Підприємці-єдиноподатники (ч. 1)

Першими в цьому номері під наш приціл потраплять єдиноподатники. При цьому одразу зауважимо, що про платників єдиного податку групи 4 тут говорити не будемо. А ось на роботі єдиноподатників груп 1 — 3 зупинимося ґрунтовно. І розпочнемо розбір з вимог, які обов’язково повинні виконуватися для перебування підприємця на єдиному податку.

1.1. Єдиний податок: основні вимоги

Для того щоб стати платником єдиного податку, одного бажання мало. Законодавець не полінувався встановити цілу низку вимог, яких суб’єкт господарювання повинен дотриматися, щоб заслужити жаданого статусу єдиноподатника. Ці вимоги регламентовані п. 291.5 ПКУ. Загалом їх можна поділити на два види:

1) за суб’єктним складом;

2) за видами діяльності.

Розглянемо їх щодо фізосіб-підприємців (далі — ФОП).

Обмеження за суб’єктним складом

Тут можна виокремити два стримуючих фактори:

1. Не можуть перейти на спрощену систему підприємці, які на день подання заяви про реєстрацію платником єдиного податку мають податковий борг, крім безнадійного податкового боргу, що виник у результаті дії обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин). Це встановлено п.п. 291.5.8 ПКУ.

Зверніть увагу: на думку фіскалів (див. у роз’ясненні з підкатегорії 107.01.08 БЗ*), сказане стосується й податкового боргу з податків (зборів), нарахованих контролюючим органом фізособі як громадянину (не як суб’єкту господарювання).

* База знань, розміщена на офіційному сайті ДПСУ: zir.tax.gov.ua.

А ось заборгованість з єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі — ЄСВ), як зазначають податківці в тій же консультації, не є перешкодою для отримання «єдиноподаткового» статусу. Хоча зазначимо, що окремі норми ПКУ дають тут привід для сумнівів.

2. Єдиноподатниками не можуть бути фізичні особи — нерезиденти (п.п. 291.5.7 ПКУ).

Згідно з п.п. 14.1.122 згаданого Кодексу під нерезидентами, зокрема, розуміють фізичних осіб, які не є резидентами України. Водночас відповідно до п. 177.12 ПКУ

Тому вони можуть бути платниками єдиного податку за умови дотримання інших вимог, що висуваються для перебування на спрощеній системі оподаткування. Згодні з цим і податківці (див. підкатегорію 107.01.02 БЗ).

Обмеження за видами діяльності

Обмежень за видами діяльності значно більше, ніж «суб’єктних» перешкод для отримання «єдиноподаткового» статусу. Яку діяльність заборонено здійснювати платникам єдиного податку, розповімо далі.

1. Діяльність з організації, проведення азартних ігор, лотерей (крім розповсюдження лотерей), парі (букмекерське парі, парі тоталізатора).

Пам’ятайте, що не вважається азартною грою будь-яка гра, в якій відсутня хоча б одна з таких ознак (ч. 3 ст. 2 Закону № 768):

— наявність ставки;

— можливість отримання або неотримання виграшу (призу);

— імовірність виграшу (призу) та його розмір повністю або частково залежать від випадковості.

Не належать до азартних ігор, зокрема (ч. 5 ст. 2 Закону № 768):

— організація та проведення творчих конкурсів, спортивних змагань;

— гра в більярд, кеглі (боулінг) та інші ігри, які проводяться без отримання гравцем призу (виграшу);

— гра на автоматах типу «кран-машина» (двокоординатні автомати), в яких як виграш (приз) гравець отримує виключно матеріальні речі (іграшки, цукерки тощо);

— організація та проведення спортивного покера.

Отже, організація та проведення таких заходів ФОП-єдиноподатникам дозволені.

Також майте на увазі, що під лотерейну діяльність не підпадають усякого роду безоплатні розіграші призів у рекламних цілях, які влаштовує ФОП — виробник або продавець товарів (п.п. 14.1.101 ПКУ).

2. Обмін іноземної валюти.

3. Виробництво, експорт, імпорт, продаж підакцизних товарів. Нагадаємо, що до підакцизних товарів належать (ст. 215 ПКУ):

— спирт, алкогольні напої, пиво (крім квасу «живого» бродіння);

— тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну;

— рідини, що використовуються в електронних сигаретах;

— пальне;

— автотранспортні засоби, кузови до них, причепи та напівпричепи;

— електроенергія.

Водночас згадане обмеження не стосується:

— роздрібного продажу паливно-мастильних матеріалів (далі — ПММ) у ємностях до 20 літрів*. Із зазначеного формулювання випливає, що

* Детально про продаж таких ПММ див. у «Податки & бухоблік», 2019, № 59, с. 29.

І це підтверджується податківцями (див. роз’яснення з підкатегорії 107.01.02 БЗ).

Нагадаємо, що при оптовій торгівлі здійснюється продаж товару для його подальшого перепродажу або іншого використання в підприємницькій діяльності. У свою чергу, при роздрібній торгівлі товари призначено для особистого некомерційного використання, тобто продаж здійснюється кінцевому споживачу. Тому необхідно бути особливо пильними, щоб не підпасти під заборону;

— діяльності ФОП, пов’язаної з роздрібним продажем пива, сидру, перрі (без додавання спирту) і столових вин. При цьому зауважте: на думку податківців, коктейлі («гаряче вино», глінтвейн), виготовлені виключно зі столових вин, не є столовими винами, а отже, підприємець, який їх виготовляє і продає, не може бути єдиноподатником (див. лист ДПСУ від 04.12.2019 р. № 1684/6/99-00-04-01-02-15/ІПК).

Також єдиноподатникам можна торгувати талонами на паливо (у разі якщо немає фізичної передачі палива і продаж талонів здійснюється як торговельна послуга). Адже реалізації підакцизних товарів у цьому випадку не відбувається.

Зверніть увагу: з 01.01.2021 р. статус підакцизних товарів отримали рідини, що використовуються в електронних сигаретах. Тому здійснювати їх виробництво, експорт, імпорт і продаж єдиноподатникам сьогодні не можна. А ось щодо інших засобів та аксесуарів для паління, що не є тютюновими виробами (електронні сигарети і змінні картриджі, кальяни, трубки, гільзи, фільтри тощо), такої заборони немає.

Крім того, майте на увазі: належать до тютюнових виробів, а отже, не можуть бути імпортовані та реалізовані платниками єдиного податку тютюн для кальяну, що підпадає під код 2403 11 00 00 УКТ ЗЕД, і тютюнові стіки для систем нагрівання тютюну, включені до коду 2403 99 90 10 УКТ ЗЕД (див. роз’яснення з підкатегорії 114.02 БЗ). При цьому як постачання тютюну податківці розглядають, зокрема, послугу з паління тютюну через кальян (див. роз’яснення з підкатегорії 114.03 БЗ). І хоча зазначена консультація з 01.01.2021 р. переведена до складу нечинних, вважаємо, думка податківців із цього питання не змінилася.

4. Видобуток, виробництво, реалізація дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, у тому числі органогенного утворення. Переліки дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння можна знайти в ст. 1 Закону № 637.

Винятки: виробництво, постачання, продаж (реалізація) ювелірних і побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення і напівдорогоцінного каміння. Але! Займатися такою діяльністю можуть тільки спрощенці групи 3 зі сплатою єдиного податку за ставкою 5 % (п. 293.3 ПКУ).

