Продаж підприємством квартири: усі аспекти ПДВ-обліку

Загальні моменти продажу

За договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) передає або зобов’язується передати майно у власність іншій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов’язується прийняти майно і сплатити за нього певну грошову суму (ч. 1 ст. 655 ЦКУ).

Виняток — договори купівлі-продажу майна, що перебуває в податковій заставі (ч. 1 ст. 657 ЦКУ).

Право власності на нерухоме майно підлягає державній реєстрації (ч. 1 ст. 182 ЦКУ). І саме з дня такої держреєстрації відповідно до Закону № 1952* передаються права на нерухоме майно від продавця до покупця (ч. 4 ст. 334 ЦКУ).

* Закон України «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень» від 01.07.2004 № 1952-IV.

Квартирою як об’єктом права власності є ізольоване помешкання в житловому будинку, призначене та придатне для постійного у ньому проживання (ч. 1 ст. 382 ЦКУ). З позиції ПКУ квартира — це об’єкт житлової нерухомості (п.п. 14.1.129 ПКУ). А для бухоблікових цілей квартира зазвичай — необоротний актив (основний засіб чи інвестиційна нерухомість).

З цього і будемо надалі виходити.

Дата ПЗ про продажу квартири

З точки зору ПКУ, для ПДВ-цілей об’єкт нерухомості (квартира) — це товар (п.п. 14.1.244 ПКУ). Відтак операція з продажу квартири розглядається як постачання товарів (п.п. 14.1.191 ПКУ). А відповідно до п.п. «а» п. 185.1 ПКУ постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об’єктом оподаткування ПДВ.

Для переважної більшості операцій податкові зобов’язання (ПЗ) з ПДВ виникають за першою подією (п. 187.1 ПКУ). Тобто на дату:

— отримання оплати за товари/послуги, що підлягають постачанню, або

— відвантаження товарів/надання послуг.

А отже,

Вжитий у п. 187.1 ПКУ термін «відвантаження товарів» розуміється не як факт виникнення права власності на товар, а як початок процесу фізичного переміщення товару від місця його постійного знаходження (зберігання) у постачальника, або іншого оформленого у визначеному законом порядку передання майна (див. постанову ВС від 22.07.2021 у справі №300/1952/19).

За роз’ясненнями податківців, при продажу нерухомості ПЗ з ПДВ виникають на дату події, що сталася раніше (див. БЗ 101.06, роз’яснення ГУ ДПС у Житомирській обл. від 27.07.2023 і ГУ ДПС в Одеській обл. від 26.06.2023):

— або на дату зарахування коштів від покупця;

— або на дату складання документа, що засвідчує факт переходу права власності на нерухомість.

Як зазначає ВС у постанові від 22.07.2021 у справі №300/1952/19, оформлення акта приймання-передачі нерухомого майна (який є первинним бухгалтерським документом) за своєю правовою природою є відвантаженням товару у розумінні приписів п. 187.1 ПКУ. Про виникнення об’єкта оподаткування у момент оформлення акта приймання-передачі нерухомого майна ВС вказував ще у постанові від 05.04.2016 у справі № 21-4974а15.

Усталеною є позиція ВС, що

Аналогічний висновок викладений у постанові Великої Палати ВС від 12.03.2019 у справі № 911/3594/17, постановах ВС від 27.02.2018 у справі № 925/1121/17, від 17.04.2019 у справі № 916/675/15 та постанові ВС у складі Об’єднаної палати Касаційного господарського суду від 24.01.2020 у справі № 910/10987/18.

Відтак, при постоплаті ПЗ з ПДВ потрібно нарахувати за першою подією — передачею квартири, тобто — на дату складання акта приймання-передачі, що підтверджує передання права розпоряджатися таким майном (див. статтю «Продаж нерухомості: коли нараховувати ПДВ?» // «Податки & бухоблік», 2019, № 74).

Житлова ПДВ-пільга

Операція з продажу квартири є пільговою для цілей оподаткування ПДВ. Адже за вимогами п.п. 197.1.14 ПКУ о перації з постачання (1) житла (об’єктів житлової нерухомості), (2) неподільного житлового об’єкта незавершеного будівництва / майбутнього об’єкта житлової нерухомості, крім першого постачання таких об’єктів, — звільнені від ПДВ.

