Перевірки податку на прибуток

За результатами перевірок податку на прибуток платник може отримати такі ППР (п. 2 розд. II Порядку № 1204):

Платимо за ППР

Якщо отримане ППР не збираєтеся оскаржувати, то сплатити суму донарахованого перевіркою грошового зобов’язання (податку, штрафу і пені) потрібно протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання ППР (п. 57.3 ПКУ). Інакше донарахування перетворяться на податковий борг (п.п. 14.1.175 ПКУ), про що говориться й у самій формі ППР.

Куди сплачувати суми, донараховані перевіряючими? Зазвичай суми донарахувань сплачують до тих же бюджетів, до яких згідно із законом зараховуються відповідні податки/збори. До того ж складені перевіряючими ППР (включаючи й ППР форми «Р») зазвичай містять реквізити бюджетних рахунків, на які платник повинен такі суми сплатити. Тож орієнтир на них.

Бухоблік

У періоді узгодження отриманого ППР результати перевірки потрібно відобразити в обліку. Для цього необхідно:

— виправити в бухобліку помилки, виявлені перевіркою. Їх виправляють за загальними правилами. Нагадаємо, що порядок виправлень залежить від того, якою була помилка: поточного року чи минулих років. Детальніше про виправлення помилок у бухобліку див. «Податки & бухоблік», 2020, № 80, с. 4;

— відобразити в обліку донарахування/зменшення податку;

— відобразити фінансові санкції (штрафи та пеню) — їх визнають витратами (Дт 948 — Кт 641) того періоду, в якому ППР стало узгодженим (детальніше про облік санкцій див. статтю на с.23).

Причому майте на увазі, що за фінансовими санкціями (штрафами і пенею), нарахованими контролюючими органами, у високодохідників і малодохідників-добровольців у податковоприбутковому обліку виникатиме штрафна різниця (за п.п. 140.5.11 ПКУ), що виключає суму санкцій з податкових витрат. Детальніше про неї див. «Облік штрафів та пені».

Щоправда, у зв’язку з карантинним мораторієм штрафи за порушення податкового законодавства (у тому числі порушення нарахування, декларування, сплати податку на прибуток) у період карантину не застосовуються (п. 52¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). У тому числі якщо помилки контролери виявили при камеральній перевірці (БЗ 132.01). Також у період карантину не нараховується пеня. Тому помилки, виявлені в податковоприбуткових деклараціях за періоди 2020 року (і далі до кінця карантину), підпадають під штрафну амністію (БЗ 132.01). Проте помилки некарантинного періоду штрафуються. Детальніше про штрафний мораторій див. «Податки & бухоблік», 2020, № 37.

Чи подавати уточненки?

Наступне запитання: чи потрібно після перевірки уточнюватися й подавати до періодів, у яких контролери виявили помилки, уточнюючі декларації? Ні, оскільки виправлення звітності за результатами перевірок контролерів ст. 50 ПКУ не передбачені. Тому

Виняток — хіба що випадок, коли помилки, виявлені перевіряючими, чіпляють показники наступних декларацій, не зачеплених перевіркою (тобто від яких залежить правильність розрахунку наступних показників). Ну, наприклад, перевіркою виявлена помилка в сумі оподатковуваного прибутку за минулий рік (наступний рік не перевірявся). І через таку помилку, надаючи в наступному році допомогу неприбутковим організаціям, неправильно порахували 4 %-ву благодійну різницю (за п.п. 140.5.9 ПКУ) або 8 %-ву спортивну різницю (за п.п. 140.5.14 ПКУ) — для розрахунку яких минулорічний оподатковуваний прибуток слугує базою. Тоді після перевірки такі наступні декларації, не зачеплені перевіркою, доведеться привести до ладу: уточнити й виправити в них помилки. І все-таки зверніть увагу: уточнюємо не перевірені періоди, а подальші, на яких позначилися наслідки помилок, виявлених перевіркою.