Зокрема, вони можуть здійснювати діяльність з ремонту годинників, виготовлення ювелірних виробів за індивідуальними замовленнями і надавати послуги з ремонту ювелірних виробів (пп. 23, 28 і 29 п. 291.7 ПКУ).

5. Видобуток, реалізація корисних копалин (крім реалізації корисних копалин місцевого значення). Переліки корисних копалин загальнодержавного і місцевого значення затверджено постановою № 827.

Водночас зазначена заборона не поширюється на торгівлю виробами з корисних копалин загальнодержавного і місцевого значення, виготовленими із сировини, придбаної в інших суб’єктів господарювання (див. підкатегорію 107.01.02 БЗ). Також немає обмежень на торгівлю складними сполуками та сумішами, до яких належать пестициди й агрохімікати (див. лист ГУ ДФС у Волинській обл. від 01.03.2018 р. № 828/К/03-20-08-07/ІПК).

Зверніть увагу: підземні води належать до корисних копалин загальнодержавного значення. Тому суб’єкти господарювання, що здійснюють видобуток і реалізацію води, не мають права перебувати на спрощеній системі оподаткування (див. лист ДФСУ від 18.11.2015 р. № 10767/Б/99-99-17-02-02-14).

Важливо! На думку податківців, ця заборона не містить винятків для осіб, які видобувають корисні копалини без мети отримання доходу, у тому числі виключно для власних потреб (див. підкатегорію 107.01.02 БЗ).

Водночас ПКУ не містить заборони на здійснення господарської діяльності з надання в оренду гірничих виробок, госпдіяльність з використання яких на підставі відповідних дозвільних документів здійснюється іншими суб’єктами господарювання. Підтверджують це й податківці в листі ДФСУ від 17.04.2019 р. № 1655/6/99-99-12-02-03-15/ІПК.

6. Діяльність у сфері фінансового посередництва. Заборона не поширюється на діяльність у сфері страхування, яка здійснюється страховими агентами, визначеними Законом про страхування, сюрвеєрами, аварійними комісарами й аджастерами, визначеними розд. III ПКУ.

Згідно з ч. 3 ст. 333 ГКУ фінансове посередництво — це діяльність, пов’язана з отриманням та перерозподілом фінансових коштів, що здійснюється установами банків та іншими фінансово-кредитними організаціями.

Зверніть увагу: в окремих своїх роз’ясненнях фіскали до фінансового посередництва (група 64 «Надання фінансових послуг, крім страхування та пенсійного забезпечення» КВЕД-2010) відносять, зокрема, надання поворотної фінансової допомоги (див. лист ДПСУ від 19.09.2019 р. № 316/6/99-00-04-07-03-15/ІПК і підкатегорію 107.01.03 БЗ). Відповідно при здійсненні таких операцій вони відмовляють ФОП у праві перебування на спрощеній системі оподаткування.

Зауважимо, що до єдиноподатників-юросіб податківці чомусь лояльніші. Так, у консультації з підкатегорії 108.01.02 БЗ вони не бачать нічого страшного в наданні поворотної фіндопомоги підприємством-спрощенцем. У деяких інших роз’ясненнях фіскали визнають, що надання разової фінансової допомоги не є фінпосередництвом. Але попереджають: здійснення такої діяльності на постійній основі може розглядатися як порушення правил перебування на спрощеній системі (див. лист ГУ ДФС у Миколаївській обл. від 28.02.2019 р. № 806/10/ІПК/14-29-12-03-22).

Ми вважаємо, що надання в позику власних коштів узагалі не може вважатися фінансовим посередництвом. Адже така операція не пов’язана з отриманням і перерозподілом фінансових коштів (ч. 3 ст. 333 ГКУ). Тут немає залучених коштів, що передаються в позику. На додачу видача безвідсоткової позики не несе в собі ознак фінансової послуги (п. 5 ч. 1 ст. 1 Закону № 2664), оскільки не спрямована на отримання прибутку*.

* Більше про це див. у «Податки & бухоблік», 2020, № 60, с. 30.

Але зважаючи на думку податківців, краще все ж утриматися від надання поворотної фінансової допомоги як підприємець, якщо ви плануєте працювати на спрощеній системі оподаткування.

Крім того, як фінансове посередництво податківці розцінюють придбання/продаж цінних паперів та корпоративних прав (див. підкатегорію 107.01.02 БЗ).

До того ж фіскали вважають, що платники єдиного податку не можуть бути поручителями за договором поруки. Принаймні таку позицію вони висловили щодо юросіб (див. роз’яснення з підкатегорії 108.01.02 БЗ). Не думаємо, що до фізосіб-підприємців вони поставляться лояльніше. Хоча, на наш погляд, така їх позиція законодавчо не обґрунтована.

7. Діяльність з управління підприємствами. Як приклад тут можна навести діяльність арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів). Здійснювати таку діяльність єдиноподатнику не вийде.

8. Діяльність з надання послуг пошти (крім кур’єрської діяльності) й окремих видів зв’язку. Під цю заборону потрапляє, зокрема, діяльність з надання послуг (п.п. 8 п.п. 291.5.1 ПКУ):

— фіксованого телефонного зв’язку з правом техобслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж і надання в користування каналів електрозв’язку (місцевого, міжміського, міжнародного);

— фіксованого телефонного зв’язку з використанням безпроводового доступу до телекомунікаційної мережі з правом техобслуговування та надання у користування каналів електрозв’язку (місцевого, міжміського, міжнародного);

— рухомого (мобільного) телефонного зв’язку з правом техобслуговування й експлуатації телекомунікаційних мереж і надання в користування каналів електрозв’язку;

— з техобслуговування та експлуатації телекомунікаційних мереж, мереж ефірного теле- та радіомовлення, проводового радіомовлення і телемереж.

Зверніть увагу:

Адже в п.п. 8 п.п. 291.5.1 ПКУ робиться акцент на праві здійснювати техобслуговування, надавати в користування канали зв’язку та експлуатувати мережі. А таке право має тільки оператор телекомунікацій. Це випливає як із загального визначення терміна, наведеного в ст. 1 Закону № 1280, так і зі спеціального визначення терміна «оператор багатоканальної телемережі» (ст. 1 Закону № 3759).

Про те, що платниками єдиного податку можуть бути підприємці, які надають провайдерські послуги доступу до мережі Інтернет, неодноразово говорили й податківці (див., зокрема, листи ДПСУ від 19.02.2020 р. № 678/6/99-00-04-06-03-06/ІПК і від 24.04.2020 р. № 1662/6/99-00-04-06-03-06/ІПК, роз’яснення з підкатегорії 107.01.01 БЗ). Але за умови, що ФОП не надає послуг, визначених п.п. 8 п.п. 291.5.1 ПКУ.

9. Діяльність з продажу предметів мистецтва й антикваріату, діяльність з організації торгів (аукціонів) виробами мистецтва, предметами колекціонування або антикваріату. У цьому випадку під виробами мистецтва, предметами колекціонування або антикваріату слід розуміти товари, що належать до товарних позицій за кодами 9701 — 9706 згідно з УКТ ЗЕД (див. підкатегорію 107.05 БЗ).

