Первинка в електронній формі — практичні кейси

Електронний акт на послугу — ПЗ з ПДВ за датою складання

Надання послуг відповідно до умов договору зазвичай підтверджується актом, у тому числі і в електронній формі.

Електронний документ повинен мати ті самі обов’язкові реквізити, що й первинка у паперовому вигляді. Їх перелік зафіксовано в ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік*.

* Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 № 996-ХIV.

Оформленим електронний акт наданих послуг можна вважати тільки після того, як його підпише (накладе свій електронний підпис) замовник послуг. Адже згідно зі ст. 6 Закону № 851* електронний підпис призначений для ідентифікації автора електронного документа і завершує процес його створення.

* Закон України «Про електронні документи та електронний документообіг» від 22.05.2003 № 851-IV.

Але проблема в тому, що, на відміну від паперової версії первинки, в електронному документі фіксується ще й момент (дата та час) його підписання обома сторонами договору (ст. 10 Закону № 851). При цьому цілком можлива ситуація, коли документ датований, наприклад, 30 червня, а підписаний замовником (дата накладення електронного підпису) — 3 липня. Те, що первинний документ був підписаний 3 липня (причому з точністю до секунди), буде видно в самому електронному екземплярі.

Тож якщо дати складання і підписання електронного акта наданих послуг не збігаються, виникає запитання: яка дата вважається датою належним чином оформленого первинного документа, що засвідчує факт постачання послуг? Тобто на яку дату складати ПН і відображати податкові зобов’язання (ПЗ) з ПДВ:

— на дату складання електронного акта, вказану в ньому як обов’язковий реквізит первинки, або

— на дату підписання акта шляхом накладення електронного підпису обома сторонами договору щодо надання послуг.

Що саме мати на увазі під датою оформлення первинного документа: дату його складання чи дату підписання (за допомогою електронного підпису)? Адже, ще раз наголосимо, такі дати далеко не завжди збігаються.

На сьогодні відповідь на це запитання містить п.п. «б» п. 187.1 ПКУ — орієнтиром для нарахування ПЗ з ПДВ щодо постачання послуг, якщо оплати ще не було, є дата оформлення документа в електронній формі, що засвідчує факт постачання послуг. А такою датою вважається

Та й податківці вже давно називають датою виникнення ПЗ — дату складання електронного акта, а не дату підписання його обома сторонами (див. листи ДПСУ від 20.11.2020 № 4787/ІПК/99-00-05-06-02-06, від 04.09.2020 № 3712/ІПК/99-00-05-06-02-06, від 17.03.2020 № 1112/6/99-00-07-03-02-06/ІПК і від 11.03.2020 № 998/6/99-00-07-03-02-06/ІПК, статтю «Акт на послугу: ПЗ за датою складання» // «Податки & бухоблік», 2020, № 24). Передусім, на думку фіскалів, це пов’язано з тим, що серед обов’язкових реквізитів первинного документа, визначених ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік, дати підписання документа немає (див. лист ГУ ДПС у Дніпропетровській обл. від 27.04.2021 № 1745/ІПК/04-36-18-03-15). Відтак нараховувати ПЗ з ПДВ і складати ПН слід на дату складання первинного документа в електронній формі, незалежно від дати накладення електронних підписів. Цей же підхід має спрацьовувати і щодо паперової версії первинного документа.

Також врахуйте! Така зареєстрована ПН, складена на дату виникнення ПЗ з ПДВ при здійсненні операцій з постачання послуг, факт надання яких оформлюється первинкою в електронній формі, є підставою для відображення податкового кредиту у отримувача послуг (див. листи ДПСУ від 17.06.2021 № 2473/ІПК/99-00-21-03-02-06 і від 07.12.2020 № 5021/ІПК/99-00-05-06-02-06).

Дата підписання е-первинки — вплив на дату госпоперації

За вимогами ч. 5 ст. 9 Закону про бухоблік господарська операція має бути відображена в обліку у тому звітному періоді, у якому вона була здійснена. Ба більше, визнавати доходи і витрати саме в періоді їх виникнення вимагає бухпринцип нарахування (ст. 4 Закону про бухоблік).

Проте для цього потрібен первинний документ. Відповідний електронний документ набуває статусу первинного документа, що засвідчує факт здійснення господарської операції, після належного його оформлення (див. листи ДПСУ від 20.12.2021 № 4738/ІПК/99-00-21-02-02-06 і від 22.06.2020 № 2510/6/99-00-05-05-02-06/ІПК).

Отже, якщо говорити про електронний акт, то первинним документом він стане тільки після того, як у ньому з’являться всі обов’язкові реквізити з ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік. А серед них не лише дата складання, а й особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні госпоперації (див. лист Мінфіну від 14.12.2021 № 41010-06-5/38675). Електронний акт без підпису сторін — не первинний документ. Відтак оформленим електронний акт можна вважати тільки після того, як його підпише (накладе свій електронний підпис) замовник послуг.