А ось виправлену уточнюючу фінзвітність після виправлення помилки в бухобліку зацікавленим користувачам і, зокрема, органам статистики краще все-таки подати. І якщо помилки були істотними, то може бути прийняте рішення про повторне оприлюднення виправленої фінансової звітності (п. 20.3 НП(С)БО 6).

Тепер про можливі результати перевірки.

Заниження податку

Якщо перевіркою виявлено заниження податку на прибуток у ряд. 19, 22, 25 декларації (по суті — недоплата), платникові направлять ППР форми «Р». При заниженні податку в ППР також відображатиметься сума штрафних санкцій (проте, повторимо, за карантинні порушення штрафи не нараховуються).

І якщо результати перевірки не оскаржуються, то сплатити суми донарахованого грошового зобов’язання з ППР потрібно протягом 10 робочих днів з дня його отримання (п. 57.3 ПКУ). Проте якщо на особовому рахунку є переплата з податку на прибуток, то суми за ППР можна не платити, оскільки переплату зарахують автоматично (БЗ 129.04).

Нагадаємо, що дані ряд. 19, 22, 25 проводяться за особовим рахунком. Тому з дня настання граничного строку сплати донарахованих ПЗ (якщо не розпочато оскарження) суми з ППР врахуються в ІКП (п.п. 1 п. 3 розд. V Порядку № 5).

Тепер про випадки, коли перевіркою донарахований податок за минулий рік або за періоди поточного.

Донарахування податку за минулі роки. Якщо за результатами перевірки минулих років податківці донарахували податок за минулі роки, то уточнювати старі декларації (подавати УД до помилкових періодів) платникові не потрібно. Не треба відображати результати перевірки і в поточній декларації. А в цьому випадку платникові достатньо просто сплатити суми з ППР протягом 10 робочих днів за днем його отримання (якщо не розпочато оскарження). Податківці проведуть їх в ІКП. І все.

Про те, що в цьому випадку узгоджені суми автоматично врахуються в ІКП і самовиправлення за перевірений період за процедурою зі ст. 50 ПКУ платником не здійснюються, говорять і податківці (БЗ 102.20.02).

Щоправда, при цьому помилку слід виправити в бухобліку: усунути неточність (за правилами виправлення помилок), а також донарахувати податок на прибуток минулих років записом: Дт 441 — Кт 641/податок на прибуток і суму штрафів і пені записом: Дт 948 — Кт 641/податок на прибуток.

Донарахування податку за періоди поточного року. А що коли перевіркою був охоплений поточний рік і перевіряючі донарахували квартальнику податок за попередній період поточного року? Як бути? Як складати до кінця року подальші декларації: правильними чи так і тягнути помилковими?

У такому разі врахуйте, що:

— уточнювати перевірений період поточного року (за який перевіряючі донарахували податок) квартальнику не потрібно, проте

— результати перевірки слід врахувати при заповненні найближчої поточної декларації в межах поточного (звітного) року.

Тобто після перевірки поточну декларацію потрібно заповнити правильно, з правильними даними — нібито помилки не було. Поготів, що помилка буде виправлена й у бухобліку. Тому в ряд. 01, 02, 03 поточної декларації зазначають виправлені дані (з урахуванням результатів проведеної перевірки). Тоді в ряд. 04 поточної декларації отримаємо правильне значення об’єкта оподаткування. При цьому щоб уникнути подвійного нарахування податку на прибуток,

Зверніть увагу: до ряд. 18 додають тільки суму основного податку за звітний період поточного року (без урахування штрафних (фінансових) санкцій). Тоді податок на прибуток за результатами поточного періоду року в ряд. 19 декларації розрахуємо правильно. При цьому разом з декларацією доцільно подати доповнення відповідно до п. 46.4 ПКУ в довільній формі з поясненням такого порядку розрахунку відповідних рядків декларації і зазначенням суми податку, донарахованого перевіркою за період поточного року. Для цього в заключній частині декларації відведено спеціальне поле «Наявність доповнення».