10. Діяльність з організації, проведення гастрольних заходів. Забороні підлягає та діяльність, яка охоплена поняттям «гастрольні заходи» із Закону № 1115. Під неї підпадають організація та проведення фестивалів, концертів, спектаклів, лекційно-концертних заходів, розважальних програм, виступів пересувних циркових колективів, атракціонів типу «Луна-парк» тощо.

11. Технічні випробування та дослідження.

Визначаючи, що належить до цього виду діяльності, слід орієнтуватися на клас 71.20 КВЕД-2010. Він включає (див. Методоснови № 396):

— проведення фізичних, хімічних, інших випробувань щодо всіх видів матеріалів, які підлягають аналізу, та продуктів;

— сертифікацію продуктів (у тому числі товарів народного споживання, двигунів, повітряних транспортних засобів, контейнерів під тиском, атомних електростанцій тощо);

— періодичні випробування автотранспортних засобів на предмет дорожньої безпеки;

— випробування із застосуванням моделей і макетів (наприклад, повітряних транспортних засобів, водної техніки, гребель тощо);

— діяльність міліцейських лабораторій.

Водночас до технічних випробувань і досліджень не належать:

— тестування матеріалів, узятих у тварин (клас 75.00 КВЕД-2010);

— зорова діагностика, дослідження й аналіз медичних і стоматологічних матеріалів (розділ 86 КВЕД-2010).

Отже, ФОП, які здійснюють таку діяльність, бути платниками єдиного податку можуть.

12. Діяльність у сфері аудиту.

Зверніть увагу: незважаючи на те, що діяльність у сфері бухгалтерського обліку в межах КВЕД-2010 має той самий код, що й діяльність у сфері аудиту (клас 69.20), під заборону для застосування спрощеної системи оподаткування підпадають тільки аудитори. Про це говорять і податківці (див. листи ДПСУ від 06.01.2012 р. № 432/6/15-2216є, ГУ ДФС у Львівській обл. від 21.03.2019 р. № 1139/М/13.1-12/ІПК і консультацію в підкатегорії 107.01.02 БЗ).

13. Страхові (перестрахові) брокери.

14. Надання в оренду (п.п. 291.5.3 ПКУ):

— земельних ділянок, загальна площа яких перевищує 0,2 га;

— житлових приміщень та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 400 кв. м;

— нежитлових приміщень (споруд, будівель) та/або їх частини, загальна площа яких перевищує 900 кв. м.

Тут потрібно враховувати декілька нюансів.

1. Обмеження встановлене тільки щодо площі одного або кількох об’єктів, що здається в оренду. При цьому сам об’єкт може мати й більшу площу. Але зауважте: залишок площі, що виходить за встановлені ліміти, в оренду передаватися не повинен (див. підкатегорію 107.01.02 БЗ). Передавати в безоплатне користування понаднормову частину майна податківці також забороняють (див. підкатегорію 107.01.02 БЗ).

2. Не можна здавати в оренду частину нерухомого майна (житлового або нежитлового) як ФОП-єдиноподатник, а частину — як звичайний громадянин (див. роз’яснення в підкатегорії 107.01.02 БЗ).

3. Якщо підприємець здає в оренду (передає в безоплатне користування) декілька об’єктів, то площі, які здаються в оренду, підсумовуються. Їх сумарна площа не повинна перевищувати допустимої.

4. Установлені обмеження щодо земельних ділянок, житлових і нежитлових приміщень не є взаємовиключними. Підприємець може одночасно здавати в оренду 0,2 га землі, 400 кв. м житлових і 900 кв. м нежитлових приміщень (див., зокрема, листи ДПСУ від 20.09.2019 р. № 345/6/99-00-04-07-03-15/ІПК і ДФСУ від 31.07.2019 р. № 3596/6/99-99-13-02-03-15/ІПК). При цьому якщо підприємець здає в оренду приміщення (будівлю, споруду), площа якого не виходить за зазначені обмеження, розташоване на земельній ділянці, що перевищує 0,2 га, він може перебувати на спрощенці за умови, що за договором оренди в користування передається земельна ділянка площею не більше 0,2 га (див. підкатегорію 107.01.01 БЗ).

5. «Орендна» заборона поширюється й на надання майна в суборенду.

6. Брати в оренду підприємець-єдиноподатник може будь-яку площу.

7. Не вважається орендною операцією і відповідно не підпадає під це обмеження надання ФОП-єдиноподатником послуг з тимчасового проживання в готелях (див. підкатегорію 107.01.02 БЗ).

Зауважимо, що окремі зі згаданих роз’яснень з 01.01.2021 р. переведені до складу нечинних, проте думка податківців з порушених питань не змінилася.

Ось, власне, й усі обмеження, що забороняють ФОП перейти на спрощену систему оподаткування. При цьому зверніть увагу: жодних перешкод до зовнішньоекономічної діяльності для платників єдиного податку немає. Звісно, за умови, що єдиноподатник не здійснює перелічених вище заборонених для спрощенки видів діяльності (див. роз’яснення з підкатегорії 107.05 БЗ).

Важливо! Наявність у ЄДР* видів діяльності, які забороняються на спрощенці, не є підставою для відмови в реєстрації платником єдиного податку, якщо такі види діяльності суб’єкт господарювання не здійснює (див. роз’яснення з підкатегорії 108.01.06 БЗ**).

* Єдиний державний реєстр юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців та громадських формувань.

** Це роз’яснення стосується юридичних осіб, які планують перейти на спрощену систему оподаткування, але, вважаємо, щодо ФОП податківці дотримуватимуться тієї ж позиції.

Умови роботи на спрощеній системі

Якщо діяльність, якою ви плануєте займатися, не підпадає під заборонену для спрощенців, ви готові стати єдиноподатником. Наступний крок — обрати групу. І тут знову не все так просто. Адже для потрапляння до тієї чи іншої групи платників єдиного податку також повинні дотримуватися певні умови.

Основні вимоги для кожної з груп єдиноподатників наведено в табл. 1.1.

Таблиця 1.1. Умови роботи на єдиному податку для ФОП

На особливу увагу заслуговують обмеження за видами діяльності. Як видно з табл. 1.1, вони передбачені для платників єдиного податку груп 1 і 2. Розберемо, що це за обмеження.

Обмеження за видами діяльності для групи 1. Платникам єдиного податку групи 1 дозволено здійснювати тільки два види діяльності. Розглянемо їх.

1. Роздрібний продаж товарів з торговельних місць на ринках.

Передусім потрібно розібратися, що в цьому випадку розуміють під торговельним місцем. На жаль, ПКУ роз’яснень із цього приводу не дає. Визначення цьому поняттю з посиланням на наказ Держкомстату від 26.07.2005 р. № 209 пропонують податківці в консультації з підкатегорії 107.01.01 БЗ. І хоча зазначене роз’яснення з 01.01.2021 р. переведене до нечинних, вважаємо, думка податківців із цього питання не змінилася.

Так, під торговим місцем розуміють площу, відведену для розміщення необхідного для торгівлі інвентарю (вагів, лотків тощо) та здійснення продажу продукції з прилавків (столів), транспортних засобів, причепів, візків (у тому числі ручних), у контейнерах, кіосках, палатках тощо. При цьому до торгових місць на ринках не належать магазини й об’єкти ресторанного господарства. Звідси випливає, що

2. Діяльність з надання побутових послуг населенню.

