділі 7.2 на с. 45.
На вартість зворотних відходів, отриманих від забракованих виробів, потрібно зменшити втрати від браку
Якщо технічно неминучий брак належить до поправного, то за дебетом рахунка 24 акумулюють тільки витрати, пов’язані з виправленням такого браку. А ось витрати, що сформували собівартість безпосередньо самих виробів і напівфабрикатів, які піддаються виправленню, продовжують обліковувати на рахунку 23 у складі виробничої собівартості продукції, що випускається.
Покажемо в табл. 7.7 на с. 58 особливості відображення в обліку технічно неминучого браку залежно від того, підлягає бракована продукція виправленню чи ні.
Таблиця 7.7. Особливості обліку технічно неминучого браку
| Технічно неминучий внутрішній брак | |
| непоправний (остаточний) | поправний |
| Дебет рахунка 24 | |
| У кореспонденції з кредитом рахунка 23 відображають собівартість браку, яка складається з (п. 414 Методрекомендацій № 373): — прямих витрат на виготовлення продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), що виявилася браком; — частини витрат на утримання й експлуатацію устаткування та загальновиробничих витрат*. Такі витрати включають у собівартість остаточно забракованої продукції в нормативних (планових) розмірах | У кореспонденції з відповідними субрахунками показують витрати на виправлення технічно неминучого браку, а саме: — витрати сировини, матеріалів, напівфабрикатів, використаних на усунення дефектів бракованої продукції; — витрати на заробітну плату працівників, нараховану за операції з виправлення браку; — відрахування на соціальне страхування із зарплати працівників, зайнятих виправленням браку; — частину витрат на утримання й експлуатацію устаткування і загальновиробничих витрат* |
| * Які витрати включають до складу загальновиробничих і як їх розподіляють, див. у розділі 8 на с. 67. | |
| Кредит рахунка 24 | |
| 1. У кореспонденції з дебетом субрахунку 209 відображають оціночну вартість відходів, отриманих від забракованих виробів*. 2. Суму втрат, що залишилася від технічно неминучого непоправного браку, списують у кінці місяця до складу виробничої собівартості продукції, що випускається, за дебетом відповідного субрахунку рахунка 23** | Витрати на виправлення технічно неминучого браку, зібрані за дебетом рахунка 24, списують до складу виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), що випускається, тобто в дебет відповідного субрахунку рахунка 23** |
| * Підприємства, які застосовують рахунки класу 8, одночасно із цим записом методом «червоне сторно» здійснюють коригування (зменшення) обороту за субрахунком 801 «Витрати сировини й матеріалів» на вартість отриманих відходів: Дт 801 — Кт 801. ** Втрати від внутрішнього технічно неминучого (нормативного) браку потрапляють у виробничу собівартість продукції (робіт, послуг), що випускається, у складі інших прямих витрат (п. 14 П(С)БО 16). Причому в собівартість того виду продукції, за яким виявлено брак. Якщо підприємство не виділяє втрати від браку в окрему статтю калькуляції, йому потрібно включити такі витрати до складу загальновиробничих витрат, ґрунтуючись на положеннях п. 427 Методрекомендацій № 373. При цьому в обліку роблять запис: Дт 91 — Кт 24. | |
Наочно порядок обліку технічно неминучого (нормативного) браку продемонструємо на прикладі.
Приклад 7.1. На підприємстві виявлено технічно неминучий (нормативний) брак.
1. Собівартість бракованих виробів, які не підлягають виправленню, становить 1800 грн. У результаті розібрання бракованих виробів отримано відходи (матеріали), які оприбутковано за вартістю їх можливого використання в сумі 200 грн.
2. Частина забракованої продукції в межах допустимих норм технічно неминучого браку підлягає виправленню. При цьому витрати на виправлення браку склали 1764 грн., у тому числі:
— матеріали — 200 грн.;
— заробітна плата — 1200 грн.;
— нарахування ЄСВ на заробітну плату — 264 грн.;
— загальновиробничі витрати — 100 грн.