Тобто перше постачання житла (об’єктів житлової нерухомості) оподатковується ПДВ на загальних підставах (за ставкою 20 %) і ПДВ-облік такої операції потрібно вести за касовим методом (п. 187.1 ПКУ, див. статтю «Перше постачання житла та застосування касового методу» // «Податки & бухоблік», 2023, № 81). А всі

При цьому перше постачання житла (об’єкта житлової нерухомості) означає (див. БЗ 101.12):

— першу передачу готового новозбудованого житла (об’єкта житлової нерухомості) у власність покупця або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) із спорудження такого житла за рахунок замовника;

— перший продаж реконструйованого або капітально відремонтованого житла (об’єкта житлової нерухомості) покупцю, який є особою, іншою, ніж власник такого об’єкта на момент виведення його з експлуатації (використання) у зв’язку з такою реконструкцією або капітальним ремонтом, або постачання послуг (включаючи вартість придбаних за рахунок виконавця матеріалів) на таку реконструкцію чи капітальний ремонт за рахунок замовника.

Отже, продаж квартири, яка обліковувалася у складі основних засобів (ОЗ) чи інвестиційної нерухомості підприємства, звільняється від ПДВ. Позаяк не є першим постачанням житлової нерухомості.

Базою ПДВ-оподаткування операції з постачання є договірна вартість квартири, що продається (п. 188.1 ПКУ). І тут урахуйте:

(див. БЗ 101.16, статтю «Мінбаза ПДВ: як визначити?» // «Податки & бухоблік», 2021, № 85).

Компенсуючі ПЗ з ПДВ

Щодо вхідного податкового кредиту (ПК), який підприємство могло відобразити у момент придбання квартири з ПДВ, то його ще тоді слід було компенсувати нарахуванням ПЗ згідно з п.п. «г» п. 198.5 ПКУ, як негосподарське використання. Це коли квартиру визнано невиробничим ОЗ.

Адже така квартира використана в операціях, звільнених від оподаткування згідно з п.п. 197.1.14 ПКУ. База оподаткування — балансова (залишкова) вартість квартири, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду продажу (п. 189.1 ПКУ).

Пільгова ПН на продаж квартири

Штрафи за несвоєчасну реєстрацію. На пільгове постачання квартири має бути зареєстрована пільгова податкова накладна (ПН). Інакше (див. статтю «Штрафи за несвоєчасну реєстрацію ПН: стан справ натепер» // «Податки & бухоблік», 2023, № 68):

— за несвоєчасну реєстрацію пільгової ПН передбачений штраф у розмірі 2 % від обсягу постачання без ПДВ, але не більше 1700 грн (п. 120¹.1 ПКУ), а

— за нереєстрацію ПН — штраф у розмірі 5 % від обсягу постачання без ПДВ, але не більше 3400 грн (п. 120¹.2 ПКУ).

Урахуйте! Знижені штрафи, передбачені п. 90 підрозд. 2 розд. XX ПКУ, встановлені тільки для тих ПН/РК, розмір штрафів для яких розраховується від суми ПДВ і залежить від кількості днів прострочення реєстрації ПН. Про пільгові ПН у п. 90 підрозд. 2 розд. XX ПКУ жодної згадки немає (див. статтю «Експортна ПН, складена після 16.01.2023, та штраф за її несвоєчасну реєстрацію» // «Податки & бухоблік», 2024, № 8). Відповідно і розмір штрафів за нереєстрацію/несвоєчасну реєстрацію не знижується.

Блокування пільгової ПН. А от зупинення реєстрації пільговій ПН не загрожує. Адже пільгові ПН не блокуються (оскільки відповідають критеріям безумовної реєстрації з п.п. 1 п. 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, затвердженого постановою КМУ від 11.12.2019 № 1165).

Ритмічні ПН — не можна. Якщо оплату було внесено декількома платежами, чи можна виписати зведену ритмічну ПН? На жаль — ні! Позаяк зведені ритмічні ПН складають за постачаннями. Суми передоплат у таких ПН не враховують. Виняток становлять касовики за п. 44 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ — вони складають зведені ритмічні ПН за авансами. Тому при отриманні від покупця квартири декількох передоплат скласти зведену ритмічну ПН не вийде.

Складання пільгової ПН. Тепер власне щодо особливостей складання пільгової ПН.

(п. 17 Порядку № 1307*).

* Порядок заповнення ПН, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 № 1307.

При продажу квартири платнику ПДВ графу «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» ПН не заповнюють. Якщо ж покупець — неплатник ПДВ (зокрема, фізособа), тоді проставляють тип причини «02».