Тут головне питання: що вважати побутовими послугами? На щастя, за відповіддю йти далеко не доведеться. У п. 291.7 ПКУ наведений вичерпний перелік послуг, які належать до побутових.

Але пам’ятайте: надавати побутові послуги єдиноподатник групи 1 може виключно населенню. При цьому поняття «населення» використовують у загальному значенні (див. лист ГУ ДПС у Житомирській обл. від 29.11.2019 р. № 1652/ІПК/06-30-33-01 і роз’яснення в підкатегорії 107.05 БЗ). Так, під ним розуміють сукупність людей, що знаходяться в межах цієї держави і підпадають під її юрисдикцію. До складу населення входять громадяни цієї держави, іноземні громадяни, що мешкають у цій державі тривалий час, особи без громадянства й особи з подвійним і більше громадянством.

Обмеження за видами діяльності для групи 2. Єдиноподатникам-другогрупникам ПКУ зв’язує руки трохи менше. Їм дозволений ширший спектр діяльності, ніж їх «першогрупним» товаришам. Так, підприємець групи 2 може:

1) надавати послуги, у тому числі побутові, платникам єдиного податку та/або населенню;

2) здійснювати виробництво та/або продаж товарів;

3) вести діяльність у сфері ресторанного господарства.

Зупинимося на кожному із цих видів діяльності детальніше.

1. Надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню.

Як бачите, тут суворо обмежено коло осіб, яким єдиноподатник групи 2 може надавати послуги. Це населення та інші платники єдиного податку (будь-якої групи).

Відповідно платнику єдиного податку групи 2 заборонено надавати послуги підприємствам і підприємцям — неспрощенцям та фізособам, які провадять незалежну професійну діяльність (див. роз’яснення фіскалів в підкатегорії 107.05 БЗ, що діяло до 01.01.2021 р.). Перевірити «єдиноподатковий» статус контрагента можна в Реєстрі платників єдиного податку (далі — Реєстр ЄП) на офіційному сайті ДПСУ (cabinet.tax.gov.ua/registers/edpod);

Майте на увазі:

Тому якщо контрагент при отриманні послуги був єдиноподатником, а перерахував оплату за неї після того, як перетворився на загальносистемника, порушення «єдиноподаткових» правил не буде (див. роз’яснення з підкатегорії 107.01.02 БЗ, що діяло до 01.01.2021 р.).

Цікавий момент. У консультації з підкатегорії 107.01.01 БЗ податківці розглядали ситуацію, коли єдиноподатник групи 2 виконує роботи для фізособи, з нею ж підписує акт виконаних робіт, але оплату цих робіт здійснює юрособа-загальносистемник. Примітно, що в цьому випадку фіскали віддають пріоритет статусу контрагента за договором (а не платнику грошових коштів) і не бачать порушення умов роботи для групи 2. Але таку лояльність податківців краще підтвердити отриманою на ваше ім’я індивідуальною податковою консультацією із цього питання.

Якщо ж замовником послуг виступає суб’єкт господарювання на загальній системі оподаткування, а безпосереднім споживачем послуги є звичайна фізособа (наприклад, перевезення фізосіб замовляє підприємство-загальносистемник), підприємець, що надає такі послуги, не може працювати в групі 2. У такому разі для нього відкрита тільки єдиноподаткова група 3.

Особливо уважними будьте при наданні послуг відрядженим працівникам інших суб’єктів господарювання! Річ у тому, що, за роз’ясненням податківців з підкатегорії 107.01.01 БЗ (діяло до 01.01.2021 р.), підприємець порушить умови перебування в групі 2 єдиного податку в разі надання послуг фізособі, яка перебуває у відрядженні, якщо оплата за послуги надходить від юрособи-загальносистемника, що є роботодавцем відрядженої особи. Водночас якщо відряджена фізособа розплачується за надані послуги самостійно (готівкою або з використанням особистої платіжної картки), жодного порушення не буде.

Важливо! Згідно з п.п. 14.1.203 ПКУ надання права на користування майном за договором оперативної оренди прирівнюється до продажу результатів робіт (послуг). Вказують на це й податківці в роз’ясненні з підкатегорії 107.05 БЗ. Отже, передавати майно в оренду єдиноподатник групи 2 може тільки платникам єдиного податку і фізичним особам (населенню). При цьому не можна перевищувати граничних норм передачі в оренду нерухомості, встановлених для всіх єдиноподатників п.п. 291.5.3 ПКУ .

Стосовно оренди зауважте також, що, на думку податківців (див. роз’яснення в підкатегорії 107.01.04 БЗ, що діяло до 01.01.2021 р.), платник єдиного податку групи 2, який обрав вид господарської діяльності «Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна», не має права здавати в оренду нерухомість як звичайний громадянин. І хоча з норм ПКУ це не випливає, проте позицію податківців варто враховувати.

Також майте на увазі, що наданням послуг є, зокрема, виготовлення продукції з давальницької сировини. Отже,

На це податківці звертали увагу в роз’ясненні з підкатегорії 107.01.02 БЗ (діяло до 01.01.2021 р.).

Зауважте: крім обмеження щодо одержувачів послуг, які надаються єдиноподатниками групи 2, ПКУ встановлює також певні вимоги до видів послуг. Зокрема, згідно з п.п. 2 п. 291.4 ПКУ платники єдиного податку групи 2 не мають права надавати посередницькі послуги з купівлі, продажу, оренди й оцінювання нерухомого майна (клас 68.31 КВЕД-2010). ФОП, які здійснюють ці види діяльності, можуть працювати в групі 3 платників єдиного податку.

2. Виробництво та/або продаж товарів.

Тут, крім загальних обмежень, установлених для всіх єдиноподатників, можна виокремити ще одне. Так, ФОП-єдиноподатникам групи 2 заборонено здійснювати виробництво, постачання, продаж (реалізацію) ювелірних і побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння. Це прямо зазначено в п.п. 2 п. 291.4 ПКУ. ФОП, які здійснюють таку діяльність, можуть обрати групу 3 зі сплатою ставки єдиного податку 5 % (п. 293.3 ПКУ).

Водночас п. 291.7 ПКУ дозволяє платникам єдиного податку групи 2 надавати побутові послуги населенню та іншим єдиноподатникам з виготовлення ювелірних виробів за індивідуальним замовленням, а також ремонтувати ювелірні вироби.

А ось щодо статусу покупця товарів жодних додаткових обмежень немає. Тобто єдиноподатник групи 2 може продавати товари, не замислюючись про податковий статус покупця.

Також немає заборони на здійснення експортно-імпортних операцій.

3. Провадження діяльності у сфері ресторанного господарства.

На щастя, законодавець дозволяє єдиноподатникам групи 2 займатися діяльністю у сфері ресторанного господарства без будь-яких застережень. Тобто єдиноподатники-другогрупники в цьому напрямі можуть як працювати з фізособами, так і приймати будь-які замовлення від суб’єктів господарювання (юросіб і ФОП) незалежно від їх системи оподаткування. Підтверджують це й податківці (див. лист ДПСУ від 24.09.2020 р. № 3983/ІПК/99-00-04-05-03-06).