Технічно неминучий брак у цьому випадку обліковують таким чином (див. табл. 7.8 на с. 59):
Таблиця 7.8. Облік технічно неминучого браку
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| 1. Облік непоправного (остаточного) браку | ||||
| 1 | Списано фактичну собівартість технічно неминучого непоправного браку | 24 | 23 | 1800,00 |
| 2 | Оприбутковано за вартістю можливого використання відходи від остаточно забракованої продукції | 209 | 24 | 200,00 |
| 3 | Відкориговано витрати методом «червоне сторно» | 801 | 801 | 200,00 |
| 4 | Віднесено до складу виробничої собівартості продукції втрати від технічно неминучого непоправного браку (1800 грн. - 200 грн.) | 23 (91)* | 24 | 1600,00 |
| * Нагадуємо: рахунок 91 використовують у тому випадку, якщо на підприємстві втрати від браку не виділено в окрему статтю калькуляції. | ||||
| 2. Облік поправного браку | ||||
| 1 | Відображено витрати на виправлення внутрішнього технічно неминучого браку: | |||
| — передано матеріали для виправлення бракованої продукції | 801 | 201 | 200,00 | |
| 24 | 801 | 200,00 | ||
| — нараховано заробітну плату робітникам, зайнятим виправленням браку | 811 | 661 | 1200,00 | |
| 24 | 811 | 1200,00 | ||
| — нараховано ЄСВ на зарплату робітників, зайнятих виправленням браку | 821 | 651 | 264,00 | |
| 24 | 821 | 264,00 | ||
| — списано частку загальновиробничих витрат до складу втрат від браку | 24 | 91* | 100,00 | |
| * Слід зазначити, що Інструкцією № 291 не передбачена кореспонденція рахунків: Дт 24 — Кт 91. Проте щоб достовірно облікувати витрати на виправлення браку і не допустити викривлення собівартості одиниці продукції, частка загальновиробничих витрат має бути віднесена на собівартість внутрішнього поправного браку. | ||||
| 2 | Включено у виробничу собівартість продукції, що випускається, витрати на виправлення технічно неминучого браку | 23 (91) | 24 | 1764,00 |
Непередбачений внутрішній брак
Далеко не завжди все у виробництві йде чітко «в ногу» з технічною документацією. Бувають ситуації, коли забракованої продукції виявилося більше, ніж планувалося, або з’явився брак, виникнення якого не було заздалегідь передбачено технологічною документацією.
Тобто в процес виробництва «вклинилися» непередбачені (несподівані) обставини. Такий брак у виробництві й називається непередбаченим (випадковим, понаднормовим) внутрішнім браком. Зазвичай він може виникнути з однією з таких причин:
— з вини працівників підприємства;
— з вини постачальників матеріалів (напівфабрикатів);
— унаслідок виробничих факторів (наприклад, неточної роботи обладнання, гарантійний строк експлуатації якого сплив і норми браку щодо якого не переглянуті);
— унаслідок форс-мажорних обставин.
Непередбачений внутрішній брак також поділяють на поправний і непоправний
При цьому відмітною особливістю обліку непередбаченого браку є два моменти:
— тут, зазвичай, є особа, винна у виникненні браку;
— сума втрат від непередбаченого браку не включається до виробничої собівартості продукції, що випускається (п. 11 П(С)БО 16).
Враховуючи вищезгадані особливості, покажемо облік непередбачених втрат у табл. 7.9.
