Податкова накладна не зареєстрована: коли вхідний ПДВ можна списати у витрати?

Одразу скажемо, що якщо продавець на операцію по-швидкому не реєструє ПН, то це ще не привід покупцеві суму вхідного ПДВ списувати у витрати. А таке право у покупця з’явиться, тільки коли спливуть граничні строки, відведені для відображення податкового кредиту. Розглянемо, коли спливають ці строки в різних ситуаціях.

ПН не зареєстрована

Нагадаємо, що для продавця встановлено максимально можливий строк реєстрації ПН. Тому зареєструвати ПН продавець може протягом 1095 днів з дати складання (БЗ 101.16). Причому призупинення перебігу такого 1095-денного строку реєстрації ПН у зв’язку з воєнним станом не передбачено. Детальніше про це див. «Строки реєстрації податкових накладних і розрахунків коригування» // «Податки & бухоблік», 2024, № 60.

Проте для покупця встановлено свій граничний строк відображення ПК. І відобразити ПК за зареєстрованими ПН покупець може в будь-який період, проте не пізніше 365 днів з дати складення ПН (п. 198.6 ПКУ).

А це означає, що якщо продавець протягом 365 днів узагалі так і не зареєстрував ПН (і блокування не було), то покупець назавжди втратив право на ПК. Адже жодного ПН у покупця вже не буде. Тому

І навіть якщо продавець згодом зареєструє ПН через 365 днів (наприклад, щоб уникнути штрафу за нереєстрацію), то для ПК покупця така ПН вже не відіграватиме жодної ролі. І відобразити ПК за нею не вийде — адже 365-денний строк відображення ПК для покупця сплив (лист ДПСУ від 13.02.2025 № 719/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).

Таблиця 1. Якщо ПН протягом 365 днів не зареєстрована

Хоча щоб мінімізувати втрати в разі нереєстрації продавцем ПН, у договір може включатися застереження про відшкодування збитку покупцеві або передбачатися договірна недоплата. Детальніше про це див. «Відшкодування шкоди за незареєстрованою податковою накладною» // «Податки & бухоблік», 2024, № 69.

ПН з помилкою не виправлена

Схожий випадок — якщо ПН було складена з помилкою і зареєстрована. І не виправлена продавцем протягом 365 днів (або була виправлена вже після закінчення такого строку).

Адже за ПН з помилками (що заважають ідентифікувати операцію) покупець не може відображати ПК (листи ДПСУ від 23.12.2024 № 5819/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, від 05.06.2024 № 3085/ІПК/99-00-21-03-01 ІПК). А отже, якщо продавець не здійснив виправлення ПН протягом 365 днів, то покупець у результаті залишається без ПН і без ПК (лист ДПСУ від 05.12.2024 № 5579/ІПК/99-00-04-02-03 ІПК). Тому суму вхідного ПДВ (не підкріплену виправленою ПН) на 366-й день може включити до витрат. І навіть якщо продавець виправить ПН після 365 днів, то покупець після закінчення такого строку реанімувати ПК, на жаль, ніяк не зможе.

ПН заблокована

Якщо відправлена на реєстрацію ПН блокувалася, то на її розблокування у продавця є також 365 днів. Оскільки подати розблокувальні документи продавець має право протягом 365 днів, що настають за датою складання ПН (п. 6 Порядку № 520*). Але тут можливі ситуації.

* Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Мінфіну від 12.12.2019 № 520.

Кинута ПН (продавець не став розблоковувати ПН). Припустимо, продавець узагалі не подавав розблокувальні документи і не намагався розблокувати ПН (і нову ПН протягом 365 днів не зареєстрував). Тоді оскільки строк розблокування — відведені для подання розблокувальних документів 365 днів — для продавця вже спливли, то, очевидно, цю ПН продавець уже ніяк не зможе розблокувати. Оскільки подати розблокувальні документи після 365 днів продавець уже не зможе! При цьому покупцеві доведеться цікавитися долею такої ПН і дізнаватися інформацію про неї у продавця.

Для покупця, у свою чергу, це означає, що після закінчення 365 днів він залишається без ПН і без ПК. Тому

Не розблокована ПН (продавець не зміг розблокувати ПН). Якщо продавець все-таки подавав розблокувальні документи і намагався розблокувати ПН (без оскарження), то слід урахувати, що

Тобто перебіг 365-денного ПК-строку продовжується на весь період блокування: з моменту блокування ПН і до прийняття податківцями рішення за такою ПН (реєстрації / відмови в реєстрації ПН).