Але пам’ятайте: єдиноподатники груп 1 — 3 не мають права продавати підакцизні товари. Тобто реалізовувати алкогольні напої в межах своєї ресторанної діяльності платник єдиного податку групи 2 не зможе. Виняток — алкопродажі, дозволені п.п. 3 п.п. 291.5.1 ПКУ, а саме роздрібний продаж пива, сидру, перрі (без додавання спирту) та столових вин.

Інші «єдиноподаткові» умови. Тут майте на увазі, що види діяльності, які збирається здійснювати ФОП-єдиноподатник, мають бути зазначені в Реєстрі ЄП. Якщо підприємець (незалежно від групи) здійснює діяльність, не зазначену в цьому Реєстрі, він утрачає право працювати на спрощенці та зобов’язаний перейти на загальну систему оподаткування на підставі п.п. 7 п.п. 298.2.3 ПКУ (див. роз’яснення в підкатегорії 107.01.01 БЗ).

Також пам’ятайте, що для єдиноподатників груп 1 — 3 встановлено обмеження за формою розрахунків. Так, згідно з п. 291.6 ПКУ платники єдиного податку повинні здійснювати розрахунки за відвантажені товари (виконані роботи, надані послуги) виключно в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій).

При цьому до негрошових форм розрахунку належать, зокрема:

— бартер (п.п. 14.1.10 ПКУ) і залік зустрічних грошових вимог;

— отримання в оплату векселя (див. роз’яснення з підкатегорії 107.05 БЗ);

— виплата зарплати в натуральній формі.

Також податківці часто називають негрошовим розрахунком відступлення права вимоги (див. листи ДФСУ від 25.07.2019 р. № 3469/6/99-99-13-02-03-15/ІПК і ГУ ДПС у Харківській обл. від 02.04.2020 р. № 1376/ІПК/20-40-33-02-10, а також роз’яснення з підкатегорії 107.01.03 БЗ). Хоча раніше траплялися й лояльні роз’яснення із цього приводу (див. листи ГУ ДФС у Запорізькій обл. від 09.10.2018 р. № 4341/ІПК/08-01-12-04-11 і ГУ ДФС у м. Києві від 05.08.2016 р. № 17714/10/26-15-12-04-18). Головною «дозвільною» умовою при цьому називалося отримання єдиноподатником від нового кредитора грошових коштів (готівкових або безготівкових).

Ставки єдиного податку

Для кожної групи підприємців-спрощенців установлено свої ставки єдиного податку (п. 293.1 ПКУ):

— для групи 1 — у відсотках (фіксовані ставки) до розміру прожиткового мінімуму для працездатних осіб (далі — ПМПО), встановленого законом на 1 січня податкового (звітного) року (на 01.01.2021 р. ПМПО визначений у розмірі 2270 грн);

— для групи 2 — у відсотках (фіксовані ставки) до розміру МЗП, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року (на 01.01.2021 р. розмір МЗП становить 6000 грн);

— для групи 3 — у відсотках до доходу (процентні ставки).

Крім основних ставок, передбачена підвищена ставка єдиного податку (п. 293.4 ПКУ). Її застосовують у разі порушення встановлених правил роботи на єдиному податку підприємцем-єдиноподатником будь-якої групи.

Детальніше про чинні ставки єдиного податку для ФОП — у табл. 1.2.

Таблиця 1.2. Ставки єдиного податку для підприємців

Зверніть увагу: у табл. 1.2 для спрощенців груп 1 і 2 наведено максимальний розмір основних ставок єдиного податку, встановлений законодавством. Тобто вище зазначеної межі ставка податку бути не може. А ось менше — будь ласка! Конкретні розміри ставок установлюють місцеві ради.

Причому якщо ФОП здійснює декілька видів господарської діяльності, застосовується максимальний розмір ставки єдиного податку, встановлений для таких видів діяльності (п. 293.6 ПКУ). При цьому зауважте: тут ідеться не про максимальний розмір ставки, встановлений у ПКУ, а про найбільшу зі ставок, установлених місцевими радами для видів діяльності, що здійснюються платником*.

* Звісно, йдеться тільки про ті випадки, коли ці ставки розрізняються.

А якщо місцева рада не встановила ставку єдиного податку для якогось дозволеного виду діяльності? У такій ситуації слід застосовувати мінімальну ставку єдиного податку, встановлену цією радою для здійснення діяльності ФОП-єдиноподатниками. Так наказували робити податківці в консультації з підкатегорії 107.01.04 БЗ. З 23.05.2020 р. вона була переведена до складу нечинних у зв’язку з набранням чинності Законом № 466, але позиція фіскалів із цього питання навряд чи змінилася.

Ще один важливий момент! Якщо ФОП здійснює свою діяльність на територіях більше однієї сільської, селищної, міської ради або ради об’єднаних територіальних громад, то згідно з п. 293.7 ПКУ застосовують максимальний розмір ставки єдиного податку, встановлений ст. 293 цього Кодексу для відповідної групи (тобто 10 % ПМПО або 20 % МЗП — див. табл. 1.2 вище).

У разі надання ФОП-єдиноподатником заяви про зміну місця здійснення господарської діяльності та/або видів госпдіяльності, внаслідок чого змінюється ставка єдиного податку, нову ставку починають застосовувати з місяця, в якому подано заяву про відповідні зміни (див. роз’яснення з підкатегорії 107.01.05 БЗ).

Сплата єдиного податку

Правила сплати єдиного податку залежать від єдиноподаткової групи, до якої належить платник. Про ці нюанси поговоримо далі.

Єдиноподатники груп 1 і 2. Згідно з п. 295.4 ПКУ ці платники суму єдиного податку перераховують авансом за місцем своєї податкової адреси.

Водночас авансом єдиний податок можна сплатити до бюджету і за більш тривалий період (квартал, рік), але не більше ніж до кінця поточного звітного року.

Якщо граничний строк сплати припадає на вихідний або святковий день, то останнім днем сплати вважається операційний (банківський) день, що настає за вихідним або святковим днем (п. 57.1 ПКУ).

При цьому на період грудень 2020 року — травень 2021 року встановлено поблажку щодо сплати авансових платежів з єдиного податку спрощенцями групи 1. Так, згідно з п. 52⁹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ такі підприємці звільнені від сплати єдиного податку на зазначений період. Але за умови, що вони не порушують умов застосування єдиноподаткової групи 1, установлених ПКУ.

Крім того, спрощенці груп 1 і 2 можуть бути звільнені від сплати єдиного податку протягом одного календарного місяця на рік на час відпустки, а також за період хвороби, підтвердженої копією листка (листків) непрацездатності (п. 295.5 ПКУ). Проте для цього мають бути дотримані такі умови:

1) єдиноподатник не використовує найману працю. У платників єдиного податку групи 1 ця умова дотримується автоматично. Адже вони відповідно до п.п. 1 п. 291.4 ПКУ в принципі не можуть мати найманих працівників. Що стосується єдиноподатників групи 2, то, на наш погляд, достатньо, щоб вони не використовували найману працю з місяця, що передує місяцю виходу у відпустку (місяцю початку хвороби);

2) тривалість відпустки становить один календарний місяць, а тривалість хвороби — 30 і більше календарних днів.

Така поблажка, звичайно, радує, але тут украй важливо врахувати всі нюанси її надання. Про них і поговоримо.