Таблиця 7.9. Особливості обліку непередбаченого внутрішнього браку
| Непередбачений внутрішній брак | |
| непоправний (остаточний) | поправний |
| Дебет рахунка 24 | |
| Тут акумулюють втрати від непередбаченого внутрішнього непоправного (остаточного) браку (собівартість браку) | Показують тільки витрати на виправлення браку |
| Кредит рахунка 24 | |
| Сюди включають: 1) вартість відходів від забракованих виробів (Дт 209 — Кт 24)*; 2) суми, що утримується з винних у браку (Дт 375 — Кт 24); 3) суми відшкодувань, що підлягають отриманню від постачальників неякісних матеріалів (напівфабрикатів), що спричинили брак продукції (Дт 374 — Кт 24). Суму, що залишилася, списують: — на собівартість реалізованої продукції проводкою Дт 901 — Кт 24 — якщо винних у браку немає**; — до складу інших витрат операційної діяльності проводкою Дт 947 — Кт 24 — якщо винний встановлений, але сума не підлягає відшкодуванню, наприклад, унаслідок вимог КЗпП | Тут відображають: 1) суми, які відшкодовуються винними особами (Дт 375 — Кт 24); 2) суми, які відшкодовуються постачальниками неякісних матеріалів (напівфабрикатів), що спричинили брак продукції (Дт 374 — Кт 24). Суму, що залишилася, списують: — на собівартість реалізованої продукції (Дт 901 — Кт 24) — якщо винних у браку немає**; — до складу інших витрат операційної діяльності (Дт 947 — Кт 24) — якщо винний установлений, але сума не підлягає відшкодуванню, наприклад, через вимоги КЗпП |
| * Одночасно із цим підприємства, які використовують рахунки класу 8, методом «червоне сторно» коригують (зменшують) обороти за субрахунком 801 на вартість отриманих відходів: Дт 801 — Кт 801. ** Понаднормові витрати до складу виробничої собівартості не потрапляють. Такі витрати включають у собівартість реалізованої продукції, робіт, послуг (за рішенням керівника підприємства) у тому випадку, якщо вони не пов’язані з нестачами, псуванням, нетехнологічним використанням і порушенням правил зберігання (див. лист Мінфіну від 15.04.2005 р. № 31-04220-20-17/6687). | |
З основними положеннями, що стосуються обліку непередбаченого внутрішнього браку, розібралися. Закріпимо отриману інформацію на умовних прикладах. Розпочнемо з обліку непередбаченого остаточного браку.
Приклад 7.2. На підприємстві виявлено брак продукції, який визнано непередбаченим остаточним.
Собівартість бракованих виробів становить 2400 грн. Сума «вхідного» ПДВ за бракованою продукцією, раніше віднесеного до податкового кредиту, — 200 грн.
Вартість робіт сторонньої організації з розбирання бракованої продукції — 120 грн. (у тому числі ПДВ — 20 грн.). У результаті розбирання бракованих виробів отримано відходи (матеріали), які оприбутковано за справедливою вартістю 300 грн.
Варіант 1. Винна особа відсутня.
Варіант 2. Сума втрат від браку на підставі заяви працівника, винного в браку, утримана з його зарплати.
Зазначені операції відображають в обліку таким чином (див. табл. 7.10 на с. 61):
Таблиця 7.10. Облік непередбаченого непоправного браку
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | Списано фактичну собівартість непередбаченого остаточного браку | 24 | 23 | 2400,00 |
| 2 | Нараховано податкові зобов’язання з ПДВ за матеріалами, використаними для виготовлення остаточно забракованої продукції, в сумі, яка дорівнює раніше відображеному податковому кредиту | 24 | 643/1 | 200,00 |
| 643/1 | 641/ПДВ | 200,00 | ||
| 3 | Відображено роботи з розбирання бракованої продукції, надані сторонньою організацією | 24 | 631 | 100,00 |
| 4 | Відображено податковий кредит з ПДВ (за наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної) | 644/1 | 631 | 20,00 |
| 641/ПДВ | 644/1 | 20,00 | ||
| 5 | Відображено «компенсаційні» податкові зобов’язання з ПДВ і віднесено на втрати від непередбаченого остаточного браку* | 24 | 643/1 | 20,00 |
| 643/1 | 641/ПДВ | 20,00 | ||
| 6 | Оплачено вартість робіт сторонній організації | 631 | 311 | 120,00 |
| 7 | Оприбутковано за справедливою вартістю відходи від бракованої продукції | 209 | 24 | 300,00 |
| 8 | Відкориговано витрати методом «червоне сторно» | 801 | 801 | 300,00 |
| * Оскільки непередбачений остаточний брак не пов’язаний з господарською діяльністю підприємства, роботи сторонньої організації з розбирання бракованої продукції не мають господарської спрямованості. Тому необхідно нарахувати «компенсаційні» податкові зобов’язання на підставі п.п. «г» п. 198.5 ПКУ. | ||||
| Варіант 1 — винний у браку відсутній | ||||
| 9 | Втрати від непередбаченого остаточного браку віднесено до складу собівартості реалізованої готової продукції як понаднормові втрати (2400 грн. + 200 грн. + 120 грн. - 300 грн.) | 901 | 24 | 2420,00 |
| 10 | Списано витрати на фінансовий результат | 791 | 901 | 2420,00 |
| Варіант 2 — винний у браку встановлений | ||||
| 9 | Відображено в позабалансовому обліку втрати від забракованої продукції до виявлення винної особи (2400 грн. + 200 грн. + 120 грн. - 300 грн.) | 072 | — | 2420,00 |
| 10 | Зменшено втрати від браку на суму, що відшкодовується винною особою | 375 | 24 | 2420,00 |
| 11 | Списано суму втрат від забракованих виробів з позабалансового обліку | — | 072 | 2420,00 |
| 12 | Утримано із заробітної плати працівника за його заявою суму втрат від браку, яка відшкодовується | 661 | 375 | 2420,00 |
Приклад 7.3. На підприємстві виявлено брак продукції, який визнано непередбаченим поправним.