Заголовну частину пільгової ПН у загальному випадку заповнюють без будь-яких особливостей. Тобто у ній платник зазначає власні дані (для продавця) і дані отримувача за ПДВ-пільгованим постачанням квартири (для покупця).

Якщо покупець — неплатник ПДВ, тоді у графі «Отримувач (покупець)» зазначають «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» — умовний ІПН «100000000000» (п. 12 Порядку № 1307). Реквізити «Податковий номер платника податку» і «код» для покупця у пільгових ПН на неплатника не заповнюють (п. 12 Порядку № 1307).

У табличній частині пільгової ПН також є своя специфіка. Зокрема (див. лист ДПСУ від 06.07.2022 № 973/ІПК/99-00-21-03-02-06, БЗ 101.16, статтю «ПН на пільговані постачання» // «Податки & бухоблік», 2022, № 48):

— у графі 2 «Опис (номенклатура) товарів/послуг продавця» зазначають формулювання, що відповідає первинним документам, якими супроводжується постачання такого товару. Наприклад, враховуючи положення договору: «об’єкт нерухомості (квартира)»;

— у графі 3.1 «Код товару згідно з УКТ ЗЕД» вказують умовний код «00103» (п.п. 2 п. 16 Порядку № 1307), що відповідає такому товару, як «квартира» (див. Довідник умовних кодів товарів). Адже в УКТ ЗЕД немає коду для нерухомості. Тому податківці й підготували для окремих об’єктів нерухомості умовні коди;

— у графі 4 «Одиниця виміру товару/послуги (умовне позначення (українське))» зазначають умовне позначення відповідної назви одиниці вимірювання/обліку (українське), наприклад: «кварт»;

— у графі 8 «Код ставки» зазначають «903» (п.п. 6 п. 16 Порядку № 1307);

— у графі 9 «Код пільги» проставляють код пільги «14060423» згідно з Довідниками податкових пільг, які затверджені ДПСУ станом на дату складання ПН (п.п. 7 п. 16 Порядку № 1307);

— графу 11 не заповнюють — нулі, прочерки та інші знаки чи символи не проставляють (п. 16 Порядку № 1307).

Продаж квартири в ПДВ-декларації

ПДВ-пільговані постачання товарів/послуг відображають у рядку 5 декларації з ПДВ. Заразом обсяги операцій, звільнених від оподаткування, витягують з колонки А рядка 5 до рядка 5.1. І водночас операції з рядка 5.1 розшифровують окремо за кожною пільгою в таблиці 2 додатка Д5 (див. статтю «Додаток Д5 до декларації з ПДВ» // «Податки & бухоблік», 2023, № 37).

ПДВ-розподіл подвійних придбань

Оскільки платник ПДВ здійснив пільгове постачання квартири — пільга за п.п. 197.1.14 ПКУ, то

Нагадаємо, що розподіляють ПДВ у тому випадку, якщо одночасно виконуються три такі умови:

1) платник веде подвійну діяльність (і оподатковувану, і не оподатковувану ПДВ);

2) здійснені придбання подвійного призначення (з ПДВ) — призначені для одночасного використання у двох видах діяльності: і в оподатковуваній, і в неоподатковуваній діяльності (які прямо розподілити між двома видами діяльності неможливо). Зазвичай такими покупками подвійного призначення є: оренда офісу, комунальні платежі щодо офісу або приміщень, у яких ведуть подвійну діяльність, подвійні ОЗ, витрати на послуги зв’язку (телефон, Інтернет), канцелярські витрати тощо;

3) за такими покупками подвійного призначення виникло право на податковий кредит (ПК) — тобто вхідні ПН постачальниками зареєстровані. Причому нарахувати розподільчі ПЗ треба незалежно від того, скористалися правом на ПК, що виникло, чи не скористалися — тобто навіть якщо вирішили відкласти ПК за зареєстрованою ПН на наступні періоди і відобразити його пізніше (з урахуванням правила 365 днів, п. 198.6 ПКУ; див. БЗ 101.14).

Докладно про ПДВ-розподіл і річний перерахунок ПДВ, коли неоподатковувана операція проскочила тільки разово і більше таких операцій не було, читайте у статті «Разова неоподатковувана операція, неоподатковувані операції з’явилися або зникли посеред року: розподіл ПДВ» // «Податки & бухоблік», 2024, № 1-2 (ср. ).

У майбутніх матеріалах розглянемо бухоблік та податок на прибуток, а також єдиний податок та ПДФО.