Втім чекати на підписання електронного акта надання послуг і відображати в бухобліку послугу датою його підписання, якщо її надання фактично припадає на інший період, не можна. Позаяк для облікових цілей значення має не дата підписання первинного документа (зокрема, дата накладання електронного підпису), а саме дата (період) здійснення госпоперації, яку зафіксовано в цьому документі (див. лист Мінфіну від 26.12.2019 № 35210-06-62/35178). Тобто

Назагал акт наданих послуг (у тому числі й в електронному вигляді) — не єдиний документ, яким можна зафіксувати в бухобліку факт надання послуг. Щоб дотриматися вимог Закону про бухоблік і своєчасно відобразити операцію з надання послуг, якщо на момент закінчення складання регістрів бухобліку за звітний період первинний документ (у тому числі й електронний) ще не підписано, потрібен інший первинний документ — внутрішній акт (п. 2.5 Положення № 88*). Такий самоакт повинен містити інформацію про господарську операцію та всі обов’язкові реквізити згідно з ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік і п. 2.3 Положення № 88. Докладно про документування госпоперацій самоактом читайте у статті «Первинка відсутня або запізнилася: складаємо самоакт» // «Податки & бухоблік», 2022, № 50.

* Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 № 88.

Щоправда, у пп. 2.5 і 3.4 Положення № 88 говориться про одну сторону угоди — отримувача (замовника), який на момент закінчення складання регістрів бухобліку за звітний період залишився без оформленого первинного документа. Проте приписи цих норм цілком прийнятні й для постачальника, що не отримав на момент закриття регістрів бухобліку за звітний період підписаної замовником первинки (див. статті «Електронний акт без підпису замовника: чи можна відобразити в обліку?» // «Податки & бухоблік», 2020, № 64 і «Електронний акт запізнюється: коли відображаємо надання послуги?» // «Податки & бухоблік», 2020, № 14).

Тож якщо електронний акт наданих послуг до закриття регістрів бухобліку за звітний період не оформлений (не підписаний), надану/отриману послугу сторони повинні задокументувати внутрішньою первинкою — самоактом. Адже для визначення періоду виникнення доходів і витрат у бухобліку потрібно спиратися саме на ту дату, у межах якої відбулася госпоперація.

Авансовий звіт в електронній формі — наразі можна

Форму авансового звіту, який за необхідності складають та подають фізособи, що отримували кошти / електронні гроші на відрядження або під звіт, а також Порядок його складання, які затверджені наказом Мінфіну від 28.09.2015 № 841, викладено у новій редакції наказом Мінфіну від 09.05.2023 № 239. Запрацюють зміни з дня офіційного опублікування наказу № 239. На момент підготовки статті цього ще не відбулося. Детально про те, що саме змінилося, читайте у статті «Авансовий звіт: нову форму затверджено» // «Податки & бухоблік», 2023, № 52. А про підзвітну революцію, яка діє з 01.04.2023, — у статті «Підзвітна революція» // «Податки & бухоблік», 2023, № 12 і в тематичному номері «Податки & бухоблік», 2023, № 25.

Тож чи можна скласти авансовий звіт в електронній формі?

Авансовий звіт до змін наказом № 239. На думку податківців, авансовий звіт старої форми слід оформлювати виключно у паперовому вигляді. Позаяк жодних застережень щодо можливості його складання та надання в електронній формі Порядком № 841 не передбачено (див. лист ДПСУ від 14.04.2021 № 1536/ІПК/99-00-04-03-03-06).

Обґрунтовують свою позицію фіскали тим, що частину реквізитів авансового звіту має заповнювати підзвітна особа, що отримала кошти на відрядження або під звіт, а частину — бухгалтер підприємства. Так, згідно з абзацом другим п. 6 Порядку № 841 (старої редакції) фізособа, яка отримала грошові кошти на відрядження чи під звіт, заповнює всі поля авансового звіту, крім:

— поля «Звіт перевірено»;

— поля «Залишок унесений (перевитрата видана) в сумі за касовим ордером»;

— кореспонденції рахунків бухобліку;

— розрахунку суми утриманого податку за несвоєчасно повернені витрачені кошти на відрядження або під звіт;

— графи «Звіт затверджено», яку підписує керівник підприємства (податковий агент).

Докладно про процедуру заповнення кожного з реквізитів авансового звіту див. у статтях «Авансовий звіт і остаточний розрахунок» // «Податки & бухоблік», 2021, № 64 і «Заповнюємо авансовий звіт» // «Податки & бухоблік», 2020, № 11.

Ну а позаяк у фізособи відсутня можливість засвідчити електронним підписом свою частину інформації у авансовому звіті, фіскали доходять висновку, що це взагалі унеможливлює його складання в електронній формі.

Авансовий звіт після змін наказом № 239. Оновлений Порядок № 841 (і, зокрема, його п. 5) практично один в один дублює норму щодо заповнення реквізитів авансового звіту зі старої редакції п. 6. Всі графи авансового звіту, як і раніше, за тими ж самими виключеннями має заповнювати підзвітна особа, а не бухгалтер підприємства.

Однак наразі абзац другий п. 5 нової редакції Порядку № 841 наказує особам, які засвідчують правильність складання/подання авансового звіту, підписувати його власноруч або електронним підписом. А накласти електронний підпис можливо суто на електронний документ. Тож, виходить,

Відтак, якщо у підзвітної особи є електронний підпис, то вона цілком може складати і надавати електронний авансовий звіт. Ніяких перешкод для цього ми не бачимо.

Про те, як правильно оформляти електронні документи, див. у статті «Е-документи: працюємо з цифрою» // «Податки & бухоблік», 2020, № 58.