Сума «вхідного» ПДВ за бракованою продукцією, раніше віднесена в податковий кредит, — 2360 грн.
Витрати на виправлення бракованої продукції склали 5132 грн., у тому числі:
— матеріали — 4000 грн.;
— заробітна плата — 600 грн.;
— відрахування ЄСВ із заробітної плати — 132 грн.;
— загальновиробничі витрати — 400 грн.
Сума «вхідного» ПДВ, раніше включена до податкового кредиту, за матеріалами, використаними для виправлення браку, — 800 грн.
Варіант 1. Винна особа відсутня.
Варіант 2. Винна особа — працівник підприємства частково відшкодовує витрати на виправлення браку в межах свого середньомісячного заробітку. Грошові кошти в сумі 5000 грн. внесено працівником до каси підприємства.
Зазначені операції відображають на рахунках бухгалтерського обліку так (див. табл. 7.11):
Таблиця 7.11. Облік непередбаченого внутрішнього поправного браку
| № з/п | Зміст господарської операції | Кореспонденція рахунків | Сума, грн. | |
| Дт | Кт | |||
| 1 | Відображено витрати на виправлення внутрішнього непередбаченого (понаднормового) браку: | |||
| — передано матеріали для виправлення бракованої продукції | 801 | 201 | 4000,00 | |
| 24 | 801 | 4000,00 | ||
| — нараховано заробітну плату робітникам, зайнятим виправленням браку | 811 | 661 | 600,00 | |
| 24 | 811 | 600,00 | ||
| — нараховано ЄСВ на зарплату робітників, зайнятих виправленням браку | 821 | 651 | 132,00 | |
| 24 | 821 | 132,00 | ||
| — списано частку загальновиробничих витрат до складу втрат від браку | 24 | 91 | 400,00 | |
| 2 | Нараховано «компенсаційні» податкові зобов’язання з ПДВ на вартість матеріалів, використаних для виправлення браку, в сумі, яка дорівнює раніше відображеному податковому кредиту* | 24 | 643/1 | 800,00 |
| 643/1 | 641/ПДВ | 800,00 | ||
| * На суму «вхідного» ПДВ за продукцією, яка підлягає виправленню (2360,00 грн.), «компенсаційні» податкові зобов’язання не нараховують, оскільки після доопрацювання така продукція візьме участь у господарській діяльності підприємства. | ||||
| Варіант 1 — винний у браку відсутній | ||||
| 3 | Витрати на виправлення внутрішнього непередбаченого (понаднормового) браку віднесено до складу собівартості реалізованої продукції (5132,00 грн. + 800,00 грн.) | 901 | 24 | 5932,00 |
| 4 | Списано витрати на фінансовий результат | 791 | 901 | 5932,00 |
| Варіант 2 — винний у браку встановлений | ||||
| 3 | Відображено в позабалансовому обліку суму втрат, пов’язаних з виправленням забракованої продукції (5132,00 грн. + 800,00 грн.) | 072 | — | 5932,00 |
| 4 | Зменшено втрати від браку на суму, що відшкодовується винною особою | 375 | 24 | 5000,00 |
| 5 | Віднесено до інших операційних витрат витрати на виправлення внутрішнього непередбаченого браку за мінусом суми, що відшкодовується винною особою (5932,00 грн. - 5000,00 грн.) | 947 | 24 | 932,00 |
| 6 | Списано суму втрат від забракованої продукції з позабалансового обліку | — | 072 | 5932,00 |
| 7 | Внесено до каси працівником суму, що відшкодовується | 301 | 375 | 5000,00 |
| 8 | Списано витрати на фінансовий результат | 791 | 947 | 932,00 |
Технологічні втрати
Відразу розділимо поняття «технологічні втрати» і «технічно неминучий брак у виробництві». Це різні (!) речі. Їх не можна плутати.