І якщо розблокуванням продавець став займатися, наприклад, «під завісу» 365 днів (подав розблокувальні документи наприкінці такого строку), то після 365 днів списувати суму вхідного ПДВ у витрати ще рано (оскільки через блокування 365 днів для відображення ПК усе ще спливають). А в цьому випадку треба дочекатися закінчення всієї процедури блокування і рішення податківців.

Нагадаємо, що розблокувальні документи податківці розглядають протягом 5 робочих днів, наступних за днем їх отримання. А також можуть запросити у платника податків додаткові документи, строк розгляду яких — також 5 робочих днів (п. 9 Порядку № 520). І якщо в результаті продавець так і не зможе розблокувати ПН (буде отримано рішення про відмову в реєстрації ПН, яке продавець оскаржувати не буде), для покупця це означатиме відсутність зареєстрованої ПН, а отже, втрату права на ПК. Тому

А що якщо продавець, який не згоден з відмовним рішенням, далі вирішив його оскаржити? Тоді, поки триває оскарження, списувати у витрати суму вхідного ПДВ покупцеві не можна. А слід дочекатися, чим закінчиться оскарження. Адже якщо при оскарженні вдасться розблокувати ПН, то податківці визнають за покупцем можливість відображення ПК за розблокованою ПН (оскільки 365-денний строк відображення ПК продовжується аж до кінця оскарження — до дати набрання рішенням суду про реєстрацію ПН законної сили, БЗ 101.13). Або ПК можна відновити за УР — якщо строки на подання УР ще не спливли. Детальніше про це див. «Податкова накладна розблокована після 365 днів: коли показувати податковий кредит?» // «Податки & бухоблік», 2025, № 17 (ср. ).

А ось якщо продавець не зміг розблокувати ПН ще до спливу 365 днів (наприклад, подав розблокувальні документи, але отримав відмову, яку не став оскаржувати, — і 365 днів з дати складання ПН ще не спливли), то додаткового продовження 365-денного ПК-строку на період блокування тут не буде. Оскільки в цьому випадку 365-денний строк відображення ПК просто поглине період блокування! Тому граничним строком відображення ПК у покупця в такому разі залишаться все ті ж 365 днів з дати складання ПН. І якщо продавець до закінчення 365 днів, наприклад, так і не зареєструє нову ПН, то на 366-й день покупець суму вхідного ПДВ зможе списати у витрати (оскільки без зареєстрованої ПН втратить право на ПК).

ПН, розблокована після 365 днів. Також зауважте! Якщо продавець «під завісу» 365 днів займається розблокуванням і після закінчення 365 днів, навпаки, зуміє розблокувати ПН, то для покупця це означатиме, що сума вхідного ПДВ підтверджена зареєстрованою ПН і він має право на ПК! Причому про всяк випадок уточнимо, що в цьому разі покупцеві (на підставі зареєстрованої ПН) треба показати саме ПК! А ось списувати суму вхідного ПДВ у витрати, не чекаючи, скажімо, закінчення розблокування, або включати у витрати суму вхідного ПДВ після 365 днів (коли розблокована ПН) — неправильно.

Схожий випадок — якщо ПН, як належить, була зареєстрована продавцем протягом 365 днів, проте за нею покупець помилково не показав ПК. Тоді доведеться виправляти помилку і відновлювати ПК. І списувати на витрати суму вхідного ПДВ після 365 днів у цьому випадку неправильно. Детальніше — в статті «Чи можна після 365 днів відновити податковий кредит?» // «Податки & бухоблік», 2025, № 15.

Воєнні ПН

ПН з датою складання з 24.02.2022 по 31.07.2023. Також нагадаємо, що через воєнне призупинення строків перебіг 365-денного строку відображення ПК (а також 365-денного строку на подання розблокувальних документів) у минулому призупинявся на період з 24.02.2022 по 31.07.2023 (п.п. 69.9 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). І з 01.08.2023 було відновлено. Тому за воєнними ПН (датованими з 24.02.2022 по 31.07.2023) у загальному випадку граничний строк відображення ПК уже сплив — закінчився 30.07.2024 (якщо, звичайно, такі ПН не блокувалися і досі не триває оскарження їх блокування). У зв’язку з цим останнім місяцем, в якому за ними можна було показати ПК / розблокувати їх (а за відсутності зареєстрованої ПН — списати суму вхідного ПДВ у витрати), був липень 2024 року. Детальніше про це див. статті «365 днів для відображення податкового кредиту за воєнними ПН: як не проґавити?» // «Податки & бухоблік», 2024, № 56 і «Спливає 365-денний ПДВ-строк для розблокування воєнних ПН» // «Податки & бухоблік», 2024, № 54.