Причому з таким порядком заповнення поточної декларації після перевірки і відображення донарахувань податку за періоди поточного року згодні й податківці (листи ГУ ДФС у Харківській обл. від 23.01.2020 р. № 247/ІПК/20-40-04-04-10 і від 14.02.2019 р. № 532/ІПК/20-40-12-04-11, лист ДПСУ від 28.11.2019 р. № 1611/ ІПК/20-40-04-04-10). Така ситуація розглядалася в «Податки & бухоблік», 2020, № 30, с. 28.

Приклад 1. Перевіркою виявлено заниження (недоплата) податку на прибуток за I квартал 2021 року в розмірі 3600 грн (через завищення бухгалтерської та податкової амортизації на 20000 грн за ОЗ, що використовуються для збуту). За карантинні порушення штрафи не нараховуються.

Оскільки це помилка поточного року, то в бухгалтерському обліку будуть зроблені такі записи:

Виправлення помилки з податку на прибуток поточного року після перевірки

Результати перевірки потрібно врахувати при складанні декларації за півріччя 2021 року. Для цього в ній потрібно показати правильну суму амортизації, правильно (з урахуванням результатів перевірки) заповнити ряд. 03 та інші рядки декларації, а в ряд. 18 врахувати (приплюсувати) суму податку (3600 грн), донарахованого за ППР.

Завищення податку

Якщо податківці виявлять завищення податку (хоча це, імовірніше, зі сфери фантастики ☺), платник отримає також ППР форми «Р». У ньому зі знаком «-» буде показано зменшення податкових зобов’язань (по суті — переплата). Дані узгодженого ППР врахуються в ІКП. Побачити переплату платник може в Електронному кабінеті в розділі «Стан розрахунків з бюджетом».

Переплату можна залишити на сплату податку за поточними деклараціями, донарахувань при перевірках і самовиправленні (в їх погашення переплату зарахують автоматично (п. 87.1 ПКУ)). А ось у рахунок сплати дивідендного авансу або податку на репатріацію переплату з податку на прибуток автоматом не зарахують (див. БЗ 102.21, що діяла до 26.02.2021 р.). Проте платник може подати заяву на повернення суми переплати протягом 1095 днів з дня її виникнення (пп. 43.3, 102.5 ПКУ), за яким направити переплату на сплату дивідендного авансу або податку на репатріацію (п.п. «б» п. 87.1 ПКУ). Або переплату можна повернути за заявою довільної форми живими грошима на поточний рахунок (ст. 43 ПКУ).

Завищення збитків

Якщо перевіркою виявлено завищення від’ємного значення (податкових збитків: поточних у ряд. 04 декларації або перехідних минулорічних у ряд. 3.2.4 додатка РІ), то податківці направлять ППР форми «П». У ньому буде зазначена сума завищеного від’ємного значення. Платити за таким ППР нічого не потрібно. При цьому в ІКП суми від’ємного значення (збитків) не відображаються.

Що робити в такому разі з деклараціями? Як пояснюють контролери (БЗ 102.20.02), якщо при перевірці зменшені/збільшені суми від’ємного значення з податку на прибуток за минулі звітні (податкові) роки, то:

— помилковий період, охоплений перевіркою, уточнювати не потрібно, а

— від’ємне значення підлягає виправленню в декларації наступного звітного періоду. Тому

Причому в самому ППР форми «П» на проведення уточнень відведений строк. Провести виправлення потрібно протягом 10 робочих днів, що настають за днем отримання ППР за формою «П» (а при оскарженні — протягом 10 робочих днів після його завершення).

Для виправлення помилки в такому разі доведеться виправити всі післяперевірочні періоди з перетікаючою помилкою (у тому числі квартали (БЗ 102.20.02)). Детальніше про виправлення помилок у від’ємному значенні див. «Податки & бухоблік», 2020, № 79, с. 14.

А ось якщо перевіркою були охоплені періоди аж до поточного, то після перевірки достатньо правильно заповнити поточну декларацію. І відобразити в ряд. 3.2.4 додатка РІ та/або ряд. 04 декларації правильне від’ємне значення. При цьому з декларацією можна подати доповнення за п. 46.4 ПКУ з поясненням і зазначенням відповідних сум від’ємного значення, зазначивши про це в спеціально відведеному полі в заключній частині декларації.