Що означає технічно неминучий брак, ви вже знаєте (див. с. 57), а ось визначення технологічних втрат знаходимо в п. 406 Методрекомендацій № 373. Так,
до технологічних втрат належать втрати, обумовлені рівнем розвитку техніки, пов’язані з технологічними процесами виготовлення деталей, вузлів, виробів
Це втрати, пов’язані з вилученням напівфабрикатів, деталей, вузлів та виробів, що не відповідають вимогам нормативно-технічної документації, яке виникає у виробництві в результаті недостатньої керованості окремими операціями технологічного процесу, пов’язаної з:
— недостатнім знанням фізико-хімічних властивостей матеріалів, що використовуються, та виробів, що виготовляються;
— недосконалими технологічним обладнанням і вимірювальною технікою;
— невідповідністю окремих фізико-хімічних властивостей матеріалів, що використовуються, і напівфабрикатів, які виготовляються і постачаються за чинною нормативно-технічною документацією, оптимальним вимогам виробництва.
Оцінку технологічних втрат у прямих витратах здійснюють згідно з діючими нормативними калькуляціями на початок поточного місяця за такими статтями:
— «Сировина та матеріали»;
— «Покупні напівфабрикати і комплектуючі вироби, роботи і послуги виробничого характеру сторонніх підприємств і організацій» (включаючи операцію, на якій виявлено технологічні втрати);
— «Основна заробітна плата виробничих робітників»;
— «Додаткова заробітна плата виробничих робітників»;
— «Відрахування на соціальне страхування».
Загальновиробничі витрати включають за фактичними витратами в загальновстановленому порядку їх розподілу.
Технологічні втрати не відображають на рахунку 24.
Обліковані за дебетом рахунка 23 технологічні втрати щомісяця повністю відносять на собівартість випуску продукції
У незавершеному виробництві ці втрати можуть залишатися лише в тому випадку, якщо випуск цієї продукції відсутній (п. 424 Методрекомендацій № 373), а також при індивідуальному виробництві, за умови, що вони належать до певного, ще не закінченого виробництвом замовлення.
Незалежно від місця виявлення технологічні втрати відносять на витрати цехів-винуватців. Виняток становлять втрати, що відбулися з вини цехів допоміжного виробництва, які включають у витрати основного виробництва, де вони виявлені.
Облік витрат у період простою
Що таке простій? Під ним розуміють тимчасове зупинення роботи, викликане відсутністю організаційних або технічних умов, необхідних для виконання роботи, невідворотною силою чи іншими обставинами (ст. 34 КЗпП).
На жаль, простій на виробничому підприємстві — річ не така вже рідкісна. Причин для цього може бути безліч: форс-мажорні обставини (наприклад, відключення електроенергії), помилки при прийнятті управлінських рішень (унаслідок чого виникла нестача сировини або комплектуючих), проблеми з фінансуванням та/або збутом продукції тощо.
Залежно від обставин простій може виявитися нетривалим (кілька годин/днів) або тривалим (кілька місяців)
Проте в будь-якому випадку спочатку слід документально зафіксувати простій. Розглянемо поетапно порядок дій підприємства в разі простою.
Етап 1. Фіксуємо початок простою. Оскільки порядок документального оформлення простою чинним законодавством не визначений, відштовхуватися доведеться від рекомендацій Мінсоцполітики і практики, що склалася.