Якщо продавець не може реєструвати ПН через війну. А також слід урахувати, що якщо продавець не може виконати свої податкові обов’язки (у тому числі щодо реєстрації ПН) через війну, то строки реєстрації ПН для продавця відкладаються (п.п. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). І в цьому випадку зареєструвати ПН продавцю необхідно:

— протягом 6 місяців після закінчення воєнного стану (ВС) або

— протягом 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей — якщо можливість виконання податкових обов’язків у нього з’явилася раніше (ще до закінчення ВС).

При цьому неможливість виконання податкових обов’язків має бути належним чином підтверджена продавцем (за правилами, встановленими Порядком, затвердженим наказом Мінфіну від 29.07.2022 № 225). Детальніше про це див. «Неможливість виконувати податкові обов’язки: нагадуємо про головне» // «Податки & бухоблік», 2022, № 98; «Неможливість виконання податкових обов’язків + втрата первинки через війну: що кажуть суди?» // «Податки & бухоблік», 2023, № 51.

А ось

А застосовують до покупця загальний 365-денний строк відображення ПК з п. 198.6 ПКУ. Оскільки — як пояснюють контролери — нормами ПКУ не передбачено механізму зупинення строку формування ПК за ПН, які не були зареєстровані продавцем у зв’язку з неможливістю виконання своїх податкових обов’язків, і жодних винятків для формування покупцем ПК у такому разі не встановлено (листи ДПСУ від 25.11.2024 № 5426/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, від 29.10.2024 № 5053/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК)*.

* Хіба що зберігається ПК, який ще в лютому — травні 2022 відображали за первинкою — за умови, що з відновленням можливостей виконати свої податкові обов’язки продавець своєчасно (у відведені 6 місяців / 60 календарних днів) зареєструє лютневі — травневі ПН 2022 року (БЗ 101.13; лист ДПСУ від 03.11.2022 № 1826/ІПК/99-00-21-03-02-06; постанова ВС від 28.02.2024 у справі № 200/466/23).

А це означає, що якщо протягом 365 днів продавцем ПН не зареєстровано (не важливо, з яких причин, — навіть якщо продавець не може виконувати свої податкові обов’язки та реєструвати ПН), то на 366-й день суму вхідного ПДВ покупець на загальних підставах може списати у витрати*.

* При цьому за незареєстрованими ПН з датою складання з 24.02.2022 по 31.07.2023 (з урахуванням воєнного продовження строків) останнім місяцем, коли суму вхідного ПДВ можна було списати у витрати, як зазначалося, був липень-2024.

Хоча, правду кажучи, якщо жевріє надія, що у постачальників з часом з’явиться можливість виконання податкових обов’язків і вони врешті-решт зареєструють ПН (у відведені строки — 6 місяців / 60 календарних днів), то слід урахувати, що ПН, зареєстровані в такі строки (тобто навіть після спливу 365 днів), вважатимуться зареєстрованими своєчасно — періодом складання ПН (лист ДПСУ від 25.11.2024 № 5426/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК). Також нагадаємо, що дату реєстрації ПН податківці, у свою чергу, радять визначати за даними, відображеними в Електронному кабінеті. І

див. листи ДПСУ від 22.12.2022 № 2347/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 21.12.2022 № 2308/ІПК/99-00-21-03-02-06. У зв’язку з цим також нагадаємо, що перебіг 1095-денного строку, відведеного на подання УР, призупинявся (продовжувався) на період з 18.03.2020 по 31.07.2023 (через карантин і введення воєнного стану, БЗ 129.02). Детальніше про відновлення ПК за УР — див. «Чи можна після 365 днів відновити податковий кредит?» // «Податки & бухоблік», 2025, № 15.

Тож тут покупцеві доведеться, оцінивши ситуацію, самостійно вирішити: чи чекати можливої реєстрації ПН, чи після закінчення 365-денного строку відображення ПК списати суму вхідного ПДВ у витрати.