Перша важлива деталь: підприємець має право скористатися «податковими канікулами» у зв’язку з відпусткою тільки один раз у звітному році. При цьому тривалість відпустки повинна становити один календарний місяць. Зауважте: якщо єдиноподатник вирішить організувати собі відпустку меншої тривалості, він повинен сплатити за період відпустки єдиний податок у повному обсязі (див. консультацію в підкатегорії 107.05 БЗ). Не вийде і поділити відпустку на частини (див. лист ДФСУ від 31.07.2019 р. № 3578/6/99-99-13-02-03-15/ІПК).

Скористатися «податковими канікулами» досить просто. Для цього потрібно подати до ДПІ за місцем свого обліку заяву в довільній формі із зазначенням інформації про період відпустки (п.п. 298.3.2 ПКУ). У які строки це необхідно зробити, ПКУ не говорить. Водночас податківці рекомендують подавати таку заяву до початку відпустки (див., зокрема, лист ДФСУ від 28.08.2019 р. № 4017/6/99-99-13-02-03-15/ІПК і роз’яснення з підкатегорії 107.05 БЗ).

А чи може відпустка бути «перехідною»? ПКУ не дає відповіді й на це запитання. Проте податківці в окремих роз’ясненнях (див. лист ГУ Міндоходів у м. Києві від 23.04.2014 р. № 832/0/26-15-17-03-14) підтверджували таку можливість. Вони рекомендували у такому випадку не сплачувати єдиний податок:

— у місяці виходу ФОП у відпустку, якщо вона починається до 20-го числа такого місяця;

— у місяці закінчення відпустки, якщо вона почалася після 20-го числа попереднього місяця.

Але перш ніж скористатися такими рекомендаціями, все ж безпечніше отримати індивідуальну податкову консультацію.

Можлива ситуація, коли підприємець подав заяву про вихід у відпустку, але напередодні захворів. Як бути в цьому випадку? У такій ситуації податківці дозволяють відкликати заяву про період щорічної відпустки до її настання (див. роз’яснення в підкатегорії 107.05 БЗ). При цьому якщо хвороба, що настала перед відпусткою, продовжиться 30 або більше днів, підприємець зможе скористатися «лікарняним» звільненням від сплати єдиного податку. Про це звільнення і йтиметься далі.

З тексту п. 295.5 ПКУ випливає, що лікарняний можна брати кілька разів протягом року. При цьому отримати «податкові канікули» на період тимчасової непрацездатності можна незалежно від використання «відпускного» звільнення від сплати єдиного податку. Але пам’ятайте: тривалість хвороби повинна становити 30 календарних днів і більше.

Як працюють «податкові канікули» в ситуації з «перехідними» лікарняними, ми можемо дізнатися з роз’яснень податківців (див. консультацію з підкатегорії 107.05 БЗ). Так, якщо хвороба розпочалася не з 1-го числа календарного місяця, тривала 30 і більше календарних днів і закінчилася в наступному місяці, то в загальному випадку звільнення від сплати єдиного податку діятиме:

— у місяці початку хвороби, якщо ФОП захворів до 20-го числа місяця. За місяць, на який припадає закінчення хвороби, єдиний податок необхідно сплатити в повному обсязі;

— у місяці закінчення хвороби, якщо ФОП захворів після 20-го числа місяця. При цьому єдиний податок за місяць, на який припадає початок хвороби, необхідно сплатити в повному обсязі.

Щоб скористатися «лікарняним» звільненням від сплати єдиного податку, до органу ДПСУ необхідно подати такі документи (п.п. 298.3.2 ПКУ):

— заяву в довільній формі;

— копію листка (листків) непрацездатності, що підтверджує період хвороби. При цьому копію лікарняного засвідчувати ніде не потрібно.

Надати зазначені документи потрібно відразу після закінчення хвороби.

У самому ПКУ така поблажка для підприємниць не прописана. Проте радують роз’яснення податківців із цього питання. Так, вони не проти на такий період звільнити підприємницю від сплати єдиного податку, суворо окреслюючи умову: зазначена тимчасова непрацездатність має бути підтверджена лікарняним листом (див. підкатегорію 107.01.05 БЗ).

Необхідно пам’ятати ще про декілька нюансів, що стосуються як «відпускного», так і «лікарняного» податкового звільнення. Розглянемо їх.

Передусім зверніть увагу: якщо підприємець сплатив єдиний податок наперед за кілька місяців (кварталів), у тому числі за місяць, у якому він планує піти у відпустку або перебував на лікарняному, то сума єдиного податку за такий місяць підлягає заліку в рахунок майбутніх платежів (п. 295.6 ПКУ). Такий залік проводять органи ДПСУ на підставі заяви ФОП у довільній формі.

Важливо! Якщо єдиноподатник здійснює види діяльності, при яких неможливе отримання доходу в періоді його відпустки або хвороби (роздрібна торгівля, надання послуг тощо), то надходження йому в цей період коштів свідчитиме про те, що фактично єдиноподатник продовжує працювати. А це означає, що претендувати на звільнення від сплати єдиного податку на підставі п. 295.5 ПКУ він не зможе (див. лист ГУ Міндоходів у м. Києві від 23.04.2014 р. № 832/0/26-15-17-03-14).

Ба більше, у листах ДФСУ від 26.07.2019 р. № 3501/6/99-99-13-02-03-15/ІПК і від 31.07.2019 р. № 3578/6/99-99-13-02-03-15/ІПК податківці виступали ще категоричніше. Вони наполягали на тому, що при отриманні будь-якого підприємницького доходу протягом періоду відпустки ФОП зобов’язаний заплатити єдиний податок за такий місяць. Хоча ми вважаємо, що отримання оплати за раніше відвантажений товар (виконані роботи, надані послуги) або авансу не має бути перешкодою для застосування п. 295.5 ПКУ.

Існує ще одна причина для звільнення від сплати єдиного податку. Так, він не підлягає сплаті за весь період військової служби підприємців, які були призвані на військову службу під час мобілізації або залучені до виконання обов’язків щодо мобілізації на посади, передбачені штатами воєнного часу, на особливий період, визначений Законом № 3543, за умови виконання вимог п. 25 підрозд. 10 розд. XX ПКУ.

Але зауважте: згадане вище звільнення не поширюється на підприємців-єдиноподатників, які проходять військову службу за контрактом або строкову військову службу. Про це фіскали попереджали в консультаціях з підкатегорії 107.05 БЗ. І хоча зазначені консультації з 01.01.2021 р. переведені до складу нечинних, нічого в цьому питанні не змінилося.

Вище ви ознайомилися з порядком перерахування спрощенцями груп 1 і 2 авансових внесків за основною ставкою єдиного податку. А ось для податку, розрахованого із суми перевищення отриманого доходу над установленим граничним розміром (див. табл. 1.2), діють інші строки сплати. Так, єдиний податок у цьому випадку слід сплатити протягом 10 календарних днів після граничного строку подання декларації за звітний квартал (п. 295.7 ПКУ).

Тепер час дізнатися про порядок сплати єдиного податку спрощенцями групи 3.

Єдиноподатники групи 3. Пункт 295.3 ПКУ наказує підприємцям, що обрали єдиноподаткову групу 3, сплачувати єдиний податок протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем граничного строку подання податкової декларації за податковий (звітний) квартал. Сплата здійснюється за місцем податкової адреси єдиноподатника.