Отже, про початок простою* працівник повинен повідомити власника або безпосереднє керівництво (бригадира, майстра, інших посадових осіб). Це вимога ст. 113 КЗпП. Водночас порядок такого повідомлення законодавчо не врегульований, тому попередження може бути як усним, так і письмовим (доповідна записка). Головне, щоб це було своєчасно (див. лист Мінсоцполітики від 04.10.2013 р. № 179/06/186-13).
* Крім простою структурного підрозділу або всього підприємства.
Зазвичай якщо причини простою не зрозумілі, то для їх встановлення роботодавець створює комісію. Для цього видається відповідний наказ (розпорядження). У ньому зазначають причини створення комісії, її склад, завдання (наприклад, установити час початку і місце простою, його причини й обставини, вжиті заходи з усунення інциденту, тривалість простою та матеріальну шкоду, винну особу) і строки проведення розслідування.
Результатом роботи комісії буде оформлення акта простою. Його складають у довільній формі. У ньому фіксують: причини зупинення роботи, дату і час початку простою, очікувану дату його закінчення, а також уточнюють осіб (підрозділи), чия робота зупинена.
Безумовно, якщо в причині виникнення простою сумнівів немає (припустимо, відключили електроенергію), то скликати спеціальну комісію і складати акт простою немає необхідності. У такому разі для видання наказу керівника про простій достатньо тільки доповідної записки відповідального працівника про факт відключення електроенергії та тривалість зупинення роботи.
На підставі акта простою (доповідної записки) керівник підприємства видає наказ (розпорядження) про простій
У ньому зазначають:
— причину простою;
— час простою;
— категорії працівників, структурні підрозділи, які підпадають під дію простою. Якщо простій установлюється на всьому підприємстві, цей момент також обумовлюють;
— заходи з усунення простою та його наслідків, майбутні профілактичні заходи (якщо це в силах підприємства);
— порядок оплати часу простою;
— необхідність присутності або відсутності працівників під час простою на робочих місцях.
Тепер приступаємо до розрахунку втрат, що не компенсуються, до яких призводить тимчасове зупинення виробництва.
Етап 2. Визначаємо розмір втрат, що не компенсуються. До таких втрат можна віднести, наприклад, вартість сировини, матеріалів, палива й енергії, непродуктивно витрачених у період зупинення виробництва, поломки інструменту, обладнання тощо. Крім того, підприємство в період простою зазвичай продовжує нести витрати на утримання виробничих і загальновиробничих приміщень тощо.
А чи слід нараховувати амортизацію виробничих і загальновиробничих необоротних активів у період простою? Обов’язково виводити з експлуатації такі об’єкти і, відповідно, припиняти нарахування амортизації на час простою чинне законодавство не вимагає. Це і логічно, адже такі активи продовжують утрачати свої фізичні властивості та морально застарівають. Утім, рішення про виведення/невиведення об’єктів, що простоюють, з експлуатації в кожній конкретній ситуації підприємство може приймати самостійно.
Велику питому вагу у втратах від простою мають:
— основна заробітна плата виробничих робітників, належна за час простою;
— доплати до встановленого заробітку — якщо відповідні робітники були зайняті в період простоїв на інших менш кваліфікованих роботах.
Нагадаємо: згідно зі ст. 113 КЗпП час простою не з вини працівника оплачується з розрахунку не нижче 2/3 тарифної ставки встановленого працівникові розряду (окладу)*. За час простою в разі виникнення виробничої ситуації, небезпечної для життя або здоров’я працівника чи для людей, які його оточують, і природного довкілля не з його вини, за ним зберігається середній заробіток.
* Колективним договором може бути встановлена більш висока оплата часу простою, ніж передбачено ст. 113 КЗпП. Тоді простій оплачують у розмірі, який зафіксований у колективному договорі.
Зауважте:
час простою з вини працівника не оплачується
У зв’язці з витратами на заробітну плату підприємство несе втрати у вигляді ЄСВ, нарахованого на заробітну плату за період простою.
Простої робітників і оплату часу простою оформляють спеціальним листком. Листки обліку простоїв виписують на всіх виробничих робітників, що мали протягом дня простої, незалежно від форми оплати їх праці (відрядно чи почасово).