Приклад 2. Перевіркою встановлено, що в ряд. 04 декларації за 2020 рік завищені збитки на 100000 грн (показані в розмірі 500000 грн замість 400000 грн). Періоди 2021 року не перевірялися. Завищені збитки (500000 грн) були перенесені до ряд. 3.2.4 додатка РІ декларації за I квартал 2021 року.

У такому разі після перевірки:

— помилковий перевірений 2020-й рік уточнювати не потрібно;

— потрібно виправити (уточнити) декларацію за I квартал 2021 року;

— необхідно правильно заповнити декларацію за півріччя 2021 року (у ряд. 3.2.4 додатка РІ показати правильну величину минулорічних збитків — 400000 грн).

Якщо помилки в різницях

Помилка може й не торкнутися бухобліку. Ну, наприклад, перевіркою виявлена помилка в різницях. Підхід після перевірки в цілому той же. Перевірений період платникові уточнювати не потрібно. Якщо виникло заниження податку і це помилка минулих років, яка на періоди після перевірочного не перетікає, то платникові достатньо сплатити суми донарахувань за ППР (якщо не розпочато оскарження). І в бухобліку врахувати ППР-донарахування (суму податку та фінансових санкцій).

Проте якщо помилка впливає на періоди після перевірочного (наприклад, тягнеться амортизаційна помилка: неправильно рахували податкову амортизацію, а в бухобліку всі відображали правильно), то помилки в деклараціях післяперевірочного періоду слід виправити. Причому в такому разі для виправлення амортизаційної помилки, що тягнеться, платнику-квартальнику доведеться виправляти кожен помилковий квартал кожного помилкового року й подавати окремі УД.

Помилки виявлені камералкою

Помилки, виявлені при камералці, перевіряючі можуть запропонувати платникові усунути самостійно. Оперативно їх виправити можна за допомогою УД (уточнюючої декларації).

При цьому пам’ятайте: зважаючи на дію карантинного мораторію, штрафні санкції за порушення податкового законодавства (включаючи самоштраф) і пеня не нараховуються (п. 52¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ, запитання 3, 4 інформаційного листа ДПСУ від 20.03.2020 р. № 7). Тому при виправленні помилок, виявлених у податковоприбуткових деклараціях за періоди 2020 року (і далі до кінця карантину), що підпадають під штрафну амністію, нараховувати і платити самоштраф та пеню не потрібно. У зв’язку із цим при виправленні карантинних помилок відведені для самоштрафу ряд. 30 УД і для пені ряд. 29 залишаємо порожніми (не заповнюємо). І до УД додаємо пояснення за п. 46.4 ПКУ з відміткою в спеціальному полі заключної частини.

Уточненки аудитзобов’язаних. І наостанок нагадаємо ще один момент. Якщо в аудитзобов’язаних підприємств після аудиту дані фінзвітності змінилися і вплинули на показники поданої річної декларації з податку на прибуток, то їм слід було уточнитися й не пізніше 10 червня 2021 року подати податківцям уточнюючу декларацію (УД) з податку на прибуток разом з повнокомплектною річною фінансовою звітністю, перевіреною аудитором (п. 50.1 ПКУ). А якщо після аудиту дані фінзвітності на декларацію не вплинули, то не пізніше 10 червня подати податківцям тільки одну уточнюючу річну фінзвітність (повний комплект) без подання УД з податку на прибуток. При цьому таку уточнюючу фінзвітність подають за загальними правилами — у тому ж порядку, що й фінзвітність, яка уточнюється.

Утім, навіть якщо аудит не виявив помилок, то не пізніше 10 червня слід було подати податківцям повнокомплектну проаудитовану річну фінзвітність разом з аудиторським висновком (п. 46.2 ПКУ). Детальніше про це див. «Податки & бухоблік», 2021, № 21, с. 5 і № 39, с. 26.