Якщо граничний строк сплати припадає на вихідний або святковий день, то останнім днем сплати вважається операційний (банківський) день, наступний за вихідним або святковим днем (п. 57.1 ПКУ).

Майте на увазі: жодних тимчасових звільнень від сплати єдиного податку, крім звільнення «по мобілізації» (див. вище), для єдиноподатників групи 3 не передбачено.

Також пам’ятайте про особливості сплати єдиного податку в разі реєстрації припинення спрощенцем підприємницької діяльності. Так, єдиний податок нараховується до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому анульовано реєстрацію* ФОП (п. 295.8 ПКУ). Причому заява про відмову від спрощеної системи оподаткування в такій ситуації не подається.

* У такому ж порядку нараховуються податкові зобов’язання підприємця в разі анулювання його реєстрації платником єдиного податку за рішенням контролюючого органу.

При цьому єдиний податок не сплачується (див. підкатегорію 107.01.09 БЗ):

— з 1-го числа місяця, що настає за місяцем, у якому контролюючим органом отримано від держреєстратора повідомлення про проведення державної реєстрації припинення, — якщо єдиноподатник знаходився в групі 1 або 2;

— з 1-го числа місяця, що настає за податковим (звітним) кварталом, у якому контролюючим органом отримано від держреєстратора повідомлення про проведення державної реєстрації припинення, — якщо підприємець був спрощенцем групи 3.

І ще один момент стосується зміни податкової адреси єдиноподатником, у результаті якої відбувається зміна адміністративного району. У цьому випадку сплата єдиного податку здійснюється за попереднім місцем обліку до закінчення поточного бюджетного року. А вже починаючи з 1 січня наступного року сплата здійснюється за новою податковою адресою (ч. 8 ст. 45 Бюджетного кодексу). Підтверджують це й податківці в консультації з підкатегорії 107.05 БЗ.

Напевно, ви знаєте, що єдиний податок — не єдиний платіж, який зобов’язані сплачувати спрощенці. Далі поговоримо, які податки та збори єдиноподатники сплачують, а які ні.

Єдиний податок vs інші податки та збори

Податки, які ФОП-єдиноподатники не платять. Перелік податків та зборів, які не сплачують єдиноподатники, наведено у п. 297.1 ПКУ. Так, підприємці-спрощенці звільнені від сплати:

1) податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених п.п. 133.1.4 ПКУ;

2) податку на доходи фізичних осіб (далі — ПДФО) у частині доходів (об’єкта оподаткування), отриманих у результаті господарської діяльності ФОП і обкладених єдиним податком;

3) ПДВ з операцій з постачання товарів, робіт і послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, крім ПДВ, що сплачується ФОП — єдиноподатниками групи 3, які обрали ставку єдиного податку 3 %;

4) земельного податку за земельні ділянки, що використовуються єдиноподатниками груп 1 — 3 для здійснення господарської діяльності, крім діяльності з надання земельних ділянок та/або нерухомості, що знаходиться на таких земельних ділянках, в оренду (найм, позичку);

5) військового збору (далі — ВЗ) у частині доходів (об’єкта оподаткування), отриманих у результаті господарської діяльності фізосіб-єдиноподатників груп 1 — 3 і обкладених єдиним податком (п.п. 165.1.36, п.п. 1.7 п. 16¹ підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ).

Усі інші податки та збори платники єдиного податку сплачують у загальному порядку. Ба більше, в окремих випадках доведеться сплатити і ті, від яких спрощенці формально звільнені. Коли та як, розповімо далі.

Сплачуємо ПДФО і ВЗ. Від сплати ПДФО і ВЗ не звільняються доходи, що не включаються до підприємницьких (від продажу нерухомості, дивіденди, роялті тощо). У разі отримання таких доходів ПДФО і ВЗ єдиноподатники сплачують у загальному порядку як звичайні фізособи.

Крім того, кожен платник єдиного податку груп 1 — 3 є податковим агентом у разі нарахування (виплати, надання) доходів на користь фізичних осіб, що перебувають з ними в трудових або цивільно-правових відносинах (п. 297.3 ПКУ). У такому разі він зобов’язаний утримати і перерахувати до бюджету суму ПДФО і ВЗ, а також подати до відповідного органу ДПСУ Податковий розрахунок з ПДФО/ВЗ*.

* За формою, затвердженою наказом № 4.

Але є винятки. Так, не утримують ПДФО і ВЗ при здійсненні виплат ФОП (незалежно від обраної ними системи оподаткування) у межах їх підприємницької діяльності** (п. 177.8, п.п. 165.1.36 ПКУ, роз’яснення з підкатегорії 126.05 БЗ). При цьому підприємницький статус фізособи має бути підтверджений такими документами:

** Крім випадку, коли місцезнаходженням або місцем проживання ФОП-контрагента є тимчасово окупована територія. Тоді нарахування і сплати ПДФО і ВЗ не уникнути (п.п. 38.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Детальніше про це див. у «Податки & бухоблік», 2018, № 76, с. 73.

— копією витягу або виписки з ЄДР, якщо підприємець-контрагент — загальносистемник;

— копією витягу з Реєстру ЄП, якщо підприємець-контрагент — єдиноподатник (див. роз’яснення з підкатегорії 107.05 БЗ). Хоча, зауважимо, раніше (до 23.05.2021 р.) податківці вказували на необхідність подання також копії документа, що підтверджує держреєстрацію фізособи підприємцем.

Крім того, не оподатковують дохід, виплачений єдиноподатником особі, яка провадить незалежну професійну діяльність (у межах такої діяльності), за умови надання цією особою копії довідки про взяття її на облік як незалежного професіонала (п. 178.5 ПКУ, підкатегорія 105.06 БЗ).

Водночас у будь-якому випадку дохід, виплачений підприємцю або незалежному професіоналу, необхідно відобразити в Податковому розрахунку з ПДФО/ВЗ з ознакою «157».

ПДВ. Від сплати ПДВ з операцій з постачання товарів, робіт і послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, звільнені тільки єдиноподатники груп 1 і 2, а також групи 3, які обрали ставку єдиного податку 5 %.

Причому єдиноподатники-звільненці мають право не сплачувати ПДВ протягом усього періоду перебування на спрощеній системі незалежно від досягнутих обсягів операцій (звичайно, у межах гранично допустимих єдиноподаткових обсягів доходу). При цьому п. 181.1 ПКУ, що встановлює критерії для обов’язкової реєстрації платниками ПДВ, на єдиноподатників груп 1 — 3 не поширюється.

Водночас є низка випадків, коли ПДВ доведеться сплатити навіть неплатникам цього податку. Так, його сплачують при:

— ввезенні товарів на митну територію України в оподатковуваних обсягах (п.п. 3 п. 180.1 ПКУ);

— отриманні від нерезидента оподатковуваних послуг з місцем постачання на митній території України (п. 180.2 ПКУ).

В останньому випадку єдиноподатнику — неплатнику ПДВ належить подати Розрахунок податкових зобов’язань, нарахованих отримувачем послуг, не зареєстрованим як платник податку на додану вартість, які постачаються нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими платниками податків, на митній території України. Форма Розрахунку затверджена наказом № 21 (детальніше про це див. у «Податки & бухоблік», 2019, № 20, с. 8).