При загальних простоях усього цеху (дільниці, відділення) замість індивідуальних листків складають листок обліку простоїв у цілому по цеху, куди вносять відомості про всіх працівників, які мали простій.
Етап 3. Відображаємо простій у бухобліку. Відразу зазначимо, що облік таких втрат залежить від характеру простою, а також від того, чи продовжується випуск продукції та чи була її реалізація.
Розглянемо порядок відображення в обліку втрат від простоїв на прикладі витрат на оплату праці.
Розпочнемо із ситуації, коли простій є нетривалим.
За загальним правилом з п.п. 15.9 П(С)БО 16 оплату простоїв відносять до складу загальновиробничих витрат, тобто відображають на рахунку 91. Причому на цей рахунок потрапляє заробітна плата як загальновиробничого персоналу (працівників апарату управління цехами, дільницями тощо), так і основних виробничих робітників, зайнятих виробництвом продукції, виконанням робіт, наданням послуг (яку у «виробничий» період обліковують на рахунку 23).
Сюди ж відносимо і нарахування на фонд оплати праці виробничого та загальновиробничого персоналу.
А що далі робити з накопиченими на рахунку 91 сумами
Якщо простій нетривалий, процес виробництва на підприємстві повністю не зупиняється, як і раніше, йде виготовлення продукції, тобто формується її собівартість. Тому заробітну плату працівників, які простоюють, з нарахуваннями на неї з рахунку 91 списують (у складі інших загальновиробничих витрат після їх розподілу):
— у виробничу собівартість продукції (Дт 23 — Кт 91) — у частині, що потрапила в постійні розподілені загальновиробничі витрати**;
** Про облік і розподіл загальновиробничих витрат див. у підрозділі 8 на с. 67.
— на собівартість реалізованої продукції (Дт 901 — Кт 91) — у частині постійних нерозподілених загальновиробничих витрат.
Причому, на наш погляд, кореспонденція Дт 901 — Кт 91 має право на життя навіть у тому випадку, коли реалізації продукції у звітному періоді не було. Справа у тому, що показник собівартості реалізованої продукції комплексний. Окрім виробничої собівартості реалізованої продукції, він включає також нерозподілені постійні загальновиробничі витрати і понаднормові виробничі витрати (абзац перший п. 11 П(С)БО 16). А отже, від наявності чи відсутності реалізації у звітному періоді залежить тільки одна його складова — виробнича собівартість реалізованої продукції.
Є й інший варіант обліку нерозподілених загальновиробничих витрат у «безреалізаційний» період. Він полягає в тому, що такі витрати визнають іншими витратами операційної діяльності і відображають на однойменному субрахунку 949 (Дт 949 — Кт 91).
Абсолютно інша картина складається в умовах тривалого зупинення діяльності підприємства (його структурного підрозділу), коли продукція взагалі не випускається. У цьому випадку віднести витрати на оплату часу простою виробничих робітників до складу собівартості продукції (відобразити на рахунку 91) не можна, зважаючи на відсутність об’єкта витрат. За таких обставин витрати на оплату простою персоналу основного і допоміжних виробництв списують у дебет субрахунку 949.
У цілому такий же підхід зберігається в частині відображення в обліку інших виробничих і загальновиробничих витрат (витрат на амортизацію необоротних активів, утримання виробничих приміщень тощо).
Що стосується витрат на оплату простоїв персоналу управління підприємством і служби збуту, витрат на утримання адміністративних і збутових приміщень, їх відображають, як завжди, на рахунках 92 і 93 відповідно.
висновки
- Для контролю за використанням сировини, матеріалів, покупних комплектуючих виробів, напівфабрикатів і палива у виробництві застосовують метод документування відхилень від норм, метод обліку розкрою за партіями або інвентарний метод.
- На вартість зворотних відходів зменшують прямі матеріальні витрати.
- У бухгалтерському обліку нарахування на заробітну плату виробничих робітників відносять на ті ж рахунки обліку витрат, на яких відображають нарахування самої заробітної плати.
- Втрати від непередбаченого (непланованого) браку до складу виробничої собівартості не включають.
- В умовах зупинення діяльності (коли продукція у звітному періоді взагалі не випускається) втрати від простою списують у дебет субрахунку 949.