Плата за землю. Передусім потрібно пам’ятати, що є два різновиди плати за землю — земельний податок і орендна плата за землі державної та комунальної власності. При цьому п. 297.1 ПКУ звільняє єдиноподатників тільки від сплати земельного податку. А ось

Причому зауважте: під звільнення від оподаткування підпадають тільки ті земельні ділянки, які використовуються для здійснення господарської діяльності.

Виняток — передача земельних ділянок та/або нерухомості, що знаходиться на таких земельних ділянках, в оренду (найм, позичку). У такому разі сплатити земельний податок доведеться. На це прямо вказує нинішня редакція п.п. 4 п. 297.1 ПКУ.

Перше запитання, яке у зв’язку із цим виникає: чи сплачувати земельний податок, якщо єдиноподатник має «орендний» код, але фактично не надає земельні ділянки або нерухомість, розташовану на земельній ділянці, в оренду (найм, позичку)? І тут маємо два роз’яснення податківців з протилежними висновками.

У листі ДПСУ від 21.08.2020 р. № 3514/ІПК/99-00-04-03-03-06 бачимо фіскальний підхід: якщо при реєстрації єдинник визначив орендний вид діяльності 68.20 КВЕД-2010 як основний, то за відсутності фактичних випадків реалізації зазначеного виду діяльності він не звільняється від обов’язку нарахування і сплати земельного податку.

У свою чергу, у листі ДПСУ від 21.08.2020 р. № 3512/ІПК/99-00-04-03-03-06 зазначено: обов’язок зі сплати земельного податку в єдиноподатника виникає з дати початку здійснення діяльності з надання нерухомого майна в оренду до моменту припинення такої діяльності (закінчення дії договорів оренди).

На наш погляд, за логікою звільняючого п.п. 4 п. 297.1 ПКУ обов’язок зі сплати податку на землю повинен покладатися на єдинників не за всіма земельними ділянками, а лише за тими, які використовуються для здійснення орендної діяльності. Тобто вирішальною умовою сплати спрощенцем земельного податку є не наявність/відсутність «орендного» коду в ЄДР, а факт оренди. Сподіваємося, здоровий глузд переможе і саме ця точка зору стане офіційною в ДПСУ.

Ще одне важливе запитання: як визначати суму земельного податку, якщо в оренду (найм, позичку) надається частина земельної ділянки або частина об’єкта нерухомості, розташованого на земельній ділянці? Якщо в договорі оренди (найму, позички) площа земельної ділянки, переданої в користування, чітко визначена, з розрахунком суми земельного податку проблем не буде. А ось при передачі в оренду (найм, позичку) нерухомості, яка знаходиться на земельній ділянці, можуть виникнути запитання. Як, на думку податківців, діяти в цьому випадку, можна дізнатися з підкатегорії 111.02 БЗ.

Так, якщо в договорі розмір земельної ділянки, що передається в користування, не визначений, то земельний податок за земельні ділянки під переданою в оренду (найм, позичку) нерухомістю (її частиною) сплачується на загальних підставах за всю площу з урахуванням прибудинкової території (п. 284.3 ПКУ). У зв’язку із цим податківці рекомендують чітко зазначати в договорі площу або частку земельної ділянки, яка передається в користування разом з нерухомістю. Причому визначати цю площу (частку) слід з дотриманням вимог п. 286.6 ПКУ — пропорційно тій частині площі нерухомості, яка передана в оренду (найм, позичку). У цьому випадку земельний податок нараховується пропорційно частині нерухомості, переданої в оренду (найм, позичку), з урахуванням прибудинкової території. Радує, що податківці дійшли такого висновку, адже раніше вони безапеляційно вимагали сплачувати земподаток з усієї площі земельної ділянки під нерухомістю, незалежно від того, вся будівля передана в оренду чи її частина.

Крім того, не забудьте: сплатити земельний податок на загальних підставах як звичайній фізособі ФОП-єдиноподатнику доведеться, якщо він не використовує земельну ділянку для здійснення господарської діяльності.

Причому податківці не вважають такою, що використовується в господарській діяльності, земельну ділянку, на якій здійснюється будівництво (у тому числі виробничих об’єктів). Про це вони заявляли в нині переведеній до складу нечинних (у зв’язку з набранням чинності Законом № 466) консультації з підкатегорії 111.01 БЗ*. Отже, на такі земельні ділянки звільнення від сплати земельного податку не поширюється.

* Зараз діє аналогічне роз’яснення щодо юросіб-єдиноподатників.

Також майте на увазі: раніше податківці роз’яснювали, що в разі тимчасового припинення господарської діяльності ФОП-єдиноподатник сплачує земельний податок на загальних підставах (див. підкатегорію 111.01 БЗ). І хоча зараз це роз’яснення переведене до складу нечинних, не думаємо, що фіскали змінили свою думку із цього питання.

Єдиний соціальний внесок. Як ви могли бачити вище, ЄСВ не зазначений у числі податків і зборів, які не сплачуються єдиноподатниками. Але він там апріорі не міг опинитися, адже його справляння не регламентоване ПКУ. Тому в цьому випадку необхідно звернутися до профільного Закону № 2464. Так, відповідно до нього ФОП зобов’язані сплачувати ЄСВ:

1) за осіб, які перебувають з ними в трудових відносинах або виконують роботи (надають послуги) за цивільно-правовими договорами (абзац третій п. 1 ч. 1 ст. 4 Закону № 2464). У такому разі підприємець сплачує ЄСВ за загальними правилами, встановленими для роботодавців. Про них ви можете детально прочитати в спецвипуску «Податки & бухоблік», 2020, № 15, с. 35;

2) «за себе». Нюанси сплати ЄСВ єдиноподатниками «за себе» детально висвітлені в розділі 3 цього спецвипуску.

Податок на доходи нерезидента. Про те, що ФОП-єдиноподатники є платниками податку на прибуток щодо виплачених нерезиденту-юрособі доходів (прибутків) із джерелом їх походження з України (так званого податку на репатріацію), нині прямо говориться в п.п. 133.1.4 ПКУ. Крім того, обов’язок сплати спрощенцями податку на репатріацію (без поділу на юросіб і ФОП) закріплений у п. 297.5 ПКУ. Отже,

Такі особливі платники податку на репатріацію повинні за підсумками податкового (звітного) періоду, в якому здійснювалася виплата доходів нерезиденту, подати декларацію з податку на прибуток, заповнивши в ній тільки «нерезидентські» рядки 23 ПН і 25*, додаток(ки) ПН до неї, а також додаток ПП (якщо застосовувалася пільга згідно з міжнародним договором). Детально про це див. у «Податки & бухоблік», 2021, № 6.

* Інші рядки заповнювати не потрібно.

Майте на увазі: податок на репатріацію не утримують з доходів, що виплачуються нерезидентам — фізичним особам. Їх доходи обкладають ПДФО згідно з п. 170.10 ПКУ.

Тепер інформацію про те, які податки та збори зобов’язані сплачувати ФОП-єдиноподатники, а сплати яких можна уникнути, узагальнимо в табл. 1.3.

Таблиця 1.3. Податки та збори, які сплачуються / не сплачуються єдиноподатниками